Vu, I, la requête, enregistrée le 20 décembre 2001, présentée pour M. et Mme Vladimir X, élisant domicile ..., par Me Guerschel ; M. et Mme X demandent à la Cour :
1°) de réformer le jugement n° 9603166 du 21 juin 2001 du Tribunal administratif de Nice rejetant partiellement leur demande en décharge des cotisations d'impôt sur le revenu, du prélèvement social de 1 % et de la contribution sociale généralisée auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1991, 1992 et 1993 ;
2°) à titre principal, de prononcer la décharge de l'ensemble des impositions contestées et des pénalités y afférentes ; à titre subsidiaire, de prononcer la décharge des impositions et pénalités afférentes aux années 1992 et 1993 et la réduction de l'imposition et des pénalités réclamées au titre de l'année 1991 ;
3°) de condamner l'Etat à leur verser une somme de 100.000 francs au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu la convention fiscale entre la France et la Principauté de Monaco ensemble ses protocoles et échanges de lettres en date du 18 mai 1963 ;
Vu la convention douanière entre la France et la Principauté de Monaco ensemble ses protocoles et échanges de lettres en date du 18 mai 1963 ;
Vu la convention fiscale entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de l'Union des Républiques Socialistes Soviétiques ensemble son protocole en date du 4 octobre 1985 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 avril 2006,
- le rapport de Mme Mariller, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Bonnet, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. et Mme X ont fait l'objet d'un examen de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 1991, 1992 et 1993, à l'issue duquel, l'administration leur a notifié des redressements d'impôt sur le revenu pour les trois années soumises à vérification ; que par le jugement attaqué du 21 juin 2001, le Tribunal administratif de Nice, statuant sur la demande des époux X, a fait partiellement droit à leurs conclusions en leur accordant une réduction en bases de la cotisation d'impôt sur le revenu mise à leur charge au titre de l'année 1991, correspondant d'une part aux conséquences de la fixation par le tribunal du domicile fiscal des requérants en France seulement à compter du 21 mars 1991, d'autre part à la constatation de la double imposition d'une somme de 7.103.597 francs ; que par la requête enregistrée sous le n° 01MA02685, M. et Mme X font appel de ce jugement pour demander à titre principal, la décharge totale des impositions afférentes aux trois années d'imposition litigieuse, à titre subsidiaire leur réduction, ainsi que la condamnation de l'Etat à leur verser des dommages et intérêts ; que par le recours enregistré sous le n° 02MA00148, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, qui ne conteste pas la double imposition de la somme de 7.103.597 francs relevée par le tribunal, demande à la Cour de rétablir M. et Mme X aux rôles de l'impôt sur le revenu, du prélèvement de 1% et de la contribution sociale généralisée au titre de l'année 1991, à raison des sommes de 331.562 francs (50.546.30 euros) au titre des revenus de capitaux mobiliers et de 109.904.322 francs (16.754.805,88 euros) au titre des revenus d'origine indéterminée ; qu'il y a lieu de joindre la requête des époux X et le recours du ministre dirigés contre le même jugement pour statuer par un seul arrêt ;
Sur la régularité du jugement :
Considérant que, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme X, les premiers juges ont sous le titre « sur le moyen tiré de l'incompétence du vérificateur » expressément répondu à leur moyen tiré de ce que la mise en demeure de souscrire des déclarations de revenu global n'émanait pas du service territorialement compétent ; que ce moyen manque en fait ;
Sur la fixation du domicile fiscal de M. et Mme X :
Considérant, d'une part, qu'aux termes du 1 de l'article 4 B du code général des impôts : Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : - a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; - b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à titre accessoire ; - c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques. (...) ; qu'aux termes de l'article 166 du même code : Lorsqu'un contribuable précédemment domicilié à l'étranger transfère son domicile en France, les revenus dont l'imposition est entraînée par l'établissement du domicile en France ne sont comptés que du jour de cet établissement. ; que l'article 167 dispose : « Le contribuable domicilié en France qui transfère son domicile à l'étranger est passible de l'impôt sur le revenu à raison des revenus dont il a disposé pendant l'année de son départ jusqu'à la date de celui-ci » ;
