| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 27 juin 2017, 15LY02400

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure

M. B... a demandé au tribunal administratif de Grenoble de lui accorder la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2006 au 31 juillet 2009.

Par un jugement n°1101534 du 18 mai 2015, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour

Par une requête enregistrée le 10 juillet 2015, M. B..., représenté par Me A..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Grenoble, en date du 18 mai 2015 ;

2°) de lui accorder la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- la proposition de rectification est insuffisamment motivée ;

- l'avis de mise en recouvrement est entaché d'erreurs dans les montants des pénalités mises en recouvrement ; compte tenu du caractère incompréhensible de la proposition de rectification et des montants erronés mentionnés dans l'avis de mise en recouvrement il n'a pu contester les redressements ;

- c'est à tort que l'administration a mis en recouvrement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée se rapportant à des livraisons effectuées au profit de la société Clipsol ;

- c'est à tort que l'administration lui a notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée issus de la mise en évidence des déductions anticipées de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations artificielles de taxe sur la valeur ajoutée déductible ;

- les calculs effectués par le vérificateur sont incompréhensibles ; l'assiette des rappels de taxe sur la valeur ajoutée est exagérée ;

- le principe de neutralité et d'effectivité de la taxe sur la valeur ajoutée n'a pas été respecté ;

- la détermination de l'assiette et le mode de calcul des pénalités appliquées sont insuffisamment motivés ;

- les pénalités pour manquement délibéré sont injustifiées ; le service a procédé mois par mois sans tenir compte des régularisations effectuées périodiquement quant à la taxe sur la valeur ajoutée collectée ;

- les pénalités sont disproportionnées ; l'assiette des pénalités est exagérée ; le montant des pénalités ne peut excéder le montant des droits ; les pénalités doivent être calculées à partir des insuffisances réelles et tenir compte des régularisations en matière de taxe sur la valeur ajoutée qu'il a spontanément effectuées en cours de la période vérifiée.

Par un mémoire en défense, enregistré le 16 novembre 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Le ministre expose qu'aucun des moyens soulevés par le requérant n'est fondé.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Terrade, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Besse, rapporteur public.

1. Considérant que M. B..., qui exploite à titre individuel une entreprise de conception et vente d'équipement micro-électroniques à Montmélian (Savoie) soumise à la taxe sur la valeur ajoutée au régime réel normal d'imposition, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2006 au 31 juillet 2009 à l'issue de laquelle divers rappels de taxe sur la valeur ajoutée lui ont été notifiés par proposition de rectification du 15 décembre 2009, pour partie selon la procédure de rectification contradictoire, et pour partie selon la procédure de taxation d'office en raison d'absence ou de retard de déclaration ; que ces rappels ont été assortis des intérêts de retard prévus à l'article 1727 du code général des impôts et selon le cas, de la majoration au taux de 10 % prévue à l'article 1728 du même code en cas de manquement aux obligations déclaratives, ou de la majoration au taux de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts en cas de manquement délibéré ; que l'amende prévue à l'article 1788 A du code général des impôts a, en outre, été appliquée à raison d'opérations intra-communautaires non déclarées au cours des années 2006 à 2009 ; que l'administration fiscale a rejeté sa réclamation dirigée contre ces rappels et les pénalités y afférentes ; que, par jugement du 18 mai 2015, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces rappels et pénalités ; que, par la présente requête, M. B... relève appel de ce jugement ;

Sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non recevoir opposée en défense ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. " ; qu'une proposition de rectification est suffisamment motivée au regard des dispositions précitées dès lors qu'elle indique la nature des redressements envisagés, le montant de ces redressements distinctement par catégories de revenus et par chefs de redressements, l'impôt et l'année d'imposition et que ces motifs sont suffisamment explicites pour permettre au contribuable d'engager une discussion contradictoire avec l'administration et de présenter utilement ses observations ; que la motivation de la proposition de rectification et de la réponse aux observations du contribuable s'apprécie chef de redressement par chef de redressement ;

