| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 02 septembre 2010, 07MA00178

Vu la requête, enregistrée le 19 janvier 2007, présentée pour M. André A, élisant domicile ..., par Me Di Cesare ;

M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler l'article 2 du jugement n° 0303797, 0303798, 0303799, 0307511, 0307512 et 0401069 en date du 14 novembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Marseille, après avoir, par l'article 1er du même jugement, prononcé la décharge du prélèvement social de 2 % appliqué à ses revenus d'activité, a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1995 à 2000, des cotisations supplémentaires de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998 à 2000, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des périodes correspondant aux années 1995 à 1997 et 1999 à 2002, des cotisations de taxe professionnelle auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 à 2001 dans les rôles de la commune de Maubec, ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ;

2°) de prononcer les décharges demandées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Vu l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 fixant la liste des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel autorisés à appliquer, à titre expérimental, les dispositions de l'article 2 du décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 24 juin 2010 :

- le rapport de M. Bédier, président-assesseur ;

- les conclusions de M. Dubois, rapporteur public ;

- et les observations de Me Di Cesare, pour M. A ;

Considérant que M. et Mme A ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle pour les années 1998 à 2000 ; que l'administration a estimé, en ce qui concerne les années visées par ce contrôle et les deux années suivantes, que M. A avait exercé de manière occulte une activité non déclarée d'intermédiaire commercial, a fait application du délai spécial de reprise de six ans prévu par les articles L. 169 et L. 176 du livre des procédures fiscales et en a tiré les conséquences en matière d'impôt sur le revenu, de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe professionnelle ; que M. A demande à la Cour d'annuler l'article 2 du jugement en date du 14 novembre 2006 par lequel le Tribunal administratif de Marseille, après avoir, par l'article 1er du même jugement, prononcé la décharge du prélèvement social de 2 % appliqué à ses revenus d'activité, a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1995 à 2000, des cotisations supplémentaires de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998 à 2000, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des périodes correspondant aux années 1995 à 1997 et 1999 à 2002, des cotisations de taxe professionnelle auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 à 2001 dans les rôles de la commune de Maubec, ainsi que des pénalités qui ont assorti ces impositions ;

Sur l'étendue du litige :

Considérant que, par décision en date du 20 mai 2010, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de Vaucluse a prononcé le dégrèvement, à concurrence de la somme de 15 007 euros, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles M. A a été assujetti au titre des années 1998 à 2000 ; que la requête de l'intéressé est, dans cette mesure, devenue sans objet ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

Considérant que, compte tenu de la nature de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales, d'une part, et de celle de la taxe sur la valeur ajoutée et de la taxe professionnelle, d'autre part, et quels qu'aient été en l'espèce les liens de fait et de droit entre ces impositions, le tribunal administratif devait statuer par deux jugements séparés à l'égard de deux contribuables distincts, M. et Mme A, d'une part, et M. A, en tant que seul redevable de la taxe sur la valeur ajoutée et de la taxe professionnelle d'autre part ; que c'est en méconnaissance de cette règle d'ordre public que le tribunal administratif a prononcé la jonction des six instances dont il était saisi ; que, par suite, il y a lieu d'annuler le jugement attaqué, d'évoquer la demande présentée devant le Tribunal administratif de Marseille en tant qu'elle concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. et Mme A ont été assujettis au titre des années 1995 à 2000, et, d'autre part, après que les mémoires et les pièces produites dans les écritures relatives aux litiges en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de taxe professionnelle auront été enregistrées par le greffe de la Cour sous un numéro distinct, de statuer par la voie de l'évocation sur les conclusions de M. A relatives aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre des périodes correspondant aux années 1995 à 1997 et 1999 à 2002, aux cotisations de taxe professionnelle auxquelles il a été assujetti au titre des années 1999 à 2001 dans les rôles de la commune de Maubec ainsi qu'aux pénalités qui ont assorti ces impositions ;

