Vu la requête, enregistrée le 10 avril 2006, présentée pour M. Jean-Marc X, demeurant ... par la SCP HGetC ; M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0406143-2 du 23 février 2006, par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions en litige et de condamner l'Etat à lui verser 1 500 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 novembre 2008 :
- le rapport de M. Bonnet, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Emmanuelli, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. X, propriétaire de parts de la copropriété du navire de pêche “Viking Gladius”, a imputé, sur son revenu global, les déficits industriels et commerciaux résultant, pour les années 2000 et 2001, de la quote-part du résultat d'exploitation déficitaire de ce navire découlant de ses droits dans ladite copropriété ; que l'administration, à la suite d'une vérification de comptabilité de la copropriété, a remis en cause, pour l'année 1995, la déductibilité de l'investissement correspondant à l'achat des quirats, et, pour les deux années redressées, les conséquences fiscales de l'imputation de la quote-part du déficit susmentionné ; que pour demander l'annulation du jugement du Tribunal administratif de Montpellier, qui a rejeté sa demande en décharge des cotisations d'imposition supplémentaires qui en ont procédé, M. X soutient que la procédure d'imposition a été irrégulière et qu'il était en droit de procéder aux imputations litigieuses, tant au titre de l'année 2000 que de l'année 2001, à la fois sur le terrain de la loi fiscale et sur celui de la doctrine administrative ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 8 quater du code général des impôts : « Chaque membre des copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 portant statut des navires et autres bâtiments de mer est personnellement soumis à l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par l'impôt sur le revenu à raison de la part correspondant à ses droits dans les résultats déclarés par la copropriété » et qu'en vertu du 7° du I de l'article 35 et des articles 61 A et 39 E du même code, les bénéfices industriels et commerciaux à déclarer par une copropriété de navire sont déterminés dans les conditions prévues par les exploitants individuels soumis au régime du bénéfice réel, avant déduction de l'amortissement du navire, chaque membre de la copropriété amortissant ensuite le prix de revient de sa part de copropriété suivant les modalités prévues à l'égard des navires ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L.47 du livre des procédures fiscales : « Un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification... » ; qu'aux termes de l'article 73-I-1° de la loi n° 77-1467 du 30 décembre 1977 : « Les copropriétés de navires régies par le chapitre IV de la loi n°67-5 du 3 janvier 1967 sont tenues aux obligations qui incombent aux exploitants individuels soumis au régime du bénéfice réel. Les résultats à déclarer sont déterminés dans les conditions prévues pour ces exploitants avant déduction de l'amortissement du navire. La procédure de vérification des déclarations est suivie directement entre l'administration et la copropriété... » ;
Considérant qu'il résulte de la combinaison de ces dispositions que, contrairement à ce que soutient M. X, la vérification de comptabilité d'une copropriété de navires n'a pas à être suivie avec chacun des quirataires, mais seulement avec la copropriété, nonobstant les conséquences que l'administration est susceptible d'en tirer par la suite, après un examen assorti des garanties légales pertinentes de leurs déclarations propres, à l'égard de chacun d'entre eux ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier que si la copropriété du navire “Viking Gladius” a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à laquelle, conformément aux dispositions précitées de l'article 73-I-1° de la loi du 30 décembre 1977, et comme il vient d'être rappelé, l'administration pouvait légalement procéder sans notifier à chacun des membres de la copropriété un avis individuel de vérification, les redressements assignés à M. X ne procèdent quant à eux ni d'un examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale personnelle, ni d'une vérification de comptabilité mais d'un contrôle sur pièces de ses déclarations fiscales individuelles, lequel n'impliquait pas l'envoi préalable d'un avis de vérification ; que, par suite, M. X n'est pas fondé à soutenir que le fait qu'il n'ait pas reçu d'avis de vérification entacherait d'irrégularité la procédure d'établissement des impositions supplémentaires qui lui ont été assignées ;
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
En ce qui concerne la déduction pratiquée en 1995 au titre de l'achat des quirats :
Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 238 bis HA alors en vigueur du code général des impôts : « Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés ou assujetties à un régime réel d'imposition peuvent déduire de leurs résultats imposables, une somme égale au montant total des investissements productifs réalisés dans les départements de la Guadeloupe, de la Guyane, de la Martinique et de la Réunion à l'occasion de la création ou de l'extension d'exploitations appartenant au secteur d'activité de l'industrie, de la pêche, de l'hôtellerie, du tourisme, des énergies nouvelles, de l'agriculture, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. La déduction est opérée sur le résultat de l'exercice au cours duquel l'investissement a été réalisé, le déficit éventuel de l'exercice étant reporté dans les conditions prévues au I de l'article 156 (...) » ; d'autre part, qu'aux termes de l'article 1604 du code civil « la délivrance est le transport de la chose vendue en la puissance et possession de l'acheteur » ;