3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; (...) " ; qu'en l'espèce, M. B... a été taxé d'office à la taxe sur la valeur ajoutée sur les périodes pour lesquelles il n'a pas déposé ses déclarations dans les délais légaux ; qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions. Cette notification est interruptive de prescription. (...) " ; qu'au regard de ces dispositions une proposition de rectification est suffisamment motivée lorsqu'elle comporte les bases d'impositions retenues par l'administration fiscale, les modalités de calcul de ces bases et la catégorie des impositions mises à la charge du contribuable ; qu'il appartient à l'administration fiscale de faire connaître au plus tard devant le juge de l'impôt la méthode adoptée par elle et les calculs précis qui lui ont permis de déterminer les bases de taxation ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 15 décembre 2009 adressée à M. B... comporte les motifs de droit et de fait qui constituent le fondement des rectifications notifiées conformément aux dispositions précitées de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; qu'elle mentionne les dispositions légales applicables en matière de taxe sur la valeur ajoutée ainsi que les éléments de fait sur lesquels l'administration fiscale s'est fondée en précisant notamment les références des factures, les dates de livraison et les montants des postes comptables relevés au cours du contrôle ; que ces indications étaient suffisamment précises pour permettre au contribuable d'engager utilement un débat sur les redressements proposés et d'en contester le bien-fondé ; que le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la proposition de rectification au sens de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit, par suite, être écarté ;

5. Considérant que pour les périodes pour lesquelles la procédure de taxation d'office a été appliquée, la proposition de rectification du 15 décembre 2009 mentionne les motifs de droit et de fait sur lesquels les redressements sont fondés en énonçant les dispositions légales applicables et en indiquant la méthode de détermination des rappels d'impôt et les modalités de calculs mises en oeuvre et en précisant le montant des rappels en droits et les pénalités y afférentes ; que la proposition de rectification et ses annexes détaillent la méthode de détermination des rappels ainsi que le détail des calculs effectués et le montant des rappels en droit et des pénalités y afférentes ; qu'elle satisfait aux prescriptions de l'article L. 76 précité du livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, ainsi que l'ont relevé les premiers juges, et quand bien même les opérations de contrôle réalisées revêtiraient un caractère complexe, M. B... n'est pas fondé à soutenir que la proposition de rectification serait entachée d'une insuffisance de motivation ;

6. Considérant que les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts, qui ne constitue pas une sanction mais la réparation pécuniaire du préjudice subi par l'Etat du fait du paiement différé de l'impôt dû, n'ont pas à être motivés ;

7. Considérant qu'aux termes de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux avis de mise en recouvrement en litige : " L'avis de mise en recouvrement (...) indique pour chaque impôt ou taxe le montant global des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet avis. (...) / Lorsque l'avis de mise en recouvrement est consécutif à une procédure de rectification contradictoire, il fait référence soit à la proposition de rectification (...) et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications. (...) " ; qu'en vertu de ces dispositions issues du décret 2000-348 du 20 avril 2000, l'avis de mise en recouvrement mentionne le montant global des droits, pénalités et intérêts de retard et renvoie à la proposition de rectification ou, le cas échant aux documents ultérieurs ayant modifié le montant des impositions, afin de permettre au contribuable d'en connaître le détail ;

