Vu la requête, enregistrée le 19 juillet 2012 au greffe de la Cour, présentée pour l'EURL La Grange, dont le siège est Les Mouches à Pouilly-sous-Charlieu (42720), représentée par son gérant ;
L'EURL La Grange demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0908012 du 29 mai 2012 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 mars 2003, 2004 et 2005, d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er avril 2002 au 31 mars 2005 et, enfin, des pénalités dont lesdits droits et cotisations ont été assortis ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement d'une somme de " 5 000 euros hors taxe " au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Elle soutient :
- qu'en l'absence de débat oral et contradictoire sur les éléments recueillis et examinés par le service vérificateur dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet du 20 janvier au 12 avril 2006 est entachée d'irrégularité ; qu'en effet, elle n'a été informée de l'exercice, le 2 février 2006, de ce droit de communication que par un courrier en date du 28 avril 2006, postérieur à la dernière intervention sur place de la vérificatrice ; que les pièces consultées ne lui ont pas été communiquées, aucune pièce n'étant annexée à la proposition de rectification qui lui a été adressée le 28 juillet 2006 ; qu'elle n'a pas non plus été informée de la possibilité de demander à l'autorité judiciaire de lui donner accès aux documents consultés par le service ; qu'elle n'a pu débattre avec la vérificatrice des documents consultés et des éléments recueillis ni pendant les opérations de vérification sur place, ni entre la fin de ces opérations et la notification de la proposition de rectification, les entretiens des 6 juin et 7 juillet 2006 ayant eu pour objet exclusif la présentation des rectifications envisagées ;
- que l'avis rendu par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires à la suite de la séance du 25 mai 2007 est insuffisamment motivé, ce qui rend irrégulière la procédure d'imposition ou a, tout au moins, pour effet de mettre la preuve du bien-fondé des impositions à la charge de l'administration ;
- que la proposition de rectification, en tant qu'elle porte sur les pénalités, est insuffisamment motivée ; que les majorations mises à sa charge ne sont pas justifiées, l'administration n'apportant pas la preuve de son " intention maligne " ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 5 décembre 2012, présenté par le ministre de l'économie et des finances, qui conclut au rejet de la requête ;
Le ministre fait valoir :
- que la demande introduite devant le Tribunal administratif de Lyon était tardive et, par suite, irrecevable ;
- que, par courrier du 28 avril 2006, notifié le 3 mai 2006, la vérificatrice a informé l'EURL La Grange de la mise en oeuvre de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire et lui a communiqué en annexe la liste des pièces saisies et détenues par cette autorité ; que la proposition de rectification fait expressément référence à l'exercice de ce droit de communication et mentionne les éléments en possession de l'autorité judiciaire ; qu'en particulier, elle vise les agendas relatifs aux années 2004 et 2005 ainsi que le scellé n° 19 relatif aux fiches journalières retraçant l'activité des barmen entre juillet 2004 et février 2005 ; qu'en outre, des entretiens avec le service vérificateur ont eu lieu les 10 avril, 11 avril, 6 juin et 7 juillet 2006 ; qu'ainsi, l'EURL La Grange n'a pas été privée de débat oral et contradictoire ;
- que l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, auquel l'administration s'est rangée pour établir les impositions, est suffisamment motivé ; qu'il incombe donc au contribuable d'apporter la preuve du caractère exagéré des impositions ;
- que la majoration de 40 % mise à la charge de l'EURL La Grange a été suffisamment motivée dans la proposition de rectification ; qu'eu égard au montant des recettes éludées et au caractère répétitif des omissions, la mauvaise foi de l'entreprise est établie ;
Vu le mémoire, enregistré le 14 mars 2013, présenté pour l'EURL La Grange, qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ;
L'EURL La Grange soutient, en outre :
- que sa requête de première instance a été enregistrée avant l'expiration du délai de recours contentieux ;
- que le courrier du 19 juillet 2007, modifiant à la suite de l'avis de la commission départementale des impôts le montant des majorations mises à sa charge, n'a pas été contresigné par un agent ayant au moins le grade d'inspecteur départemental ;
Vu le mémoire, enregistré le 19 avril 2013, présenté par le ministre de l'économie et des finances, qui conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens ;
