| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 08 juillet 2014, 13LY00467

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 20 février 2013, présentée pour M. et Mme C..., domiciliés 637, chemin du Manival à Saint-Ismier (38330) ;

M. et Mme C... demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0803295, 0901491 du 20 décembre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leurs demandes tendant, d'une part, à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 et, d'autre part, à la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2006 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes et de leur accorder la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2006 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Ils soutiennent :

- que la rectification concernant la plus-value de cession des titres reçus par voie de dons manuels n'est pas fondée en droit et en fait ;

- que les actes de donation dûment enregistrés au droit fixe d'enregistrement font clairement état de la valeur des titres, objets de la donation ;

- que le fait que les droits perçus aient été limités au seul droit fixe n'est pas de nature à écarter pour autant la valeur des titres mentionnés dans l'acte de donation pour la prendre pour nulle dans le calcul de la plus-value réalisée lors de leur cession ;

- que les exigences de l'article 150-0 D du code général des impôts ainsi que de la jurisprudence sont parfaitement remplies dès lors que la donation en cause a fait l'objet d'une déclaration de donation régulièrement enregistrée ; par suite, la valeur qui y figure est la valeur fixée pour ces titres pour la détermination des droits de donation ;

- qu'ils justifient de la valeur d'acquisition de leurs titres ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 16 juillet 2013, présenté par le ministre des finances qui conclut au rejet de la requête ;

Le ministre expose que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés ; qu'ils ne sont pas fondés à soutenir que le prix d'acquisition des titres reçus par voie de don manuel par leur foyer fiscal est celui qui figure sur les déclarations de dons manuels enregistrées le 23 mai 2003, dès lorsque ces actes n'ont pas été soumis aux droits de mutation à titre gratuit ; qu'en l'espèce, les requérants et leurs enfants n'ont déposé aucun document portant reconnaissance des dons manuels dont ils ont bénéficiés ; qu'il n'y a pas davantage de reconnaissance judiciaire, ni de révélation à l'administration par les donataires ; que les dons manuels consentis au foyer fiscal des requérants n'ont pas été constatés dans des actes donnant ouverture aux droits de mutation ; qu'il n'existe donc pour ces titres aucune valeur retenue pour établir les droits de mutation à titre gratuit au sens des dispositions législatives applicables ; que c'est à bon droit que l'administration fiscale a pu retenir comme prix d'acquisition le prix de souscription des actions par les donateurs pour la détermination du gain résultant de la donation ; que les requérants n'apportent pas la justification qui leur incombe de la valeur des titres qu'ils ont reçus au jour des dons manuels ; que les copies des actes de déclaration de don manuel par les donataires qui stipulent que les 630 titres, objets des dons, ont été évalués, sur de simples déclarations des donateurs, à la somme totale de 1 132 530 euros, sans qu'aucune explication n'ait été apportée sur les modalités d'évaluation desdits titres, ne sont pas de nature à établir la valeur des titres reçus au jour du don manuel ; que les requérants se bornent à soutenir que la valeur alors déclarée desdits titres est corroborée par des opérations financières réalisées sur le titre à cette époque en 2003 et qu'ensuite la valeur des titres s'est effondrée, sans assortir leur argument d'aucune pièce ou documents propres à justifier de telles allégations ; que la valeur des titres n'ayant pas été déclarée par les donataires, l'administration fiscale était fondée à retenir la valeur de souscription des titres par les donateurs pour la détermination du gain résultant de leur cession ;

Vu l'ordonnance en date du 2 décembre 2013 fixant la clôture d'instruction au 31 décembre 2013, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;

Vu le mémoire, enregistré le 31 décembre 2013, présenté pour M. et Mme C... qui concluent aux mêmes fins que leur requête par les mêmes moyens ;

