| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 07 avril 2009, 06MA01545

Vu la requête, enregistrée le 31 mai 2006, présentée pour M. Régis X, demeurant ... par Me Serpentier ;

M. X demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0100187 du 4 avril 2006 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande en décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1995 ;

2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée ;

3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 mars 2009,

- le rapport de Mme Mariller, rapporteur ;

- les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public ;

- les observations de Me Dehors de la SCP Alcade et Associés pour M. X ;

Considérant qu'en vertu de l'article 8 du code général des impôts, les membres des sociétés civiles qui ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; qu'aux termes de l'article 151 nonies du même code : Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits et parts dans la société sont considérés, notamment pour l'application des articles 38,72 et 93 comme des éléments d'actifs affectés à l'exercice de la profession ; qu'aux termes de l'article 39 duodecies du code général des impôts : 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : a) aux plus-values provenant de la cession d'éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans... 3. Le régime des plus-values à long terme est applicable aux plus-values autres que celles définies au 2 ;

Considérant que M. Régis X et son frère Max, associés d'une société de fait constituée en 1971 en vue de l'exploitation d'un domaine agricole, ont procédé par acte notarié des 1er et 3 décembre 1994 à la transformation de cette société en un groupement foncier agricole (GFA), dénommé GFA X Frères dont le capital social a été fixé par eux à 3 036 860 francs correspondant à 303 686 parts d'une valeur unitaire de 10 francs, réparties également entre les deux frères détenant chacun 151 593 parts ; que M. Régis X a cédé à son frère la totalité de ses parts sociales le 10 février 1995 au prix de 4 500 000 francs et a soumis la plus-value résultant de cette cession au régime des plus-values professionnelles à long terme taxables à l'impôt sur le revenu au taux de 16 % en application du 3 précité de l'article 39 duodecies ; que l'administration a au contraire considéré que la plus-value réalisée était une plus-value à court terme imposable selon les modalités fixées au 2. du même article ;

Considérant que l'article 1871 du code civil, applicable aux sociétés de fait par l'effet de l'article 1873 du même code, prévoit expressément que les sociétés de fait ne sont pas dotées de la personnalité morale ; que, dès lors, la transformation de la société de fait créée par les frères X en groupement foncier agricole constitué sous la forme d'une société civile, a nécessairement entraîné la dissolution de la société de fait et la naissance d'une nouvelle personne morale ; que, dès lors, en l'absence de continuation de la personne morale, et quels que soient les principes fiscaux gouvernant cette transformation, M. X ne peut, contrairement à ce qu'il demande, être regardé comme ayant détenu les parts du GFA X FRERES depuis la création de la société de fait en 1971 ; que l'administration a, au contraire, considéré à juste titre qu'il avait acquis ses parts lors de la création du groupement au mois de décembre 1994 et qu'il les détenait depuis moins de deux ans lors de la cession qu'il a consentie à son frère le 10 février 1995 ; que c'est dès lors à juste titre qu'elle a considéré que la plus-value réalisée à l'occasion de cette cession devait être imposée comme une plus-value à court terme, selon les dispositions du 2. précité de l'article 39 duodecies du code général des impôts ;

Considérant que le requérant soutient, à titre subsidiaire, d'une part, que la cession des parts sociales qu'il a consentie à son frère n'a généré aucune plus-value dès lors que les associés ont procédé à l'évaluation de leurs apports dans le GFA par référence à la valeur comptable de leurs droits dans la société de fait, en application de la doctrine administrative et notamment de la réponse ministérielle faite à M. Y (AN 25 mai 1987), alors qu'ils auraient dû les évaluer à leur valeur réelle qui est égale à la valeur à laquelle la cession a été consentie trois mois après la création du GFA ; que si la réponse ministérielle invoquée admet que la transformation d'une société de fait en société de droit n'entraine pas la taxation immédiate des bénéfices réalisés avant la liquidation et non encore imposés, ni celle des plus-values acquises par les éléments inscrits à l'actif du bilan fiscal de la société liquidée, lorsque ces éléments sont repris pour les mêmes valeurs à l'actif d'une société de droit et si l'opération ne s'accompagne pas d'une modification importante du pacte social, elle n'a ni pour objet, ni pour effet d'autoriser un contribuable à minorer les valeurs d'actifs de la société de droit lorsque la valeur réelle est supérieure à la valeur comptable ; que le requérant n'est donc pas fondé à soutenir que les associés ont établi la valeur de leurs apports dans le GFA en application de cette doctrine ; que l'administration est dès lors fondée à considérer que la valeur des parts telle qu'elle a été déterminée par les associés dans l'acte authentique lors de la création du GFA leur est opposable ; que le requérant soutient d'autre part, que cette doctrine est illégale et qu'il entend renoncer à son application pour être imposé sur le résultat et les plus-values constatés lors de la liquidation de la société de fait intervenue en 1994 ; que, néanmoins, la doctrine administrative résultant de la réponse ministérielle faite à M. Y, en ce qu'elle a pour objet d'aménager un régime de sursis d'imposition dans le but de favoriser la transformation des sociétés de fait en société de droit, ne contrevient à aucune disposition légale ou réglementaire ; que cette doctrine administrative n'étant pas illégale, le requérant ne peut demander à renoncer à son application au seul motif qu'elle lui serait en définitive défavorable ; qu'il en résulte que le requérant ne peut utilement se plaindre de ce que l'administration n'a pas procédé sur l'année 1994 à l'imposition des plus-values latentes constatées lors de la dissolution de la société de fait ; que c'est dès lors à juste titre que, compte tenu de la valeur des parts sociales fixées par les associés lors de la création du GFA, le service a constaté l'existence d'une plus-value à court terme réalisée par M. X à l'occasion de la cession de ses parts intervenue au prix de 4 500 000 francs, trois mois après la création du groupement ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande ;

Sur les conclusions de M. X tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :

Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. X est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Régis X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.

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