8. Considérant que M. B... fait valoir, sans être contesté, que les conséquences financières du contrôle portées à sa connaissance dans la proposition de rectification et la réponse aux observations du contribuable ne correspondent pas au détail des sommes mises définitivement en recouvrement selon l'avis que l'administration fiscale lui a adressé ; que l'administration fiscale explique que l'erreur affectant les montants mentionnés dans l'avis de mise en recouvrement du 1er juillet 2010 résulte d'une confusion entre le montant total des intérêts de retard et celui des majorations de 10 %, une somme de 29 629 euros correspondant aux intérêts de retard ayant été reportée par erreur sur la ligne des majorations ; qu'il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement litigieux mentionne un montant de 141 016 euros en droits en matière de taxe sur la valeur ajoutée, de 152 238 euros de majorations et 5 623 euros d'intérêts de retard alors que les conséquences financières du contrôle notifiées dans la proposition de rectification du 15 décembre 2009 et la réponse aux observations du contribuable du 15 mars 2010 étaient de 141 016 euros en droits, 35 252 euros pour les intérêts de retard et 122 609 euros pour les majorations ; que toutefois, l'administration fiscale n'est tenue que par les montants globaux de droits et de pénalités ; que les mentions partiellement erronées portées par l'administration fiscale sur l'avis de mise en recouvrement dans la décomposition de la somme globale mise en recouvrement, alors qu'elle n'était pas tenue de mentionné ce détail, ne saurait avoir eu pour effet d'affecter la régularité de cet avis au regard des dispositions précitées de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, dès lors que les sommes mentionnées dans l'avis étaient indicatives et que le montant global mis en recouvrement, seul déterminant, était inchangé par rapport au montant des impositions notifiées dans la proposition de rectification à laquelle l'avis fait expressément référence et qui avait été confirmé par la réponse aux observations du contribuable ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

9. Considérant qu'il résulte des dispositions précitées de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, que sont taxés d'office aux taxes sur le chiffre d'affaires les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes ; qu'en l'espèce, l'administration fiscale a constaté lors du contrôle que M. B... avait omis de souscrire dans les délais légaux des déclarations CA3 mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée et qu'il avait en outre omis de souscrire toute déclaration en mars, avril, mai, juin et juillet 2007 faisant ainsi l'objet d'une taxation d'office en application des dispositions de l'article L. 66-3 du livre des procédures fiscales ; que sur les autres périodes contrôlées, l'administration fiscale a appliqué la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L. 55 à L. 66 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, M. B... supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des rehaussements pour les périodes pour lesquelles la procédure de taxation d'office a été appliquée ;

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée se rapportant à des livraisons à la société Clipsol :

10. Considérant qu'aux termes de l'article 256 I du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. " ; qu'aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " 1. Le fait générateur de la taxe se produit : / a°) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué ; (...) 2. la taxe est exigible : a) Pour les livraisons et les achats visés au a du 1 (...), lors de la réalisation du fait générateur ;(...) " ; qu'en vertu de ces dispositions, la taxe sur la valeur ajoutée est exigible lors de la réalisation du fait générateur, soit à la date de la livraison ;

11. Considérant que l'administration fiscale a, lors du contrôle, constaté qu'une facture correspondant à des livraisons de matériel, établie le 30 novembre 2006 n'avait pas été enregistrée en comptabilité et que la taxe sur la valeur ajoutée due sur ces opérations n'avait été ni déclarée, ni acquittée ; qu'elle a notifié au requérant des rappels de taxe au titre des périodes durant lesquelles l'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée était intervenue, soit à la date de livraison des biens ; que M. B... conteste ces rappels en soutenant que la facture litigieuse " n'a été ni délivrée à son client, ni payée par celui-ci " et qu'il s'agissait d'un projet de livraison qui n'a pas abouti ; que, toutefois, le requérant, qui ne conteste pas la livraison des biens, a d'ailleurs présenté à l'administration fiscale, lors du contrôle, les bons de livraison revêtus de la signature d'un représentant de la société Clipsol ; qu'ainsi la taxe était exigible à la date de livraison des biens qui en constitue le fait générateur conformément aux dispositions précitées ; que si M. B... soutient que les biens livrés à la société Clipsol ont été facturés à une autre date et que la taxe y afférente a donc été déclarée sur une autre période, il n'apporte aucun élément de nature à l'établir ; que la circonstance que le montant du rappel de taxe sur la valeur ajoutée en découlant demeure minime au regard du chiffre d'affaires n'est pas de nature à en remettre en cause le bien-fondé ;