Le ministre de l'économie et des finances fait valoir, en outre, que, dès lors que le courrier du 19 juillet 2008 n'a modifié ni la base légale, ni la qualification, ni les motifs des pénalités, la formalité prévue par les articles L. 80 E et R. 80 E-1 du code général des impôts n'avait pas à être renouvelée ;
Vu le mémoire, enregistré le 22 juillet 2013, présenté pour l'EURL La Grange, qui conclut aux mêmes fins que sa requête, par les mêmes moyens ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales :
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 novembre 2013 :
- le rapport de M. Meillier, conseiller,
- et les conclusions de Mme Chevalier-Aubert, rapporteur public ;
1. Considérant que l'EURL La Grange, qui exploitait un pub jusqu'au mois de juillet 2003, puis une discothèque, à compter d'août 2003, a fait l'objet du 20 janvier au 12 avril 2006 d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er avril 2002 au 31 mars 2005, à l'issue de laquelle a été rehaussé le montant, d'une part, de ses cotisations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 mars 2003, 2004 et 2005 et, d'autre part, de ses droits de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2002 au 31 mars 2005 ; que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires mises en recouvrement au 31 août 2007, par avis du 7 septembre 2007 ; que l'EURL La Grange relève appel de ce jugement ;
Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l'économie et de finances :
2. Considérant qu'aux termes de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales : " L'action doit être introduite devant le tribunal compétent dans le délai de deux mois à partir du jour de la réception de l'avis par lequel l'administration notifie au contribuable la décision prise sur la réclamation (...) " ;
3. Considérant, d'une part, qu'en l'absence de mention de la date de distribution d'un courrier recommandé avec accusé de réception, le pli doit être réputé notifié, non pas à la date de sa présentation au domicile du destinataire, mais à la date du retrait du pli au bureau de poste, laquelle ne saurait être postérieure à la date du cachet de renvoi apposé sur cet avis ; qu'il résulte de l'instruction que si les avis de réception des plis recommandés contenant les décisions, en date du 6 octobre 2009, de rejet des réclamations préalables de l'EURL La Grange mentionnent la date de présentation de ces plis, le 8 octobre 2009, ils ne précisent pas la date de leur distribution ; que ces avis comportant un cachet de renvoi en date du 13 octobre 2009, le délai de recours contentieux expirait le lundi 14 décembre 2009 ;
4. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction, et notamment de l'avis de dépôt produit par l'EURL La Grange, que le pli contenant sa requête de première instance a été remis aux services postaux le jeudi 10 décembre 2009, soit compte tenu du délai normal d'acheminement du courrier, en temps utile pour parvenir au Tribunal administratif de Lyon avant l'expiration du délai de recours contentieux ;
5. Considérant, dès lors, que la demande enregistrée le mardi 15 décembre 2009 devant le Tribunal administratif de Lyon n'était pas tardive et que, par suite, la fin de non-recevoir opposée, pour la première fois en appel, par le ministre de l'économie et des finances et tirée de l'irrecevabilité de la demande de première instance doit être écartée ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
6. Considérant, en premier lieu, qu'eu égard aux garanties dont le livre des procédures fiscales entoure la mise en oeuvre d'une vérification de comptabilité, l'administration est tenue, lorsque, faisant usage de son droit de communication, elle consulte, au cours d'une vérification, les pièces comptables saisies, même avant le début de cette vérification, par l'autorité judiciaire et détenues par celle-ci, de soumettre l'examen de ces pièces à un débat oral et contradictoire avec le contribuable ; que l'exigence d'un débat oral et contradictoire n'implique pas nécessairement que l'administration communique au contribuable les pièces consultées ou qu'elle l'informe de la possibilité de demander à l'autorité judiciaire de lui donner accès à ces pièces, mais seulement que le contenu desdites pièces soit exposé au contribuable de façon suffisamment précise pour qu'un débat puisse utilement s'engager ; qu'à défaut de débat oral et contradictoire sur les pièces saisies et détenues par l'autorité judiciaire, les impositions découlant de l'examen de ces pièces sont entachées d'irrégularité ; qu'en revanche, il n'en est pas de même lorsque l'administration consulte des pièces détenues par l'autorité judiciaire, mais ne présentant pas le caractère de pièces comptables ;
