Vu le recours, enregistré par télécopie le 10 septembre 2009, régularisé le 11 septembre 2009, présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT ;
Le MINISTRE demande à la Cour :
1°) d'annuler les articles 1 et 2 du jugement n°0602928 du 23 avril 2009 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a prononcé la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme A avaient été assujettis au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;
2°) de rétablir M. et Mme A aux rôles supplémentaires :
- d'impôts sur le revenu, à concurrence de 22 436 euros en droits et 13 690 euros de pénalités, pour l'année 2001, 16 050 euros en droits et 7 661 euros de pénalités, pour l'année 2002, 17 946 euros en droits et 6 137 euros de pénalités, pour l'année 2003 ;
- de contributions sociales, à concurrence de 5 646 euros en droits et 3 446 euros de pénalités, pour l'année 2001, 5 098 euros en droits et 2 649 euros de pénalités, pour l'année 2002, 6 340 euros en droits et 2 725 euros de pénalités, pour l'année 2003 ;
Il soutient :
- que les motifs du jugement attaqué sont erronés ;
- que le jugement doit être réformé dès lors que les loyers que M. et Mme A ont renoncé à percevoir sur un immeuble dont ils étaient, en l'absence de prorogation du bail à construction, propriétaires, sont imposables à leur nom dans la catégorie des revenus fonciers, dès lors que cet acte de disposition ne résulte d'aucun évènement extérieur à leur volonté ;
- que les rehaussements afférents à la part de rémunération versée à M. A par la SCI dans la catégorie des revenus des capitaux mobiliers ont été abandonnés et dégrevés en décembre 2006 ; que le tribunal a en outre ordonné la décharge des redressements de revenus fonciers tout en laissant subsister la compensation opérée en contrepartie dans la catégorie des traitements et salaires ; que les loyers encaissés à tort par la Société Le Pré Carré, taxés entre les mains des époux A dans la catégorie des revenus fonciers, ont en contrepartie été diminués du résultat imposable déclaré par cette société au titre de l'impôt sur les sociétés ;
- que la volonté d'éluder l'impôt est établie par l'omission de déclaration des revenus fonciers tirés de la location d'un immeuble dont M. A ne pouvait ignorer être devenu le propriétaire, à compter de l'extinction du bail à construction ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense, enregistré le 31 mars 2010, présenté pour M. et Mme A, domiciliés La Paria à Chainaz les Frasses (74540), qui concluent au rejet de la requête, ainsi qu'à ce que soit mise à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent :
- que le bail à construction conclut pour 20 ans en 1979 entre eux et la Société Le Pré Carré a été prolongé de dix ans, par acte sous seing privé du 23 janvier 1999 ;
- qu'en tout état de cause, la SCI a poursuivi la gestion de l'immeuble sis 3 chemin du pré carré à Meylan, signant les baux, encaissant les loyers, supportant les charges, prenant toute décision en pleine autonomie ;
- qu'aucun mandat de gestion n'a été conclu en ce sens entre la SCI et M. A, ne serait-ce que faute de volonté des parties ;
- que les pénalités de 40 % mises à leur charge ne sont pas motivées ; que l'administration ne démontre en outre pas leur absence de bonne foi, incontestable au vu de la complexité, voire de l'incertitude juridique caractérisant la question en litige ;
Vu le mémoire en réplique, enregistré le 10 septembre 2010, présenté par le MINISTRE, qui conclut aux mêmes fins, par les mêmes moyens, et en outre au rejet des conclusions des défendeurs tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu l'ordonnance en date du 31 décembre 2010 fixant la clôture d'instruction au 11 février 2011, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Vu la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, modifiée ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 18 octobre 2011 :
- le rapport de M. Lévy Ben Cheton, premier conseiller ;
- et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;
Considérant qu'à la suite des vérifications de comptabilité de la SARL Régulation Thermique A et de la société civile immobilière (SCI) du Pré Carré, sociétés ayant opté pour l'imposition à l'impôt sur les sociétés, dont M. A était respectivement le directeur technique et le dirigeant, l'administration fiscale a, selon la procédure contradictoire, rehaussé les revenus imposables de ce dernier au titre des années 2001, 2002 et 2003, d'une part, en vertu des dispositions de l'article 109-1 et de l'article 111 du code général des impôts, s'agissant de divers revenus distribués, d'autre part, dans la catégorie des revenus fonciers, à raison des revenus résultant de loyers encaissés par la société du Pré Carré pour le compte de son dirigeant ; que, par un jugement du 23 avril 2009, le Tribunal administratif de Grenoble a dégrevé, en droits et pénalités, M. et Mme A des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge dans la catégorie des revenus fonciers, et a rejeté le surplus de leur demande en décharge ; que le MINISTRE relève, dans cette mesure, appel de ce jugement, et demande à la Cour de remettre ces impositions, en droits et en pénalités, à la charge des époux A ;