Considérant, d'autre part, que l'autorité de la chose jugée au pénal ne s'impose aux juridictions administratives qu'en ce qui concerne les constatations de fait que les juges répressifs ont retenues et qui sont le support nécessaire de leurs décisions ;
En ce qui concerne l'année 1991 :
Considérant, d'une part, que par un arrêt du 9 mai 1996 confirmé par la Cour de Cassation le 16 octobre 1997, la Cour d'Appel d'Aix en Provence a condamné M. et Mme X pour diverses infractions douanières commises notamment en 1991 ; que si dans son arrêt, la Cour d'Appel a fixé la résidence douanière des époux X en France au titre de ladite année, les constatations de faits opérées par le juge pénal ne s'imposent pas au juge fiscal chargé de fixer le domicile fiscal des requérants soit en France, soit à Monaco, dès lors qu'en application des stipulations de l'article 1er de la convention douanière entre la France et la Principauté de Monaco, le territoire monégasque est inclus dans le territoire douanier français ; qu'ainsi les constatations de fait du juge pénal tenant à la fixation du domicile des requérants « sur le territoire national », qui ne sont pas le support nécessaire de la décision, ne sont pas revêtues de l'autorité de la chose jugée à l'égard du juge de l'impôt ;
Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que M. X est arrivé en France le 10 février 1991 en provenance de Russie et que sa femme et ses deux enfants mineurs l'ont rejoint dès le 21 mars 1991 ; que M. et Mme X ont alors immédiatement loué un appartement à Villeneuve Loubet pour lequel Mme X a souscrit sous son nom de jeune fille un abonnement EDF et un abonnement téléphonique ; que des consommations régulières d'énergie et de téléphone ont été enregistrées à cette adresse jusqu'au mois de décembre 1991, le bail et les abonnements n'ayant été résiliés qu'en mars 1992 ; que leurs deux enfants ont été scolarisés en France dès le mois d'avril 1991, à l'école primaire de Villeneuve Loubet pour le plus jeune et à l'institution américaine de Nice pour l'aîné ; que les enfants sont restés scolarisés dans ces établissements à la rentrée scolaire de septembre 1991 ; que M. et Mme X ont demandé et obtenu le 3 juin 1992 des cartes de résidents temporaires valables du 10 février 1991 au 9 février 1992 en ce qui concerne M. X et du 21 mars 1991 au 21 mars 1992 en ce qui concerne son épouse ; que Mme X a ouvert un compte bancaire à Nice le 23 août 1991 en se domiciliant à Villeneuve Loubet ; que le requérant a également spécifié sur le bon de commande d'un véhicule Toyota daté du 13 juin 1991 qu'il était domicilié à cette même adresse et a immatriculé ce véhicule en France le 21 août 1991 ; que dans les circonstances ainsi décrites, les requérants ne peuvent sérieusement soutenir que Mme X et les deux enfants ne sont venus en France que pour y passer des vacances ; qu'en outre, si M. et Mme X ont acquis dès le 26 août 1991 un appartement de grand standing à Monaco pour lequel ils ont immédiatement souscrit des abonnements électrique et téléphonique, les consommations enregistrées à cette adresse demeurent faibles au moins jusqu'à la fin de l'année 1991 ; qu'ils ont obtenu le 27 août une autorisation pour réaliser d'importants travaux, dont le coût laisse présumer que l'appartement n'était pas immédiatement habitable alors qu'aucun élément du dossier ne permet de corroborer leur affirmation selon laquelle ils auraient emménagé dès le mois d'août 1991 à Monaco ; qu'enfin, la circonstance qu'ils auraient acquitté des impôts en Russie au titre de l'année 1991, à la supposer avérée, ne permet aucunement d'établir qu'ils auraient conservé leur domicile dans ce pays ; qu'il résulte de l'ensemble de ces éléments que M. et Mme X, qui ne se prévalent pas en appel des dispositions de la convention fiscale franco-soviétique du 4 octobre 1985, doivent en tout état de cause être regardés comme ayant fixé en France leur foyer en 1991 au sens des dispositions précitées de l'article 4 B ;
Considérant cependant que s'il est constant que M. X est arrivé en France dès le 10 février 1991, la date de l'établissement des requérants en France doit, pour l'application des dispositions précitées de l'article 166 du code général des impôts, être fixée au 21 mars 1991, date à laquelle Mme X et les enfants sont eux-mêmes arrivés sur le territoire national, révélant ainsi la volonté du couple d'établir durablement son foyer en France ; que, par suite, le ministre n'est pas fondé à demander l'annulation des articles 2 et 3 du jugement attaqué qui ont réduit la base des impositions contestées des crédits enregistrés sur les comptes bancaires durant la période du 1er janvier au 21 mars 1991 et le rétablissement des requérants aux rôles desdites impositions pour la période du 10 février au 21 mars 1991 ;