Considérant que pour soutenir que l'investissement dont s'agit a été réalisé en 1995, M. X fait valoir qu'aux termes de l'article 6 de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967, portant statut des navires, « sauf convention contraire, le constructeur est propriétaire du navire en construction jusqu'au transfert de propriété au client. Ce transfert se réalise avec la recette du navire après essais » et qu'en l'espèce, un procès-verbal de recette a été établi le 26 décembre 1995 accompagnant la cession des parts de quirat aux investisseurs, laquelle a été effectuée par un officier ministériel sous la forme authentique ; que, toutefois, la délivrance du navire ne peut intervenir avant son achèvement ; qu'il résulte à cet égard de l'instruction que le navire “Viking Gladius”, construit par le chantier naval SA Océa, n'a été facturé à la société Compagnie Viking que le 21 juin 1996 et que les acomptes réglés au chantier naval avant le 1er janvier 1996 ne représentent que 5 % du prix total de l'acquisition du navire ; que le certificat de franc-bord, le permis de naviguer définitif et l'acte de francisation n'ont été établis que le 19 juin 1996 ; que le navire n'a été assuré par la copropriété que le 21 juin 1996 et était donc, jusqu'à cette date, sous la responsabilité du constructeur ; qu'enfin, un second procès-verbal de recette a été établi par le chantier naval le 21 juin 1996, indiquant que le navire n'a été livré à la société Compagnie Viking qu'à compter de cette date, à 24 heures, sans qu'il soit établi, contrairement à ce que soutient M. X, que ce document ait un objet sans rapport avec son intitulé et contenu ; qu'il résulte de l'ensemble de ces éléments que le navire ne peut être regardé comme ayant été livré à la copropriété avant le 31 décembre 1995 et l'investissement réalisé au cours de l'exercice 1995 ;
En ce qui concerne la déduction des déficits d'exploitation :
Sur le terrain de la loi fiscale :
Considérant, qu'aux termes de l'article 156 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur, le revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal est déterminé sous déduction : « I. Du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus... Toutefois n'est pas autorisée l'imputation : ... 1° bis des déficits provenant, directement ou indirectement, des activités relevant des bénéfices industriels ou commerciaux lorsque ces activités ne comportent pas la participation personnelle, continue et directe de l'un des membres du foyer fiscal à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité. Il en est ainsi, notamment, lorsque la gestion de l'activité est confiée en droit ou en fait à une personne qui n'est pas un membre du foyer fiscal par l'effet d'un mandat, d'un contrat de travail ou de toute autre convention. Les déficits non déductibles pour ces motifs peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités de même nature exercées dans les mêmes conditions, durant la même année ou les cinq années suivantes...Les dispositions du premier alinéa ne sont pas applicables au déficit ou à la fraction de déficit provenant de l'exploitation... de biens meubles corporels acquis à l'état neuf, non encore livrés au 1er janvier 1996 et ayant donné lieu avant cette date à une commande accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de leur prix » ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas contesté, d'une part, que M. X ne participait pas personnellement à l'exploitation du navire “Viking Gladius” et ne pouvait, dès lors, imputer le déficit résultant de cette activité sur son revenu global et, d'autre part, que ce navire dont la livraison, ainsi qu'il a été dit, n'a pu valablement s'effectuer que postérieurement au 1er janvier 1996 et qui n'a pas donné lieu à une commande au chantier naval constructeur, accompagnée du versement d'acomptes au moins égaux à 50 % de son prix avant le 1er janvier 1996 ; que, par suite, c'est à bon droit qu'en application des dispositions de la loi fiscale, l'administration a refusé l'imputation du déficit d'exploitation sur les revenus des années 2000 et 2001 ;
Sur le terrain de la doctrine :
Considérant que si M. X invoque également, sur le fondement des dispositions de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, les dispositions de l'instruction n° 4 A 7 96 du 14 août 1996, il résulte des termes mêmes de cette instruction que l'administration a subordonné le bénéfice des mesures de faveur qu'elle institue à la condition que le démarrage effectif de l'activité en cause soit intervenu à bref délai et au plus tard à la fin du premier semestre 1996 et a défini la date du démarrage effectif de l'activité comme celle à partir de laquelle l'entreprise a disposé des immobilisations nécessaires à l'exercice de cette activité, et a réalisé les premières opérations commerciales ; qu'il n'est pas contesté que les premières ventes enregistrées par la copropriété datent du 30 août 1996 ; que, par suite, et quelle que soit la date de démarrage effectif de l'activité de pêche du navire, la prise de poisson ne pouvant, contrairement à ce qui est soutenu par le requérant, être regardée en tant que telle comme une opération commerciale, le requérant n'entre pas dans les prévisions de la doctrine administrative qu'il invoque, dont il ne peut utilement demander une lecture libérale « conforme aux objectifs économiques visés » ; que son moyen doit, par suite, être écarté ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande ;
Sur la demande de frais irrépétibles :
Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative s'opposent à ce que l'Etat qui n'est, dans la présente instance, ni la partie perdante ni la partie tenue aux dépens soit condamné à verser à M. X la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui devant la cour et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. X est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean-Marc X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
N° 06MA01054 2