En ce qui concerne la déduction anticipée de taxe sur la valeur ajoutée :

12. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. (...) " ; qu'en application des dispositions précitées du a. et du c. du 2 de l'article 269 du code général des impôts, la taxe devient exigible soit lors de la livraison des biens meubles corporels, soit lors de l'encaissement du prix des prestations de services, ou, sur option du redevable, d'après les débits ; qu'un prestataire qui indique sur les factures qu'il émet " taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur les débits ", indication qui donne naissance au droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée facturée, ne peut se prévaloir du fait qu'il relève légalement du régime de la taxe sur la valeur ajoutée sur les encaissements même s'il n'a pas opté pour le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée d'après les débits ;

13. Considérant que s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible ayant grevé les dépenses engagées pour les besoins de l'exploitation, l'administration fiscale a constaté dans les écritures comptables de M. B... l'existence de déductions anticipées de taxe sur la valeur ajoutée et des majorations artificielles de taxe déductible à l'origine de discordances ; que le requérant se borne à contester les calculs opérés par l'administration fiscale à l'issue du contrôle et retracés dans la proposition de rectification et ses annexes, en soutenant avoir effectué des " régularisations spontanées ", sans toutefois, alors qu'il lui incombe de le faire, produire aucune déclaration mensuelle rectificative au soutien de son moyen ; que contrairement à ce qu'il soutient, les rectifications opérées en matière de taxe sur la valeur ajoutée déduite par anticipation n'ont pas été cumulées pour lui être réclamées au titre de la dernière période concernée par la vérification de comptabilité, en l'occurrence celle de juillet 2009, mais ont été établies mois par mois sur la base des documents produits par le contribuable ; que la même règle fait obstacle à toute demande de compensation en dehors de la période contrôlée ;

14. Considérant que la taxe sur la valeur ajoutée étant un impôt acquitté mensuellement, l'administration fiscale n'a pas enfreint le principe de neutralité ou d'effectivité de la taxe sur la valeur ajoutée en contrôlant mois par mois les déclarations mensuelles de M. B... ; que par suite, les rappels litigieux concernant la déduction anticipée de la taxe ne peuvent être regardés comme la " sanction d'un simple décalage ", mais procèdent de la stricte application de la loi ;

En ce qui concerne les intérêts de retard :

15. Considérant qu'aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I.-Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. " ; qu'aux termes de l'article 1727 A du même code : " 1. L'intérêt de retard prévu à l'article 1727 est calculé à compter du premier jour du mois suivant celui au cours duquel l'impôt devait être acquitté jusqu'au dernier jour du mois du paiement (...) ", et qu'aux termes du 2 de l'article 1729 du même Code, dans sa rédaction alors applicable : " le décompte de l'intérêt de retard est arrêté au dernier jour du mois de la notification de redressement " ;

16. Considérant que les rappels ayant été notifiés dans la proposition de rectification du 15 décembre 2009, l'administration fiscale a calculé, en application des dispositions précitées de l'article 1727 A du code général des impôts, l'intérêt de retard afférent à chaque période mensuelle arrêté au 31 décembre 2009 en application des dispositions précitées du 2 de l'article 1729 du code général des impôts ; que si le requérant fait valoir qu'il a opéré au cours de la période vérifiée des régularisations dans ses déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée, et qu'il a ainsi reversé au Trésor la taxe sur la valeur ajoutée due antérieurement à la notification de la proposition de rectification, il n'a produit comme il a été dit précédemment aucun justificatif confirmant ses allégations alors qu'il résulte de l'instruction qu'il n'a pas été en mesure de justifier de la date de paiement et du montant de la taxe qu'il soutient avoir régularisée ; que l'administration fiscale soutient, sans être sérieusement contredite avoir déterminé la base de calcul des intérêts de retard en tenant compte des crédits de taxe sur la valeur ajoutée auxquels M. B... pouvait prétendre pour chaque déclaration mensuelle ; que, par suite, l'administration fiscale a appliqué à bon droit les intérêts de retard sur l'ensemble de la période vérifiée conformément aux dispositions précitées des articles 1727, 1727 A et 1729 du code général des impôts ;