Considérant, enfin que dans les circonstances susrappelées, il n'est pas établi que M. et Mme X auraient transféré leur domicile à Monaco avant le 31 décembre 1991 ; qu'ils ne sont donc pas fondés à invoquer à leur profit les dispositions précitées de l'article 167 du code général des impôts ;
En ce qui concerne les années 1992 et 1993 :
Considérant que par un arrêt du 8 février 2006, la Cour d'Appel d'Aix-en-Provence a relaxé les époux X du délit de fraude fiscale commis en France en 1992 et 1993 au motif expressément invoqué qu'il n'est pas démontré que les prévenus auraient eu leur domicile fiscal en France au cours des années visées par la prévention ; que seules les constatations de fait opérées par la Cour d'Appel et qui sont le support nécessaire de sa décision s'imposent au juge de l'impôt ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte des constatations opérées par la Cour d'Appel d'Aix-en-Provence que M. et Mme X disposaient à Monaco d'une résidence dont le prix était cinq fois supérieur à celui de leur villa niçoise ; qu'ils ont fait des travaux d'un montant de 1.500.000 francs dans leur appartement monégasque ; qu'ils ont souscrit pour ce logement, outre des abonnements de téléphone et d'électricité, deux contrats d'abonnement à des chaînes de télévision privées ; que les factures de consommation d'électricité ont commencé à être réglées le 20 décembre 1991 et celles de téléphone le 20 mars 1992 ; que leur fils cadet était scolarisé de septembre 1992 à juin 1993 dans une école primaire monégasque, tandis que l'aîné, ayant atteint l'âge de 16 ans le 20 avril 1992, ne maîtrisait pas suffisamment la langue française pour être scolarisé ; que le carnet de vaccination du premier a été renseigné les 13 novembre 1992, 11 décembre 1992 et 8 janvier 1993 par un médecin monégasque ; que M. X a lui-même suivi des cours de français à partir de juillet 1992 dans une école de langue à Monaco ; que les époux X ont été titulaires, l'un et l'autre, d'une carte de séjour à Monaco en qualité de citoyens soviétiques à partir du mois d'avril 1992 ; qu'ils ont fait immatriculer à leurs noms à Monaco depuis le 8 janvier 1992 jusqu'au 11 mai 1993 sept véhicules automobiles ; que le commissaire divisionnaire, chef de la police administrative de Monaco, a signé une attestation de départ, le 30 septembre 1993, indiquant que M. X avait résidé en Principauté depuis le 1er mars 1992 et jusqu'à cette date ; qu'il résulte de l'ensemble des faits constatés par le juge pénal que M. et Mme X ont transféré leur foyer à Monaco à compter de l'année 1992 et qu'ils ont séjourné principalement en principauté au cours des années 1992 et 1993 ;
Considérant, en second lieu, que s'agissant du critère de l'activité professionnelle prévu au b) de l'article 4 B du code général des impôts, la Cour d'Appel d'Aix-en-Provence a constaté que M. X a exercé les fonctions de gérant de la SCP Roza et de président de la SAM International Business Company (I.B.C), deux sociétés de droit monégasque qui occupaient des locaux à usage de bureau à Monaco pour un loyer mensuel de 20.600 francs HT pendant la période du 1er janvier au 31 décembre 1992 ; que ces locaux ont été aménagés et dotés de matériel de bureau à hauteur de 260.000 francs ; que la société Roza a employé M. Pokrownichki en qualité de secrétaire au salaire de 22.000 francs par mois, régulièrement déclaré du 10 janvier 1992 au 15 février 1993 ; que les sociétés Roza et I.B.C. avaient recours aux services d'un expert-comptable ; qu'en outre, M. X était l'un des mandataires sociaux de la société ATCO SAM (Azur Trading Compagny) et en est devenu le directeur général du mois de mars au mois d'octobre 1993 au salaire mensuel de 35.000 francs, tandis que M. Pokrownichki en a été nommé directeur commercial ; qu'en ce qui concerne la S.A.R.L POCA, de droit français, M. X n'a perçu aucun revenu commercial ou autre de ladite société au cours de l'année 1992 ; que ladite société était d'ailleurs au moins en partie gérée à partir de Monaco où était ouvert son compte bancaire dans une agence située à proximité du domicile du requérant ; qu'il résulte de ce qui précède qu'au regard des fonctions qu'il occupait à la tête des sociétés Roza, I.B.C et ATCO, dont la réalité des activités commerciales à Monaco n'est pas discutée, le mandat de gérant non salarié de la S.A.R.L POCA de droit français se rattache à une activité professionnelle exercée seulement à titre accessoire au sens du b de l'article 4 B ;
