Vu la requête, enregistrée le 19 septembre 2006, présentée pour Melle Camilla X, demeurant ... et Melle Léna X, demeurant ..., héritières de M. Philippe X, décédé le 13 juillet 1997, par Me Temple ;
Melles Camilla et Léna X demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0103253 en date du 27 juin 2006 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande de réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles elles ont été assujetties en tant qu'héritières de leur père décédé, M. Philippe X, au titre des années 1996 et 1997 ainsi que leur demande de décharge des cotisations supplémentaires de cotisation sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 2 % auxquelles elles ont été assujetties au titre de l'année 1997 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 049 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ainsi que l'arrêté d'expérimentation du Vice-Président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 juin 2009 :
- le rapport de M. Malardier, rapporteur,
- et les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article 202 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Dans le cas de cessation de l'exercice d'une profession non commerciale, l'impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices provenant de l'exercice de cette profession y compris ceux qui proviennent de créances acquises et non encore recouvrées et qui n'ont pas encore été imposés est immédiatement établi. Les contribuables doivent, dans un délai de soixante jours déterminé comme il est indiqué ci-après, aviser l'administration de la cessation et lui faire connaître la date à laquelle elle a été ou sera effective, ainsi que, s'il y a lieu, les nom, prénoms et adresse du successeur.
1. Ce délai de soixante jours commence à courir :
- lorsqu'il s'agit de la cessation de l'exercice d'une profession autre que l'exploitation d'une charge ou d'un office, du jour où la cessation a été effective ;
- lorsqu'il s'agit de la cessation de l'exploitation d'une charge ou d'un office, du jour où a été publiée au Journal officiel la nomination du nouveau titulaire de la charge ou de l'office ou du jour de la cessation effective si elle est postérieure à cette publication.
2. Les contribuables sont tenus de faire parvenir à l'administration dans le délai prévu au 1, la déclaration visée à l'article 97 ou à l'article 101.
Si les contribuables ne produisent pas la déclaration visée au premier alinéa du présent paragraphe, les bases d'imposition sont arrêtées d'office.
3. Les dispositions du présent article sont applicables dans le cas de décès du contribuable. Dans ce cas, les renseignements nécessaires pour l'établissement de l'impôt sont produits par les ayants droit du défunt dans les six mois de la date du décès. ; qu'aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession.
II. En cas de transmission à titre gratuit à une personne physique de droits sociaux considérés, en application du I, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, la plus-value n'est pas immédiatement imposée si le bénéficiaire de la transmission prend l'engagement de calculer la plus-value réalisée à l'occasion de la cession ou de la transmission ultérieure de ces droits par rapport à leur valeur d'acquisition par le précédent associé.
III. En cas d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés d'une société visée au paragraphe I ou de sa transformation en société passible de cet impôt, l'imposition de la plus-value constatée est reportée à la date de cession, de rachat ou d'annulation des parts ou actions de l'associé. Ce report est maintenu en cas de transmission, à titre gratuit, des parts ou actions de l'associé à une personne physique si celle-ci prend l'engagement de déclarer en son nom cette plus-value lors de la cession, du rachat ou de l'annulation de ces parts ou actions.
Ces dispositions s'appliquent aux plus-values constatées à compter du 1er janvier 1988.
IV. Lorsque le contribuable mentionné au paragraphe I cesse d'exercer son activité professionnelle, l'imposition de la plus-value constatée sur les parts dont il conserve la propriété est reportée jusqu'à la date de cession, de rachat ou d'annulation de ces parts. Ce report est maintenu dans les conditions prévues au paragraphe III.
Ces dispositions s'appliquent aux plus-values constatées à compter du 1er janvier 1989. ; qu'aux termes de l'article 238 bis K II du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : I. Lorsque des droits dans une société ou un groupement mentionnés aux articles 8, 239 quater, 239 quater B ou 239 quater C sont inscrits à l'actif d'une personne morale passible de l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun ou d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou agricole imposable à l'impôt sur le revenu de plein droit selon un régime de bénéfice réel, la part de bénéfice correspondant à ces droits est déterminée selon les règles applicables au bénéfice réalisé par la personne ou l'entreprise qui détient ces droits.
Si les droits en cause sont détenus par une société ou un groupement mentionnés aux articles visés à l'alinéa précédent et qui, exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale ou agricole, relèvent de l'impôt sur le revenu selon le régime du forfait ou, sur option, selon le régime du bénéfice réel simplifié d'imposition, les modalités d'imposition des parts de résultat correspondantes suivent les règles applicables en matière d'impôt sur les sociétés. Il en va de même lorsque cette société ou ce groupement a pour activité la gestion de son propre patrimoine mobilier ou immobilier. Toutefois, si le contribuable apporte la preuve qu'une fraction des droits dans cette dernière société ou ce dernier groupement est elle-même détenue directement ou indirectement par des personnes physiques ou entreprises, qui entrent dans le champ d'application du II, cette règle ne s'applique pas à la part de bénéfice correspondante.
Un décret fixe les conditions d'application du deuxième alinéa, notamment en ce qui concerne les obligations déclaratives.
II. Dans tous les autres cas, la part de bénéfice ainsi que les profits résultant de la cession des droits sociaux sont déterminés et imposés en tenant compte de la nature de l'activité et du montant des recettes de la société ou du groupement. ; qu'aux termes de l'article 39 terdecies du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : 1. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values de cession de brevets, ou d'inventions brevetables, ainsi qu'au résultat net de la concession de licences d'exploitation des mêmes éléments. ...