Considérant qu'aux termes de l'article L. 251-1 du code de la construction et de l'habitation : Constitue un bail à construction le bail par lequel le preneur s'engage, à titre principal, à édifier des constructions sur le terrain du bailleur et à les conserver en bon état d'entretien pendant toute la durée du bail. Le bail à construction est consenti par ceux qui ont le droit d'aliéner et dans les mêmes conditions et formes. Il est conclu pour une durée comprise entre dix-huit et quatre-vingt-dix-neuf ans. Il ne peut se prolonger par tacite reconduction. ; qu'aux termes de l'article L. 251-2 du même code : Les parties conviennent de leurs droits respectifs de propriété sur les constructions existantes et sur les constructions édifiées. A défaut d'une telle convention, le bailleur en devient propriétaire en fin de bail et profite des améliorations. ;
Considérant que, par un contrat du 24 août 1979 publié au bureau des hypothèques de Grenoble, M. et Mme A ont consenti à la SCI du Pré Carré un bail à construction pour une durée de 20 ans sur une parcelle de terrain dont ils sont propriétaires, sise 3 chemin du Pré carré à Meylan (Isère) ; qu'à la suite de la vérification de comptabilité de la SCI du Pré Carré, l'administration a estimé qu'à défaut d'avenant prorogeant le bail initial, l'immeuble construit était devenu la propriété de M. et Mme A le 24 août 1999, et que les loyers encaissés par la SCI du Pré Carré au cours des années 2001, 2002 et 2003 avaient été perçus pour le compte de M. A ; qu'elle a imposé ces revenus entre les mains de M. et Mme A dans la catégorie des revenus fonciers ; qu'ayant également estimé qu'une partie des sommes issues de ces loyers était reversée à M. A sous forme d'une rémunération excessive de ses fonctions de gérant de la SCI, le service avait en outre imposé ces derniers dans la catégorie des revenus des capitaux mobiliers, avant finalement de les en dégrever par un avis du 20 décembre 2006, afin d'éviter toute double taxation ;
Considérant que si M. et Mme A soutenaient que ledit bail à construction aurait expressément été prolongé pour 10 ans par un acte sous seing privé, daté du 23 janvier 1999, né selon eux en exécution des stipulations d'un contrat de prêt formé par acte notarié du 22 janvier 1999, dont l'article 10 prévoyait que les époux A s'engageaient à consentir, à première réquisition du préteur ou de la Société du Pré Carré, un renouvellement du bail consenti à cette dernière pour une durée minimum de dix ans, ces dernières stipulations ne sauraient toutefois, par elles-mêmes, permettre d'établir l'existence d'un acte dont elles se bornaient à prévoir l'éventualité ; que le document daté du 23 janvier 1999, portant prorogation de bail à construction, quant à lui dépourvu de date certaine, ne permet pas de s'assurer de la date à laquelle il a été établi, alors d'ailleurs qu'aucun acte de réquisition n'a été produit, et qu'au cours des opérations de vérification, le gérant de la société avait déclaré qu'aucun acte de prorogation du bail n'avait été établi ; qu'en outre, la prolongation de ces liens contractuels ne pouvant, aux termes des dispositions précitées du code de la construction et de l'habitation, légalement résulter de leur tacite reconduction, sont sans incidence sur la preuve de la prorogation alléguée, tant le maintien à l'actif du bilan de la SCI desdites constructions, ainsi que des baux accordés aux locataires de cet immeuble, que la circonstance que ladite société avait persisté à en encaisser les produits, et à supporter les charges y afférentes ; que ni la SCI, ni M. A, son dirigeant, ne pouvaient ignorer qu'à défaut de prorogation du bail à construction, la propriété de cet ouvrage se trouvait, à compter du 25 août 1999, transférée dans le patrimoine de ce dernier ; que dès lors, tous les actes, en dépenses et recettes, exécutés par la SCI dans le cadre de la gestion de cet immeuble, doivent être regardés comme ayant été nécessairement accomplis pour le compte de M. A, et avec le consentement de celui-ci, qui se voyait rétrocéder les revenus ainsi collectés sous couvert, pour partie, d'une rémunération exagérée au regard de l'activité de la SCI, pour le surplus, de virements au crédit d'un compte courant d'associé qu'il détenait dans une autre société ; que compte tenu de ces éléments, les circonstances que la SCI avait persisté, en méconnaissance des règles comptables, à constater dans ses propres comptes de bilan les opérations afférentes à un immeuble qui était juridiquement sorti de son patrimoine, sans distinguer de ses opérations propres celles accomplies pour le compte de son mandant, et que les baux conclus avec les locataires l'étaient en son nom, sont dépourvues d'incidence sur la nature des relations contractuelles nouées entre la SCI et son dirigeant ; que