Considérant, en troisième lieu, que s'agissant du critère du centre des intérêts économiques, la Cour d'Appel d'Aix-en-Provence a constaté que M. et Mme X ont investi en 1992 la somme de 23.185.000 francs dans le programme immobilier d'Atoll Beach situé à Saint Laurent du Var et la somme de 13.741.400 francs pour l'acquisition de biens immobiliers dans la province de l'Ontario au Canada ; qu'il résulte par ailleurs de l'instruction que M. et Mme X avaient investi en 1991 une somme de plus de 13 millions de francs dans l'appartement monégasque qui était toujours leur propriété en 1992 et 1993 ; qu'en outre, les requérants étaient les uniques associés de trois sociétés monégasques, les sociétés VEP, TSAR et VAAM, dont le chiffre d'affaire réalisé hors de France a dépassé 31 millions francs en 1992 et 11 millions francs en 1993 ; qu'ainsi, compte tenu des investissements réalisés par les époux X à Monaco et au Canada et du chiffre d'affaire réalisé par les trois sociétés monégasques susnommées, les requérants, malgré leur investissement de plus de 23 millions de francs réalisé à Saint Laurent du Var par l'intermédiaire de la société ROZA et leurs investissements immobiliers d'environ 3 millions de francs à Nice ne peuvent être regardés comme ayant eu en France le centre de leurs intérêts économiques au sens du c) de l'article 4 B au cours des années 1992 et 1993 ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. et Mme X, qui n'avaient ainsi pas leur domicile fiscal en France au cours des années 1992 et 1993 sont fondés à demander la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu, du prélèvement social de 1 % et de la contribution sociale généralisée auxquels ils ont été assujettis au titre desdites années ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la régularité de la taxation d'office :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : Sont taxés d'office : 1º/ à l'impôt sur le revenu les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus (...) sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ; que l'article L. 67 du livre des procédures fiscales dispose que : La procédure de taxation d'office prévue aux 1º et 4º de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les 30 jours de la notification d'une première mise en demeure ; que l'article 170-1 du code général des impôts dispose que En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, toute personne imposable audit impôt est tenue de souscrire et de faire parvenir à l'administration une déclaration détaillée de ses revenus et bénéfices et de ses charges de famille. ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a adressé à M. et Mme X le 20 mai 1994 une mise en demeure les invitant à déposer, dans un délai de 30 jours, notamment pour l'année 1991, la déclaration prévue à l'article 170-1 précité ; que les requérants, qui ont contesté être assujettis à cette obligation s'estimant domiciliés à Monaco, n'ont pas souscrit les déclarations demandées ; que l'administration n'était pas tenue de préciser dans sa mise en demeure, en sus du rappel des dispositions de l'article 170-1 précité, les motifs de droit ou de fait pour lesquels elle estimait que M. et Mme X étaient imposables à l'impôt sur le revenu ; que la procédure de taxation d'office leur était applicable, alors même qu'ils contestaient devoir être soumis à l'obligation déclarative ; qu'ils ne sont donc pas fondés à soutenir que la procédure contradictoire pouvait seule être suivie et qu'en les taxant d'office à l'impôt sur le revenu, l'administration les a privés de l'ensemble des garanties attachées à cette procédure et a méconnu les droits de la défense ;
En ce qui concerne la régularité de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle :
Considérant que la circonstance que l'administration ait débuté l'examen de leur situation fiscale personnelle ne faisait pas obstacle à la taxation d'office de leur revenus sur le fondement des dispositions des articles L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales, après l'expiration du délai de mise en demeure prévu par ces dispositions ;
En ce qui concerne la méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales et l'absence de saisine de la commission départementale des impôts :
Considérant que l'imposition litigieuse ayant été établie par voie de taxation d'office, pour défaut de déclaration le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dont les dispositions ne sont pas applicables aux procédures d'office, est inopérant ; que pour le même motif, la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaire n'était en tout état de cause pas compétente pour statuer sur le litige opposant les requérants à l'administration fiscale ; que par suite M. et Mme X ne sont pas fondés à soutenir que le défaut de saisine de cette commission constituerait un vice de procédure de nature à entacher d'irrégularité la procédure de redressement ;
En ce qui concerne le moyen tiré de l'incompétence du territoriale du vérificateur :