2 Sous réserve des dispositions de l'article 41, les plus-values nettes constatées en cas de décès de l'exploitant sont soumises de plein droit au régime fiscal des plus-values à long terme.
Considérant que le décès du Dr X a emporté cessation de l'activité professionnelle et a eu pour résultat la cession des droits sociaux à ses héritières, par l'effet de la succession, quand bien même celles-ci n'étaient pas en mesure d'exercer ladite activité ; que la succession n'ayant pas pris les engagements visés à l'article 202 précité, l'imposition est immédiate ;
Considérant en premier lieu que si les requérantes soutiennent que seules les cessions à titre onéreux peuvent faire l'objet d'une imposition de la plus-value, mais non les cessions à titre gratuit, il est toutefois constant que l'imposition de la plus-value réalisée à l'occasion d'une cession à titre gratuit est prévue par les dispositions de l'article 151 nonies précité ; que ce moyen ne peut dès lors qu'être écarté ;
Considérant en second lieu que les requérantes soutiennent que l'article 39 terdecies du code général des impôts ne s'applique qu'aux plus-values résultant de transmissions de brevets ou d'inventions brevetables et ne pouvait servir de fondement légal à l'imposition ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que le 2 de cet article, retenu par le service, ne comporte pas cette limitation ; que ce moyen ne peut dès lors qu'être écarté ;
Considérant en troisième lieu, que les requérantes soutiennent que l'article 39 terdecies 2 qui vise le décès des exploitants et qui renvoie à l'article 41 du code général des impôts qui lui-même vise les exploitants de fonds de commerce, ne saurait être appliqué à leur père médecin, exerçant sa profession libérale de directeur de laboratoire dans le cadre d'une Société Civile Professionnelle ; qu'il est toutefois constant que l'article 41 précité n'a pas été appliqué en l'espèce et que s'il vise les fonds de commerce, il n'en est pas de même pour l'article 39 terdecies 2 qui vise les exploitants en général ; que la circonstance que M. X soit médecin ne fait pas obstacle à ce que, en tant qu'associé dans un laboratoire d'analyses médicales constitué sous la forme d'une société de personnes, il soit qualifié d'exploitant ; que ce moyen ne peut qu'être écarté ;
Considérant en quatrième lieu, que contrairement aux affirmations des requérantes, les transmissions à titre gratuit par l'effet d'une succession entrent dans le champ d'application de l'article 151 nonies du code général des impôts ; que ce moyen ne peut qu'être écarté ;
Considérant en cinquième lieu que la circonstance que les requérantes n'aient pu reprendre l'activité professionnelle de leur père faute de posséder des diplômes exigés, à la date du décès de celui-ci, est sans influence sur la solution du litige en cause ; que ce moyen ne peut qu'être écarté ;
Considérant en sixième lieu que la transmission de parts sociales par voie de succession est une des modalités que peut prendre une cession ; que l'administration a pu en conséquence appliquer les dispositions de l'article 238 K du code général des impôts qui vise les cessions de droits sociaux ; que ce moyen ne peut qu'être écarté ;
Sur les conclusions à titre subsidiaire :
Considérant que les requérantes demandent à titre subsidiaire que le prix d'acquisition des parts sociales soit augmenté de la somme de 700 000 F, correspondant à la moitié du prix payé par la SCP X au Dr Navarre pour l'achat de sa clientèle au mois de mars 1996, dès lors que M. Philippe X était associé à 50 % de ladite SCP ;
Considérant que l'achat pour 1 400 000 F de la clientèle du Dr Navarre par la SCP X en mars 1996, constitue un investissement ayant concouru à augmenter l'actif de ladite société ; que ce montant doit dès lors être intégré dans le prix d'acquisition des parts sociales de la SCP, soustrait du prix de cession pour calculer la plus-value résultant de la cession ;
Considérant que la SCP X, société de personnes visée à l'article 8 du code général des impôts, n'est pas imposable à l'impôt sur le revenu ; que les associés le sont pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; que dès lors que M. Philippe X était associé à hauteur de 50 % des parts sociales et qu'il doit être regardé comme ayant participé à hauteur de 700 000 F dans l'augmentation de l'actif précité, la plus-value imposable entre les mains de ses héritières doit être calculée en défalquant de la base imposable de la plus-value la somme de 700 000 F ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que les requérantes sont seulement fondées à demander la réduction de 700 000 F (106 714 euros) de la base de calcul de la plus-value en cause et le dégrèvement correspondant de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales qui leur est réclamé au titre de l'année 1997 ainsi que, dans cette mesure, la réformation du jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 27 juin 2006 ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par Melle X Camilla et Melle X Léna et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La base de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales assignée à Melle X Camilla et Melle X Léna au titre de l'année 1997 est réduite d'une somme de 106 714 euros (700 000 F).
Article 2 : Melles Camilla et Léna X sont déchargées, au titre de l'année 1997, des droits et pénalités d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant à la réduction de base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier en date du 27 juin 2006 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera à Melles Camilla et Léna X une somme de 1 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus de la requête de Melles Camilla et Léna X est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à Mlle Camilla X, à Mlle Léna X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
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N° 06MA2833
