Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure
M. B... D... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 à hauteur de la somme de 306 991 euros.
Par un jugement n° 1501360 du 23 novembre 2018, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour
Par une requête, enregistrée le 23 janvier 2019, M. D..., représenté par Me E..., demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble du 23 novembre 2018 ;
2°) de prononcer la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2012 à hauteur de la somme de 306 991 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- il peut prétendre au bénéfice de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par l'article 151 septies A du code général des impôts à raison de la plus-value qu'il a réalisée lors de la cession du fonds de commerce de pharmacie de la SNC D... et Rose dès lors qu'il a été contraint de mettre fin à son activité du fait du départ en retraite de son coassocié ;
- son imposition est constitutive d'une rupture d'égalité devant la loi ;
- il peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 146 de l'instruction publiée au bulletin officiel des impôts le 22 janvier 2007 sous la référence 5-C-1-07 selon lequel : " Lorsque le capital de la société dont les titres ou droits sont cédés est détenu par plusieurs co-fondateurs, il est admis que les dispositions de l'article 150-0 D ter s'appliquent aux gains nets de cession de titres ou droits de sociétés réalisés par les actionnaires ou associés co-fondateurs, lorsque les conditions suivantes sont remplies (...) " et du paragraphe 250 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques du 12 septembre 2012 sous la référence BOI-BIC-PVMV-40-20-20-20 selon lequel : " A compter de l'impôt dû au titre de l'année 2008, sont également éligibles à l'exonération d'impôt sur le revenu prévue à l'article 151 septies A du CGI, dans certaines conditions précisées ci-après, les plus-values constatées lors de cessions d'activité par des sociétés ou groupements soumis au régime des sociétés de personnes, quel que soit le nombre d'associés. ".
Par un mémoire, enregistré le 9 juillet 2019, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. D... ne sont pas fondés.
Par une décision (QPC) n° 440612 du 21 septembre 2020, le Conseil d'Etat a jugé qu'il n'y avait pas lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution du 3° du I de l'article 151 septies A du code général des impôts soulevée par M. D....
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C..., présidente-assesseure,
- et les conclusions de Mme G..., rapporteure publique ;
Considérant ce qui suit :
1. M. D..., qui détenait 50 % des parts de la SNC D... et Rose, laquelle exploitait un fonds de commerce de pharmacie à Douvaine (Haute-Savoie), a porté, dans sa déclaration de revenus souscrite au titre de l'année 2012, la quote-part lui revenant de la plus-value à long terme, d'un montant de 3 225 126 euros, réalisée par la SNC D... et Rose lors de la cession, le 18 juin 2012, de son fonds de commerce. Par une réclamation du 12 septembre 2014, M. D... a demandé la réduction, à hauteur de la somme de 306 991 euros, des cotisations d'impôt sur le revenu et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus qui lui ont été assignées au titre de l'année 2012 au motif que la plus-value était éligible au régime d'exonération prévu par le 3° du I de l'article 151 septies A du code général des impôts. Cette réclamation a été rejetée par une décision du 9 janvier 2015. M. D... relève appel du jugement du 23 novembre 2018 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la réduction de ces impositions.
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
2. Aux termes de l'article 151 septies A du code général des impôts : " I.- Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, autres que celles mentionnées au III, réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, sont exonérées lorsque les conditions suivantes sont réunies : (...) 3° Le cédant cesse toute fonction dans l'entreprise individuelle cédée ou dans la société ou le groupement dont les droits ou parts sont cédés et fait valoir ses droits à la retraite, dans les deux années suivant ou précédant la cession ". Ces dispositions instaurent une exonération particulière des plus-values réalisées lors de la cessation d'activité d'un exploitant ou d'un associé partant à la retraite, afin de faciliter la transmission des entreprises soumises au régime fiscal de l'article 8 du code général des impôts, à l'instar du dispositif d'abattement prévu à l'article 150-0 D ter du même code pour les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés. En outre, ces dispositions dérogatoires étant d'interprétation stricte, le respect des conditions cumulatives prévues par l'article 151 septies A, relatives à la personne du cédant, s'apprécie nécessairement au niveau de ce dernier.
3. Il est constant que M. D... n'a pas fait valoir ses droits à la retraite dans les deux années suivant ou précédant la cession du fonds de commerce qu'il exploitait en tant qu'associé de la SNC D... et Rose et ne satisfaisait ainsi pas à la condition prévue par le 3° du I de l'article 151 septies A du code général des impôts. S'il entend soutenir que la différence de traitement instituée par ces dispositions entre un associé pouvant faire valoir ses droits à la retraite dans le délai requis et un associé ne satisfaisant pas à cette condition est constitutive d'une rupture d'égalité devant la loi, un tel moyen est inopérant, dès lors que l'imposition a été établie conformément à la loi fiscale. Dans ces conditions, M. D... n'est pas fondé à demander l'application à la plus-value qu'il a réalisée en 2012 de l'exonération d'impôt sur le revenu prévue par le I de l'article 151 septies A du code général des impôts.
En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :
4. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration./ Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente (...). "
5. M. D... se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, du paragraphe 146 de l'instruction publiée au bulletin officiel des impôts le 22 janvier 2007 sous la référence 5-C-1-07 selon lequel : " Lorsque le capital de la société dont les titres ou droits sont cédés est détenu par plusieurs co-fondateurs, il est admis que les dispositions de l'article 150-0 D ter s'appliquent aux gains nets de cession de titres ou droits de sociétés réalisés par les actionnaires ou associés co-fondateurs, lorsque les conditions suivantes sont remplies (...) " et du paragraphe 250 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques du 12 septembre 2012 sous la référence BOI-BIC-PVMV-40-20-20-20 selon lequel : " A compter de l'impôt dû au titre de l'année 2008, sont également éligibles à l'exonération d'impôt sur le revenu prévue à l'article 151 septies A du CGI, dans certaines conditions précisées ci-après, les plus-values constatées lors de cessions d'activité par des sociétés ou groupements soumis au régime des sociétés de personnes, quel que soit le nombre d'associés. ".
6. Il résulte toutefois de l'instruction que le requérant, qui a déclaré la plus-value litigieuse conformément à la loi fiscale, n'a pas, en dépit de la mention qu'il a portée dans sa déclaration selon laquelle il entendait se prévaloir de l'exonération dans le cadre d'une action contentieuse ultérieure, appliqué la loi selon l'interprétation faite par les instructions fiscales dont il se prévaut.
7. Il résulte de tout ce qui précède que M. D... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.
Sur les frais liés au litige :
8. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. D... la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1 : La requête de M. D... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Délibéré après l'audience du 5 novembre 2020 à laquelle siégeaient :
M. Pruvost, président,
Mme C..., présidente-assesseure,
Mme H..., première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 décembre 2020.
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N° 19LY00290
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