Considérant qu'aux termes de l'article 1er de l'annexe IV du code général des impôts : « Le lieu d'imposition des personnes physiques qui n'ont pas leur domicile fiscal en France et celui des fonctionnaires ou agents de l'Etat qui exercent leurs fonctions ou sont chargés de mission dans un pays étranger est fixé au centre des impôts des non-résidents 9, rue d'Uzès, à Paris à l'exception des personnes physiques visées à l'article 121 Z quinquies ; qu'aux termes de cet article 121 Z quinquies : « Les personnes physiques qui résident habituellement dans la Principauté de Monaco, qu'elles soient ou non fiscalement domiciliées en France, sont tenues d'accomplir leurs obligations déclaratives en matière d'impôt sur le revenu au centre des impôts de Menton. Les déclarations d'impôt de solidarité sur la fortune ainsi que les déclarations de succession des personnes visées au premier alinéa sont déposées à la recette principale des impôts de Menton. » ;
Considérant qu'en 1991, M. et Mme X avaient à compter du 21 mars et pour les motifs ci-dessus expliqués, fixé leur foyer fiscal en France dans la commune de Villeneuve Loubet qui ressortit de la compétence territoriale du centre des impôts de Menton ; qu'ainsi, le vérificateur relevant du centre des impôts de Menton était compétent, notamment sur le fondement des dispositions précitées de l'article 121 Z, pour procéder à l'examen de leur situation fiscale personnelle au titre de l'année 1991 et pour les mettre en demeure de produire leur déclaration de revenus ; que, par suite, l'avis de vérification et la mise en demeure qui leur ont été adressés le 20 mai 1994, qui n'avaient pas à expliciter les motifs pour lesquels l'administration les considérait comme imposables à l'impôt sur le revenu en France, émanaient du service territorialement compétent ; qu'ils ne sont donc pas fondés à soutenir que l'examen de leur situation fiscale personnelle aurait dû être mené par le centre des impôts des non résidents ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'assistance administrative :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 114 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : « L'administration des impôts peut échanger des renseignements avec les administrations financières des territoires d'outre-mer et autres collectivités territoriales de la République française relevant d'un régime fiscal spécifique ainsi qu'avec les Etats ayant conclu avec la France une convention d'assistance réciproque en matière d'impôts pour les échanges de renseignements avec l'administration française. » ; qu'aux termes des stipulations de l'article 20 de la convention fiscale entre la France et Monaco le 18 mai 1963 : « En vue d'assurer l'exacte application des impôts français sur le revenu des personnes physiques et sur les sociétés ainsi que de l'impôt sur les bénéfices perçus dans la Principauté, les Etats contractants conviennent que leurs administrations fiscales échangeront tous les renseignements qu'elles détiennent ou pourront se procurer conformément à leur législation respective et dont la communication réciproque leur paraîtra nécessaire aux fins sus-indiquées. Ces échanges de renseignements s'effectueront d'office ou sur demande. » ;
Considérant, en premier lieu, que si l'article 7 de la convention franco-monégasque du 18 mai 1963 contient des dispositions qui régissent la situation des français transférant leur domicile à Monaco applicables par définition aux seules personnes physiques de nationalité française, les articles 19 et suivants de ladite convention, pris en application de l'article 9, qui ont pour objet de réglementer l'assistance administrative s'appliquent à toutes les personnes physiques et morales, sans restriction de nationalité ; que M. et Mme X ne sont donc pas fondés à soutenir que du fait de leur nationalité russe, ils n'entrent pas dans le champ d'application de cette convention et, qu'en conséquence, l'administration ne pouvait légalement, en ce qui les concerne, mettre en oeuvre une procédure d'assistance administrative avec les services fiscaux monégasques ;
Considérant, en deuxième lieu, que contrairement à ce qu'ils soutiennent, l'application des dispositions de l'article 4 B du code général des impôts n'a pas pour effet de les exclure du champ d'application de la convention franco-monégasque ; que ce moyen n'est par ailleurs pas assorti des précisions suffisantes pour permettre à la Cour d'en apprécier la pertinence ; qu'ils ne sont donc pas fondés à soutenir que le recours à la procédure d'assistance administrative dans les conditions susmentionnées constituerait un manquement aux droits de la défense ;
Considérant en troisième lieu, qu'aucune disposition conventionnelle ou législative ne subordonne la possibilité pour l'administration de recourir à la procédure d'assistance administrative et de disposer par ce biais des relevés bancaires susceptibles de fonder des redressements, à la démonstration préalable de la domiciliation fiscale des contribuables sur le territoire national ; que le moyen tiré de ce qu'à défaut d'avoir effectué préalablement cette démonstration, l'administration n'a pas été légalement destinataire des réponses des services fiscaux monégasques n'est donc pas fondé ;