Sur les pénalités :

En ce qui concerne la motivation des pénalités :

17. Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations. " ;

18. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 15 décembre 2009 comporte l'énoncé considérations de droit et de fait sur lesquelles sont fondées les pénalités notifiées à M. B... pour manquement délibéré, la majoration de 10 % prévue à l'article 1728 du code général des impôts auquel renvoie l'article 1729 A du même code en cas de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée tardive après éventuelle mise en demeure, et l'amende de 5 % prévue au 4. de l'article 1788 A de ce code pour défaut de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée exigible ouvrant droit à déduction ; que cette motivation satisfait aux exigences de la loi susvisée du 11 juillet 1979 ; que, par suite, sans qu'il y ait lieu de rechercher si cette motivation était pertinente, le requérant n'est pas fondé à soutenir que les pénalités auraient été établies au terme d'une procédure irrégulière ;

En ce qui concerne le bien-fondé des pénalités :

19. Considérant que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée notifiés à M. B... ont été assortis de la majoration de 10 % prévue par le 1. de l'article 1728 pour défaut de production dans les délais prescrits des déclarations mensuelles de taxe sur la valeur ajoutée, et par l'article 1729 A du même code en cas de déclaration tardive, de la majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue par l'article 1729 du code général des impôts, ainsi que de l'amende pour défaut de déclaration d'une taxe sur la valeur ajoutée exigible ouvrant droit à déduction prévue à l'article 1788A du code général des impôts à raison des rappels de taxe sur la valeur ajoutée due sur acquisitions intracommunautaires de biens meubles corporels à titre onéreux ;

20. Considérant que le requérant se prévaut de la circonstance qu'il a réparé, avant tout contrôle fiscal, mais après expiration du délai de déclaration ou de versement de la taxe sur la valeur ajoutée, les insuffisances de déclaration de taxe relevées lors du contrôle et soutient que seules les insuffisances réelles de déclaration non régularisées peuvent donner lieu à l'application des pénalités ; que, toutefois, à la supposer établie, la circonstance qu'il aurait procédé à des régularisations, ce dont il ne justifie pas comme il a été dit précédemment, est sans incidence sur l'application des pénalités pour déclarations tardives au titre de la période vérifiée ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale, en faisant valoir le caractère important et répété des infractions commises par le contribuable et la circonstance que des contrôles antérieurs avaient révélé l'existence d'omissions de même nature ayant donné lieu à des redressements pour ce même motif, apporte la preuve qui lui incombe de la volonté délibérée du contribuable d'éluder l'impôt ;

En ce qui concerne l'assiette des pénalités :

21. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ; que l'assiette des pénalités pour manquement délibéré est constituée par le montant total des droits éludés ; que dès lors que la TVA doit être acquittée mensuellement, les pénalités pour insuffisance sont calculées en prenant en compte, mois par mois, après imputation des crédits de taxe dont disposait le contribuable, les droits dus par celui-ci et non versés et non en prenant pour référence les droits dus pour l'ensemble de la période d'imposition contrôlée lorsque cette période concerne plusieurs déclarations ; que, dans le cas de déduction anticipée de crédits de taxe sur la valeur ajoutée, ceux-ci sont constitués par le total des droits éludés lors du dépôt de chacune des déclarations de taxe, sans qu'il y ait matière à une contraction exercice par exercice, entre les excédents de déduction au titre de certains mois et les insuffisances au titre d'autres mois ; que, toutefois, la pénalité ne peut être calculée sur la totalité des droits inhérents à chacune des infractions constatées mais seulement sur la part de ces droits qui n'aurait pu être imputée sur un crédit de taxe lors du dépôt des déclarations mensuelles sur lesquelles auraient dû figurer les ventes qui ont donné lieu au redressement ;

22. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la vérification de comptabilité a révélé que M. B... avait minoré la plupart de ses déclarations de taxe sur le chiffre d'affaires en omettant de déclarer une partie de la taxe collectée pour laquelle le fait générateur et l'exigibilité étaient intervenus ; que le requérant ne conteste pas les omissions de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée collectée relevée par l'administration fiscale ; que, toutefois, dans la mesure où des manquements de même nature avait déjà été constatés lors de précédents contrôles à l'issue desquels des rappels similaires lui avaient été notifiés, les manquements constatés lors du contrôle ne pouvaient résulter d'une simple omission ; que l'administration fiscale a pu à bon droit, constatant l'absence de sincérité des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée et le caractère intentionnel des manquements et non le seul paiement tardif de la taxe, faire application des pénalités de 40 % pour manquement délibéré au montant des droits éludés et non au seul montant des droits de taxe sur la valeur ajoutée rappelés ; que, faute pour le contribuable d'avoir, présenté par mémoire distinct une question prioritaire de constitutionnalité, celui-ci ne peut soutenir devant le juge de l'impôt qu'en retenant le montant total des droits éludés, l'assiette des pénalités retenue par l'administration fiscale serait disproportionnée, ni qu'en appliquant la majoration de 40 % à des insuffisances qu'il soutient avoir régularisé spontanément, le mode de calcul serait manifestement vicié et aboutirait à un montant contraire à la proportionnalité des peines ;

23. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du même code : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : / a. 10 % en l'absence de mise en demeure ou en cas de dépôt de la déclaration ou de l'acte dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai " ; que la majoration prévue à l'article 1728 vise le défaut ou le retard dans la souscription des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'en l'espèce le requérant, s'il se prévaut des régularisations auxquelles il aurait procédé, ne conteste pas les manquements à ses obligations déclaratives, reconnaissant avoir omis ou déposé avec retard ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée ; que, toutefois, la circonstance qu'un contribuable ait réparé, avant tout contrôle fiscal, mais après expiration du délai de déclaration ou de versement une insuffisance de sa déclaration, ne suffit pas à faire obstacle à l'application de la pénalité prévue par les dispositions précitées ; que, par suite, M. B... n'est pas fondé à contester l'assiette de la majoration appliquée calculée à bon droit sur la totalité de la taxe due, et ne peut se prévaloir utilement de la circonstance que, lors du dépôt de ses déclarations, aucune majoration n'a été appliquée, celle-ci étant sans incidence sur le bien-fondé des pénalités appliquées pour retard de déclaration ;

24. Considérant que la société n'est pas fondée à opposer à l'administration, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la documentation administrative 13 N-1-07 du 19 février 2007 13 N-1-07 n°53, laquelle ne comporte pas une interprétation différente de la loi fiscale appliquée ;

25. Considérant qu'aux termes du 4. de l'article 1788 A du code général des impôts, lorsqu'au titre d'une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l'article 287 du code général des impôts, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l'application d'une amende égale à 5 % de la somme déductible ; qu'en l'espèce, l'amende prévue par l'article 1788 A du code général des impôts a été appliquée à raison d'opérations intracommunautaires réalisées au cours de la période vérifiée par le requérant qui a omis de les déclarer ; que M. B... se borne à soutenir que cette amende aurait dû faire l'objet d'une remise gracieuse ; qu'un tel moyen est inopérant devant le juge de l'impôt ;

26. Considérant que les dispositions précitées ne font pas obstacle à ce que les pénalités soient, le cas échéant, mises en recouvrement pour un montant supérieur aux droits supplémentaires mis en recouvrement ;

27. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... B...et au ministre de l'action et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 6 juin 2017, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Mear, président-assesseur,

Mme Terrade, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 27 juin 2017.

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N° 15LY02400