Sur les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. A a été assujetti au titre des années 1995 à 2000 :

En ce qui concerne la qualification catégorielle des revenus :

Considérant que l'administration soutient que les revenus perçus par M. A au cours des années 1995 à 2000 relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que le requérant estime pour sa part que les revenus de son activité exercée au service de quatre entreprises implantées en Belgique relèvent de la catégorie des traitements et salaires ; que M. A, qui s'est abstenu de répondre dans le délai légal aux notifications de redressement qui lui ont été adressées, supporte la charge de prouver les faits qui, selon lui, sont de nature à faire ressortir qu'il a exercé une activité en qualité de salarié ;

Considérant que M. A produit, pour la première fois en appel, à l'appui de ses affirmations la copie d'un contrat de VRP Multicartes conclu le 1er août 1996 entre la société belge Confort Luxe et lui-même, signé des parties, dont les stipulations prévoient qu'il a été engagé par cette société en qualité de représentant pour le placement et la vente de ses produits ; que le requérant se voyait attribuer, par l'article 3 de ce contrat, un secteur géographique d'activité correspondant à dix départements du sud de la France, la société se réservant le pouvoir de modifier ou de réduire ce secteur ainsi qu'un droit de contrôle auprès de la clientèle attribuée à M. A ; que les articles 4 et 5 du même contrat stipulaient que M. A ne pourrait consentir de rabais sans l'accord préalable de la société, s'interdisait d'effectuer des encaissements sans en avoir reçu l'ordre de la société et s'engageait à ne pas prendre de sous-agents et à ne pas accepter d'autres cartes de représentant sauf, en ce qui concerne cette dernière obligation, accord préalable de la société ; que l'article 7 du même contrat allouait à M. A une commission de 4 % sur les prix bruts des produits vendus ainsi qu'une commission supplémentaire de 2 % à raison des charges sociales et fiscales auxquelles l'intéressé devrait faire face, les frais professionnels restant à sa charge ; qu'il résulte de l'ensemble des stipulations de ce contrat et d'un contrat identique passé le 27 mars 2001, auxquels l'administration fiscale n'oppose aucun autre document, que M. A se trouvait au cours des années des impositions en litige dans un état de subordination à l'égard de la société belge Confort Luxe, laquelle fixait le prix des produits qu'il commercialisait et les modalités de sa rémunération, assignait un secteur géographique précis ainsi que des règles contraignantes à son activité tout en exerçant un contrôle sur celle-ci ; que l'emploi du terme commission dans le contrat précité n'exclut pas que soit reconnue au requérant la qualité de salarié, laquelle n'est pas davantage subordonnée à l'établissement de bulletins de salaire dès lors que des commissions dites supplémentaires permettaient à M. A de faire face à ses charges sociales ; que l'administration se borne à opposer à ce document, sans plus de précision, le fait que tant les opérations d'examen contradictoire d'ensemble de la situation fiscale personnelle de M. et Mme A que les réponses de l'administration fiscale belge à ses demandes d'assistance administrative mettraient en évidence la perception par le requérant de commissions, imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ; que, par suite, M. A doit être regardé, s'agissant des revenus qu'il retirait des fonctions exercées au service de la société belge Confort Luxe entre 1996 et 2002, comme apportant la preuve qui lui incombe de l'existence d'un lien de subordination caractérisant une activité salariée ;