Considérant, en quatrième lieu, que la mise en oeuvre par l'administration de l'assistance administrative et du droit de communication qu'elle implique n'est pas subordonnée à l'engagement formel d'une procédure de contrôle ; qu'ainsi, l'administration pouvait légalement demander et obtenir des autorités monégasques communication des relevés bancaires de différentes sociétés dans lesquelles M. et Mme X étaient associés, alors même qu'elle n'a pas procédé à la vérification de comptabilité de ces sociétés ;
En ce qui concerne l'examen par l'administration des comptes des sociétés Istok, Roza, Vaam, Vep, et Tsar :
Considérant que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'examen par l'administration des comptes des sociétés susnommées serait irrégulier en l'absence de mise en oeuvre d'une procédure de vérification de comptabilité, dès lors que ces sociétés n'ont fait l'objet d'aucun redressement ;
Sur le bien-fondé des impositions en litige :
Considérant que les redressements de l'année 1991 demeurant en litige procèdent de l'imposition dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, d'une part de crédits apparaissant sur les comptes bancaires ouverts au nom de M. X ou de au nom de Mme KOTELNIKOVA épouse X à la Société Générale, au Crédit Foncier de Monaco, à la Barclay's Bank et à la Sam Pallas, d'autre part, des crédits apparaissant sur les comptes ouverts au nom de l'association Istok et des sociétés Roza, Vaam et Vep dans les mêmes établissements bancaires ; que l'administration a également imposé au nom des requérants dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers les intérêts crédités sur l'ensemble de leurs comptes personnels ainsi que ceux crédités sur les comptes de l'association et des sociétés susmentionnées ;
En ce qui concerne l'imposition des sommes figurant sur les comptes personnels de M. et Mme X :
Considérant que M. et Mme X, qui supportent la charge de la preuve de l'exagération des redressements qui ont été taxés d'office, n'apportent aucun élément de nature à établir l'origine et la nature des crédits apparaissant sur leurs comptes bancaires personnels ; qu'ils ne développent aucun moyen pour établir que les redressements notifiés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers seraient excessifs ; que dans ces conditions, les redressements afférents aux crédits de leurs comptes personnels ne peuvent qu'être maintenus ;
En ce qui concerne l'imposition des sommes figurant sur les comptes de l'association Istok et des sociétés Roza, Vaam, et Vep :
Considérant que pour justifier l'imposition des crédits figurant sur les comptes bancaires de l'association Istok et des sociétés Roza, Vaam et Vep à l'impôt sur le revenu au nom de M. et Mme X, l'administration soutient qu'il existe une confusion des patrimoines des requérants et de ces quatre personnes morales ; qu'il appartient toujours à l'administration lorsqu'elle entend faire échec au principe de séparation des patrimoines d'établir les circonstances précises sur lesquelles elle se fonde pour établir la confusion des intérêts de la personne morale et de la personne physique qu'elle considère comme le maître de l'affaire ;
S'agissant de l'association Istok :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'association Istok est un organisme de droit russe contrôlé par les instances gouvernementales de ce pays, dont l'objet est de favoriser les opérations d'import-export, notamment et principalement de produits pétroliers entre la Russie et le reste du monde ; que les pièces produites au dossier montrent que le montant des transactions réalisées par cet organisme, dont la réalité de l'activité économique n'est pas sérieusement contestable, se chiffre en millions de dollars américains ; que pour justifier la confusion des patrimoines des requérants et de cette entité, l'administration soutient, d'une part, que M. X qui en était le directeur général adjoint, a réglé au moyen d'un carte de crédit ouverte à son nom le 29 mars 1991 sur l'un des comptes de l'association des dépenses personnelles à hauteur de 1,3 millions francs ; qu'elle relève d'autre part à juste titre que des transferts de fonds ont pu être constatés des comptes de l'association Istok vers ceux de la société Roza dont M. et Mme X sont les seuls associés, soit par virements, soit par mouvements d'espèces (1.125.000 livres sterling le 19 août 1991 ; 1.600.000 dollars américains le 21 août 1991 ; 404.761,70 dollars américains le 10 octobre 1991 ; 5.600.000 dollars