Ils soutiennent, en outre, que l'administration fiscale fait une interprétation extensive et, par suite, illégale des dispositions de l'article 150-0 D du code général des impôts qui fixe les modalités de détermination de la plus-value de cession imposable ; qu'il ne fait aucune doute que la valeur retenue pour la détermination des droits de mutation, lorsqu'ils seront exigibles au décès du donateur ou lorsque les conditions de l'article 757 du code général des impôts seront réunies, est celle figurant à l'acte de donation du 28 mars 2003, régulièrement enregistré le 23 mai 2003 ; qu'en application de l'article 666 du code général des impôts, la valeur taxable est celle qui figure sur l'acte ou la déclaration présenté à la formalité ; qu'ils apportent la preuve de la valeur d'entrée des titres dans leur patrimoine en produisant l'acte de donation ; que l'administration fiscale si elle s'estime fondée à en contester la valeur est tenue en application de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales d'engager une procédure de rectification contradictoire et d'apporter la preuve de l'insuffisance des prix exprimés et des évaluations fournies dans les actes ou déclarations soumis à l'enregistrement ; que la valeur à retenir est celle qui sert d'assiette aux droits de mutation c'est-à-dire celle qui figure à l'acte de donation du 28 mars 2003, enregistré le 23 mai suivant ;

Vu l'ordonnance du 2 janvier 2014 reportant la clôture de l'instruction au 20 janvier 2014 ;

Vu le mémoire, enregistré le 17 janvier 2014, présenté par le ministre des finances qui persiste dans ses écritures ;

Il expose, en outre, que dans le cas où, faute de déclaration par le contribuable, aucune valeur n'a été retenue pour la détermination des droits de mutation, l'administration peut affecter aux titres acquis gratuitement une valeur nulle à moins que le contribuable qui les a recueillis soit en mesure de justifier de leur valeur à la date d'acquisition ; qu'en l'espèce, les dons manuels consentis au foyer fiscal des requérants n'ayant pas été constatés dans des actes donnant ouverture aux droits de mutation, ces derniers supportent la charge de la preuve de la valeur des titres qu'ils ont reçus au jour des dons manuels ; que, faute pour M. et Mme C...de justifier de la valeur desdits titres reçus en donation, l'administration fiscale a pu, pour déterminer le gain résultant de leur cession, retenir comme prix d'acquisition le prix de souscription des actions par les donateurs ; que, contrairement à ce qu'ils soutiennent l'administration fiscale n'est pas tenue d'engager une procédure contradictoire sur le fondement des dispositions de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales, le droit fixe de 75 euros et le droit de timbre constituant seulement les frais d'enregistrement des actes sous-seing privé ;

Vu l'ordonnance du 20 janvier 2014 reportant la clôture de l'instruction au 7 février 2014 ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 juin 2014 :

- le rapport de Mme Terrade, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Lévy Ben Cheton, rapporteur public ;

1. Considérant qu'à l'issue d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, concernant les revenus perçus en 2003, 2004 et 2005, l'administration fiscale a adressé à M. et Mme C... une proposition de rectification le 12 juin 2007 selon la procédure contradictoire prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; qu'en réponse aux observations présentées par les contribuables le 13 juillet 2007, par lesquelles ils contestaient la rectification concernant la plus-value de cession des valeurs mobilières reçues par voie de dons manuels ayant donné lieu aux suppléments d'imposition au titre des revenus perçus en 2005, l'administration fiscale a maintenu la rectification proposée par décision du 27 juillet 2007 ; que les droits et pénalités en résultant ont été mis en recouvrement le 30 novembre 2007 ; que leur réclamation, formulée le 7 janvier 2008, ayant fait l'objet de deux décisions de rejet en date du 20 mai 2008, les contribuables ont saisi le Tribunal administratif de Grenoble d'une demande, enregistrée au greffe le 18 juillet 2008 sous le n° 0803295, tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'imposition de la plus-value de cession de valeurs mobilières réalisées au cours de l'année 2005 et des pénalités correspondantes ; que les époux C...ont, par ailleurs, déposés les 8 et 22 septembre 2008 des déclarations de revenus et de plus et moins values rectificatives concernant les années 2005 et 2006 ; que s'agissant des revenus perçus au titre de l'année 2005, ils ont sollicité le dégrèvement de l'impôt sur le revenu mis à leur charge, pour un montant de 39 122 euros, au titre de la plus-value initialement déclarée, au motif que la cession, au cours de cette même année 2005, des titres de la SA Bioprofile reçus par voie de dons manuels avait généré une moins-value de 983 058 euros, conduisant à une moins value globale de 752 196 euros ; que, s'agissant des revenus perçus en 2006, ils ont sollicité l'imputation de la moins-value de 752 196 euros sur la plus-value de cession de valeurs mobilières réalisée, soit 8 217 euros, et, par voie de conséquence, le dégrèvement de l'impôt sur le revenu soit 1 309 euros en tenant compte du crédit d'impôt relatif aux revenus de capitaux mobiliers par ailleurs déclarés ; que leur réclamation ayant fait l'objet d'une décision de rejet le 30 janvier 2009, M. et Mme C...ont saisi le Tribunal administratif de Grenoble le 26 mars 2009 d'une demande enregistrée sous le n° 0901491 tendant à la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2006 ; que, par la présente requête, M. et Mme C... relèvent appel du jugement en date du 20 décembre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté ces deux demandes ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article 150-0 D du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation (...) " ; que, pour l'application de ces dispositions aux cas dans lesquels, faute de déclaration par le contribuable, aucune valeur n'a été retenue pour la détermination des droits de mutation, l'administration peut affecter aux titres en cause une valeur nulle ou retenir la valeur de souscription des titres par le donateur à moins que le contribuable qui les a recueillis soit en mesure de justifier de leur valeur d'acquisition à la date de cette dernière ; qu'en l'absence de valeur retenue pour établir les droits de mutation, il appartient au contribuable d'apporter, par tous moyens, la preuve du bien-fondé de la valorisation des titres qu'il invoque au jour où il les a acquis ;