Considérant en revanche que l'attestation du président directeur général de la société belge Omer Lefevre datée du 11 mai 1995 indiquant de façon générale qu'en sa qualité de représentant multicartes, M. A devait assurer la représentation de la société dans douze départements français avec un période d'essai d'une année et qu'il s'engageait à être présent sur le stand de la société à l'occasion de tout salon intéressant l'activité de celle-ci avec obligation de consulter la société avant de prendre ou de reprendre toute autre carte ne suffit pas, en l'absence de production de tout contrat permettant d'analyser les relations entre le requérant et cette entreprise d'identifier un lien de subordination révélant une activité salariée ; qu'il en va de même d'une autre attestation du directeur commercial de la société belge NV Hero en date du 17 juin 2003 par laquelle il est simplement indiqué que le requérant a été employé en qualité de VRP Multicartes jusqu'en décembre 1996 ; que l'exemplaire du contrat de collaboration commerciale passé le 25 février 1981 entre cette société et le requérant ne fait pas apparaître de règles contraignantes permettant d'identifier l'existence d'un lien de subordination caractérisant une activité salariée ; que, s'agissant de la société belge C et B, M. A ne produit qu'une attestation datée du 6 juin 2003 ne permettant pas de justifier qu'il aurait exercé une activité salariée au service de cette société ; qu'en outre, aucune prise de position formelle de l'administration quant à la situation du contribuable ne peut être déduite de l'appréciation portée par le vérificateur à partir d'éléments de fait différents sur la nature des revenus de M. A, à l'occasion d'un précédent contrôle portant sur l'année 1986 ;

En ce qui concerne la demande de substitution de base légale effectuée par l'administration :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors applicable : Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce (...) jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (...) Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la sixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce ;

Considérant que les dispositions de cet article qui prévoient que le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la sixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce ne trouvent pas à s'appliquer aux revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires ; que l'administration, qui a fait usage de ce délai de prescription en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. A a été assujetti au titre des années 1995 à 1997, n'est donc pas fondée à demander, en ce qui concerne les revenus retirés par M. A de son activité salariée exercée au service de la société Confort Luxe en 1996 et en 1997, que les impositions de ces deux années soient maintenues par taxation des revenus redressés de M. A dans la catégorie des traitements et salaires ; qu'en revanche, dès lors qu'il résulte de l'instruction que l'administration a suivi la procédure de redressement contradictoire à l'égard du contribuable qui n'a pas répondu aux notifications de redressement qui lui étaient adressées et que l'intéressé n'a été privé d'aucune garantie procédurale, il y a lieu de faire droit à la demande de l'administration tendant à ce que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. A a été assujetti au titre des années 1998 à 2000 soient maintenues par taxation des revenus de son activité exercée au service de la société Confort Luxe dans la catégorie des traitements et salaires, M. A étant déchargé de la seule différence entre les cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998 à 2000 et celles résultant de cette nouvelle qualification catégorielle ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A est seulement fondé à demander la décharge, dans les conditions qui viennent d'être rappelées, des impositions qu'il conteste en tant qu'elles procèdent des salaires qu'il retirait de son activité exercée au service de la société belge Confort Luxe ;

Sur les frais exposés et non compris dans les dépens :

Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 750 euros au titre des frais exposés par M. A et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de M. A tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de contribution sociale généralisée et de contribution au remboursement de la dette sociale auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998 à 2000.

Article 2 : L'article 2 du jugement du 14 novembre 2006 du Tribunal administratif de Marseille est annulé.

Article 3 : M. A est déchargé, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 en tant qu'elles procèdent des salaires qu'il retirait de son activité exercée au service de la société Confort Luxe.

Article 4 : Pour le calcul de l'impôt sur le revenu assigné à M. A au titre des années 1998 à 2000, les revenus de son activité exercée au service de la société Confort Luxe seront imposés dans la catégorie des traitements et salaires.

Article 5 : M. A est déchargé, en droits et pénalités, de la différence entre les cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1998 à 2000 et celles résultant de l'application de l'article 4 ci-dessus.

Article 6 : L'Etat versera à M. A la somme de 750 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 7 : Le surplus de la demande de M. A présentée devant le Tribunal administratif de Marseille et de ses conclusions d'appel est rejeté.

Article 8 : Le présent arrêt sera notifié à M. André A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Copie en sera adressée à Me Di Cesare et au directeur de contrôle fiscal Sud-Est.

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N° 07MA00178