retirés en espèce le 10 avril 1991, dont une partie immédiatement créditée sur un compte de la SCP Roza) ; que si elle fait encore valoir l'existence d'un virement de 22.716.450 francs intervenu le 19 mars 1991 en faveur de l'USB de Genève et le transfert d'une somme de 24.868.551,02 francs par M. X vers une destination inconnue, la nature personnelle de ces deux transactions n'est pas établie et ne peut servir à établir la confusion des patrimoines de M. X et de l'association ; qu'en tout état de cause et malgré leur importance, les prélèvements opérés par M. X au détriment de l'association et en raison desquels il a au demeurant été évincé de ses fonctions par une décision de la Direction de l'organisme du mois de juillet 1991 qui a pris effet en novembre suivant, ne suffisent pas à établir, compte tenu de la réalité et de l'importance de son activité économique, que les intérêts de l'association Istok et ceux de M. X étaient confondus et que le requérant était le maître de l'affaire ; qu'il suit de là que l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe de la confusion des patrimoines ; qu'en conséquence, il y a lieu d'exclure des bases de la cotisation d'impôt sur le revenu mise à la charge de M. et Mme X au titre de l'année 1991, postérieurement au 21 mars, les sommes figurant sur les comptes bancaires de l'association Istok et imposées comme revenus d'origine indéterminée (soit d'une part, au titre des virements taxables, les sommes de 10.289.046,22 francs créditée le 29 mars, de 11.415.616,76 francs créditée le 29 mars, de 35.688,39 francs créditée le 18 avril, de 4.370.590,81 francs créditée le 22 avril et de deux fois la somme de 5.180.000 francs toutes les deux créditées le 21 août ; d'autre part, au titre du solde des espèces taxables, la somme de 774.471.41 francs créditée le 5 novembre ; enfin au titre des chèques taxables les sommes de 139.248,95 francs créditée le 22 avril et de 200.000 francs créditée le 2 mai), ainsi que celles imposées dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, soit la somme globale de 1.086.565 francs ;
S'agissant de la société VEP :
Considérant que la société VEP de droit monégasque a été créée par M. et Mme X le 28 mars 1991 et a pour objet social « en tous pays : l'acquisition et la gestion de valeurs mobilières et généralement toutes opérations quelconques pouvant se rattacher directement ou indirectement à son objet » ; que la circonstance que M. et Mme X sont les associés uniques de cette société ne suffit pas à établir qu'ils sont les maîtres de l'affaire ; que les mouvements bancaires dont fait état l'administration sont en tout état de cause postérieurs à l'année 1991 et ne peuvent révéler une confusion de patrimoine au titre de cette année d'imposition ; qu'ainsi, et à défaut de toute analyse de l'activité économique de la société VEP dont il n'est ni établi ni même allégué qu'elle n'aurait pas d'activité propre, ainsi que de la comptabilité de ladite société, la confusion de son patrimoine et de celui des époux X ne peut être regardée comme établie ; qu'il y a lieu d'exclure des bases de l'impôt sur le revenu mis à la charge de M. et Mme X au titre de l'année 1991 postérieurement au 21 mars les crédits figurant sur les comptes bancaires de la société VEP et imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, soit la somme de 916.860 francs créditée le 30 octobre (virement taxable), ainsi que la somme de 5.000.000 francs créditée le 18 avril (solde des espèces taxables) ;
S'agissant de la société VAAM :
Considérant qu'il résulte de l'instruction, qu'à l'occasion de la séparation des comptes de M. X et de M. Tarassov au sein de la SCP VAAM le 16 avril 1991, Mme X a perçu la somme globale de 2.408.481,86 francs en plusieurs versements intervenus au cours de l'année 1991 ; que cette seule constatation, à défaut de toute analyse de l'activité économique de la société VAAM et de sa comptabilité, ne suffit pas à établir la confusion de son patrimoine et de celui des époux X ; qu'il y a lieu d'exclure des bases de l'impôt sur le revenu mis à la charge de M. et Mme X au titre de l'année 1991 les crédits figurant sur les comptes bancaires de la société VAAM et imposés dans la catégorie des revenus d'origine indéterminé, soit la somme de 256.542,37 francs créditée le 7 mai 1991 (virement taxable) ; que la somme de 7.103.596,50 francs créditée le 17 avril sur le compte de la société VAAM n° 221/100/24941 ouvert au Crédit Foncier de Monaco a déjà été exclue de la base d'imposition par le tribunal administratif en raison de la double imposition qu'il a constatée et qui n'est pas contestée par l'administration ; qu'il n'y a donc pas lieu d'exclure à nouveau cette somme de la base imposable ;
S'agissant de la société ROZA :