3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 757 du même code dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Les actes renfermant soit la déclaration par le donataire ou ses représentants, soit la reconnaissance judiciaire d'un don manuel, sont sujets au droit de donation. La même règle s'applique lorsque le donataire révèle un don manuel à l'administration fiscale. (...) " ; que la valeur indiquée par un donataire révélant un don manuel en application des dispositions de l'article 757 du code général des impôts ne peut être regardée comme constituant la valeur retenue pour la détermination des droits de mutation lorsque de tels droits n'ont pas été établis ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A...ont consenti, par actes de donation du 28 mars 2003, des dons manuels de 630 actions de la société Bioprofile qu'ils détenaient au profit, pour 315 de ces titres, de leur gendre, M. C..., requérant, et pour le surplus au profit des cinq enfants mineurs de celui-ci à raison de 63 actions chacun ; que ces actes, enregistrés sous seing privé par les donateurs le 23 mai 2003 auprès de la recette principale de Meaux-Est moyennant la perception d'un droit fixe d'enregistrement de 75 euros et d'un droit de timbre de 24 euros, mentionnaient pour les 315 actions revenant au requérant une valeur de 566 265 euros et pour les 63 actions revenant à chacun des enfants rattachés au foyer fiscal, une valeur de 113 253 euros, soit une valeur totale de 1 132 530 euros ; que ces actions ont été cédées en totalité le 10 novembre 2005 pour un montant de 149 051,70 euros ; que lors du contrôle, l'administration a constaté que M. C... n'avait pas déclaré la plus-value de cession de ces titres au titre des revenus perçus en 2005 ; que, pour le calcul de la plus-value réalisée lors de cette cession, s'agissant de valeurs mobilières acquises à titre gratuit par les contribuables donataires, et en l'absence d'acte de leur part donnant ouverture aux droits de mutation à titre gratuit permettant de déterminer la valeur de ces titres au jour de leur acquisition, l'administration, qui, contrairement à ce qui est soutenu n'était pas tenue d'engager la procédure de rectification contradictoire sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales, a retenu la valeur de souscription des titres de la société Bioprofile par les donateurs à raison de 10 euros par action ; qu'à l'appui de leur requête, M. et Mme C... se bornent à produire les copies des actes de déclaration de don manuel des donateurs enregistrés sous seing privé n'ayant pas donné lieu à la détermination de droits de mutation, et à alléguer, sans l'établir, que la valeur des titres figurant sur ces actes est corroborée par des opérations financières qui ont été réalisées sur les valeurs mobilières de cette société à cette époque ; que, toutefois, ces seuls éléments ne permettent pas de regarder les contribuables comme justifiant de la valeur desdits titres au jour de leur entrée dans leur patrimoine ; que, par suite, M. et Mme C...n'apportent pas la preuve qui leur incombe du caractère exagéré des impositions litigieuses ;

5. Considérant que M. et Mme C...ne sont, dès lors, pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté leurs demandes en décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2005 et de réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2006 ;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

6. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme C... la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme C... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... C...et au ministre des finances et des comptes publics.

Délibéré après l'audience du 10 juin 2014, à laquelle siégeaient :

M. Bourrachot, président de chambre,

Mme Samson, président-assesseur,

Mme Terrade, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 8 juillet 2014.

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N° 13LY00467

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