7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, dans le cadre d'une procédure pénale diligentée contre M.A..., gérant des EURL La Grange et Dalmoore Pub Limited, l'autorité judiciaire a saisi, le 27 mai 2005, divers documents dans les locaux de ces deux sociétés ; que, par courrier du 2 février 2006, postérieur au début de la vérification de comptabilité de l'EURL La Grange, la vérificatrice a demandé au juge d'instruction de l'autoriser à consulter ces documents ; que cette autorisation lui ayant été accordée au plus tard le 20 mars 2006, date du cachet apposé par le juge d'instruction sur le courrier du 2 février 2006, la vérificatrice a alors pris connaissance des documents saisis ; qu'il ne résulte pas de l'instruction et n'est d'ailleurs pas allégué par le ministre que la consultation desdits documents aurait eu lieu postérieurement au 12 avril 2006, date de clôture de la vérification de comptabilité ; qu'il résulte de la fiche de scellés énumérant et décrivant les pièces à conviction, que, parmi les documents saisis par l'autorité judiciaire et consultés par la vérificatrice figurent, notamment, des agendas tenus au cours des années 2004 et 2005 et retraçant les recettes globalisées par jour, ainsi que des fiches journalières retraçant l'activité des barmen au cours de la période de juillet 2004 à février 2005 (scellé n° 19) ; qu'il ressort de la proposition de rectification du 28 juillet 2006 que ces agendas et ces fiches journalières, qui constituent des pièces comptables, ont été utilisés par le service afin respectivement, d'écarter la comptabilité des exercices clos les 31 mars 2004 et 2005 et de déterminer le prix des bouteilles d'alcool et reconstituer les recettes et le chiffre d'affaires réalisés au titre de ces deux mêmes exercices ; qu'en revanche, il ne résulte pas de l'instruction que d'autres documents saisis par l'autorité judiciaire et présentant un caractère de pièces comptables auraient été utilisés par le service pour fonder les rectifications, notamment au titre de l'exercice clos le 31 mars 2003 ; qu'en particulier, les tarifs communiqués à la SACEM par l'EURL La Grange le 9 septembre 2013, utilisés par le service pour confirmer le prix des consommations et reconstituer les recettes de l'exercice clos le 31 mars 2004, ne correspondent à aucune des pièces consultées auprès du juge d'instruction, et, dans l'hypothèse où ils auraient été obtenus par exercice du droit de communication auprès de la SACEM, ne sauraient en tout état de cause constituer des pièces comptables de l'EURL La Grange ;
8. Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas allégué, que les pièces consultées auprès de l'autorité judiciaire, et notamment les agendas et fiches journalières précités, auraient été soumises à un débat oral et contradictoire au cours de la vérification de comptabilité, qui s'est achevée le 12 avril 2006, et notamment lors des entretiens des 10 et 11 avril 2006, intervenus à une date où la société ignorait encore que la vérificatrice avait demandé au juge d'instruction de consulter les pièces saisies par l'autorité judiciaire ; que, toutefois, par un courrier en date du 28 avril 2006, notifié le 3 mai 2006, la vérificatrice a informé l'EURL La Grange de l'exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire et de la consultation des pièces détenues par celle-ci, récapitulées en annexe ; que, postérieurement à cette information, deux entretiens avec le service vérificateur ont eu lieu les 6 juin et 7 juillet 2006 ; que si l'EURL La Grange soutient que ces deux entretiens ont eu pour objet exclusif la présentation des rectifications envisagées, elle n'établit pas ni même n'allègue qu'alors qu'à ces dates elle avait été informée depuis respectivement plus d'un mois et plus de deux mois de l'exercice du droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, elle aurait souhaité en discuter lors de ces entretiens et que durant ceux-ci la vérificatrice se serait néanmoins refusée à tout échange de vue sur les pièces comptables consultées auprès de l'autorité judiciaire ; que, dans ces conditions, et alors que l'administration fiscale n'était tenue ni de communiquer spontanément au contribuable les pièces consultées, ni même d'informer celui-ci de la possibilité de demander au juge judiciaire d'y avoir accès, il ne résulte pas de l'instruction que l'EURL La Grange aurait été privée de la garantie que constitue la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur sur les pièces comptables consultées auprès de l'autorité judiciaire et utilisées afin de rehausser ses bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés ;
9. Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article R. 60-3 du livre des procédures fiscales : " L'avis ou la décision de la commission départementale ou nationale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires doit être motivé (...) " ; que, toutefois, les vices de forme ou de procédure dont serait entaché l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires n'affectent pas la régularité de la procédure d'imposition et ne sont, par suite, pas de nature à entraîner la décharge de l'imposition établie à la suite des rectifications soumises à l'examen de cette commission ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que l'avis du 25 juillet 2007 de la commission départementale des impôts serait insuffisamment motivé est à ce titre inopérant ;
Sur le bien-fondé des impositions :
10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'une rectification, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'absence ou l'insuffisance de motivation de l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a pour effet de faire reposer la charge de la preuve du bien-fondé des rectifications effectuées sur l'administration, même lorsque l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission ; que toutefois et en tout état de cause, la société requérante ne conteste pas utilement le bien-fondé des rectifications litigieuses en se bornant à soutenir que, du fait d'une insuffisance de motivation de l'avis rendu le 25 juillet 2007 par la commission départementale des impôts, la charge de la preuve incomberait à l'administration, sans critiquer ni le rejet de sa comptabilité ni la reconstitution de son chiffre d'affaires ;
Sur les pénalités :
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens ;
11. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa version alors applicable : " Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti (...) d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 195-A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi (...) incombe à l'administration " ;
12. Considérant que, pour justifier l'application d'une majoration de 40 %, la vérificatrice s'est bornée, dans la proposition de rectification, à indiquer que l'EURL La Grange avait, en vue d'éluder l'impôt, omis de comptabiliser et de déclarer une part significative de ses recettes sociales ; que le directeur des services fiscaux de la Loire a également relevé dans son mémoire en défense de première instance que l'existence de graves irrégularités dans la comptabilité et la répétition des minorations de recettes au cours de trois exercices successifs confirmaient que la société s'était volontairement abstenue de se conformer à ses obligations comptables et fiscales afin d'éluder l'impôt ; que, toutefois, le ministre de l'économie et des finances reconnaît, dans son mémoire en défense d'appel, que le montant des recettes éludées ne s'élève plus, après prise en compte des observations du contribuable et de l'avis de la commission départementale des impôts, qu'à 17,83 %, 7 % et 6,1 % des chiffres d'affaires respectivement déclarés au titre des exercices clos les 31 mars 2003, 2004 et 2005 ; que, dans ces conditions et alors que l'administration a procédé à une reconstitution extracomptable des recettes et du chiffre d'affaires de l'EURL La Grange, le ministre de l'économie et des finances n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de la mauvaise foi de la société ;
13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que l'EURL La Grange est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté la totalité de sa demande et n'a pas prononcé la décharge des majorations de 40 % mises à sa charge au titre des trois exercices litigieux ;
Sur les frais exposés et non compris dans les dépens :
14. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat, partie perdante, le versement à l'EURL La Grange d'une somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : L'EURL La Grange est déchargée des majorations mises à sa charge sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts, afférentes aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés établies au titre des exercices clos les 31 mars 2003, 2004 et 2005 et aux droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée rappelés au titre de la période du 1er avril 2002 au 31 mars 2003.
Article 2 : Le jugement n° 0908012 du 29 mai 2012 du Tribunal Administratif de Lyon est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 1er du présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera à l'EURL La Grange une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de l'EURL La Grange est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL La Grange et au ministre de l'économie et des finances.
Délibéré après l'audience du 28 novembre 2013, à laquelle siégeaient :
M. Montsec, président de chambre,
Mme Mear, président assesseur,
M. Meillier, conseiller.
Lu en audience publique, le 19 décembre 2013.
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N° 12LY01879