Considérant que M. et Mme X détiennent la totalité du capital social de la SCP ROZA créée le 28 mars 1991, qui est gérée par M. X et qui a pour objet l'acquisition et la gestion de biens immobiliers ; qu'il résulte de l'instruction que ses ressources principales au titre de l'année 1991 proviennent de remises ou virements effectués par les époux X, parfois en espèces, en provenance de l'association ISTOK, ainsi que des autres sociétés détenues par les requérants ; que ses autres ressources sont uniquement constituées par les intérêts crédités sur ses comptes à terme ; que la SCP ROZA a financé les acquisitions immobilières réalisées par les requérants dans le programme immobilier d'Atoll Beach à hauteur de plus de 23 millions francs, sans être elle-même propriétaire de ces acquisitions, détenues par dix sociétés immobilières de droit monégasque dont M. et Mme X étaient actionnaires à concurrence de 50 % des parts ; qu'elle a également acquis des biens immobiliers à Nice, dont une maison située rue des Pergolas utilisée par les époux X pour les besoins de la S.A.R.L POCA qui n'a cependant eu qu'une activité réduite et qui n'a jamais payé aucun loyer, ni même réglé les factures d'électricité et de téléphone, dont la charge a été entièrement assumée par la société ROZA ; que l'administration établit que la société ROZA a également pris en charge des dépenses personnelles des époux X payées par carte bancaire et que ceux-ci ont fait d'importants prélèvements d'espèces sur ses comptes bancaires ; que les requérants ne contestent pas que cette société n'a eu d'autre activité que celles ci-dessus décrites ; qu'ainsi, l'administration doit être regardée comme établissant la confusion des intérêts de la société ROZA et des époux X et la qualité de maître de l'affaire des requérants ; qu'en raison de cette confusion des patrimoines, l'administration a pu à juste titre considérer que les crédits apparaissant sur les comptes bancaires de la société ROZA constituaient des revenus dont les époux X avaient eux-mêmes disposé et a pu légalement les imposer à l'impôt sur le revenu entre leurs mains, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée ou des revenus de capitaux mobiliers ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X sont fondés à demander que la base de la cotisation d'impôt sur le revenu mise à leur charge au titre de l'année 1991 soit réduite d'une somme supplémentaire de 43.758.061 francs en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée et de 1.086.565 francs en ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers ; qu'ils sont également fondés à demander la décharge totale des cotisations d'impôt sur le revenu, du prélèvement social de 1 % et de la contribution sociale généralisée auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1992 et 1993 ; que le jugement attaqué du Tribunal administratif de Nice doit, dans cette mesure, être annulé ;
Sur les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat à verser à M. et Mme X la somme de 1.000.000 francs à titre de dommages et intérêts :
Considérant que les conclusions par lesquelles M. et Mme X demandent la condamnation de l'Etat à leur verser la somme de 1.000.000 francs à titre de dommages et intérêts en raison de la faute commise par l'administration fiscale sont présentées pour la première fois en appel et ne sont donc pas recevables ;
Sur les conclusions de M. et Mme X tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce de condamner l'Etat à payer à M. et Mme X la somme qu'ils demandent au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Il est accordé à M. et Mme X la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu, du prélèvement social de 1 % et de la contribution sociale généralisée auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1992 et 1993 et des pénalités y afférentes.
Article 2 : La base de l'impôt sur le revenu, celle du prélèvement social de 1 % ainsi que la base de la contribution sociale généralisée assignées à M. et Mme X au titre de l'année 1991 sont réduites d'une somme supplémentaire de 43.758.061 francs en ce qui concerne les revenus d'origine indéterminée et d'une somme supplémentaire de 1.086.565 francs en ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers.
Article 3 :Il est accordé à M. et Mme X la décharge des droits et pénalités correspondant aux réductions des bases d'imposition définies à l'article 2 ci-dessus.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme X et le recours du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sont rejetés.
Article 5 : Le jugement n° 9603166 du 21 juin 2001 du Tribunal administratif de Nice est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X et au ministre de l'économie des finances et de l'industrie.
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N° 01MA02685 02MA00148