dès lors, alors même qu'aucun mandat de gestion n'avait été formellement conclu entre les parties, les recettes des loyers encaissés par la SCI pour le compte de M. A doivent être regardées comme ayant été, dès leur perception, à la disposition de ce dernier, qui ne fait état d'aucune circonstance de nature à faire obstacle à leur reversement, lequel est d'ailleurs intervenu, comme dit plus haut, sous forme de rémunérations excessives et de virements sur son compte courant ; que pour ce motif, auquel elle n'a pas expressément renoncé, l'administration, qui a par ailleurs, durant la première instance, dégrevé M. et Mme A de l'imposition, dans la catégorie des revenus des capitaux mobiliers, de la part des loyers reversés sous forme de rémunérations injustifiées, a pu à bon droit imposer, au titre des années de leur perception, les revenus fonciers retirés par M. A de la location de son immeuble sis 3, chemin du Pré Carré, à Meylan ; que, par suite, c'est à tort que, pour prononcer la réduction des impositions en litige, le Tribunal administratif de Grenoble a considéré qu'il n'était pas établi que la SCI Le Pré Carré avait encaissé ces loyers pour le compte de M. A et que ce dernier aurait disposé de tels revenus ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la Cour, saisie, dans la limite des conclusions de la présente instance, de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens présentés, au titre de ce chef de redressement, par M. et Mme A, devant le Tribunal administratif de Grenoble ;
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. (....) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ; qu'aux termes de l'article R.* 57-1 du même livre : La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition. ; qu'il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, afin de permettre au contribuable de formuler ses observations ;
Considérant que par une proposition de rectification du 21 octobre 2004, l'administration a informé M. et Mme A qu'elle envisageait notamment, d'une part, d'imposer, dans la catégorie des revenus fonciers, les loyers de l'immeuble sis 3 chemin du Pré Carré à Meylan, perçus pour leur compte par la SCI du Pré Carré, d'autre part, en tant que revenus distribués, la part estimée excessive des rémunérations servies à M. A par cette société, initialement déclarée par le contribuable dans la catégorie des traitements et salaires ; que ces motifs, suffisamment explicites et circonstanciés, exposaient, outre les bases légales sur lesquelles le vérificateur avait entendu établir ces rectifications, les éléments de fait et notamment l'ensemble des données chiffrées sur lesquelles il s'était fondé, et étaient par suite de nature à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations ; que, dès lors, le moyen de M. et Mme A tiré de ce que la proposition de rectification n'est pas suffisamment motivée sur ce point doit être écarté ;
Considérant, en deuxième lieu, que M. et Mme A ne saurait utilement se prévaloir de la réponse ministérielle du 4 juin 2001 à M. Delnatte, député, qui ne comporte aucune interprétation formelle de la loi fiscale ;
Considérant, enfin, qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p.100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p.100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droit au sens de l'article L. 6 4 du livre des procédures fiscales. ; qu'aux termes de l'article 1er de la loi du 11 juillet 1979 susvisée : Les personnes physiques ou morales ont le droit d'être informées sans délai des motifs des décisions administratives individuelles défavorables qui les concernent. ; qu'aux termes de l'article 3 de la même loi : La motivation exigée par la présente loi doit être écrite et comporter l'énoncé des considérations de droit et de fait qui constituent le fondement de la décision. ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ; qu'il résulte de l'ensemble de ces dispositions qu'il appartient à l'administration fiscale de réunir les éléments d'information ou d'appréciation permettant d'établir que le contribuable ne pouvait ignorer les insuffisances, inexactitudes ou omissions qui lui sont reprochées et que l'infraction a, dans ces conditions, été commise délibérément ;
Considérant qu'en indiquant que M. A, gérant de la société Le Pré Carré, avait minoré ses bases imposables en ne déclarant pas les revenus fonciers tirés d'un immeuble dont il ne pouvait ignorer être devenu propriétaire à compter du 24 août 1999, alors qu'une partie de ces revenus lui était reversée par le truchement d'un compte courant d'associé ouvert dans les comptes d'une autre société, l'administration doit être regardée comme ayant suffisamment motivé l'application des pénalités pour mauvaise foi dont elle entendait assortir les redressements mis à la charge de M. et Mme A ; qu'en se fondant sur le caractère répété de tels agissements, elle établit la mauvaise foi de ces derniers ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a accordé à M. et Mme A, au titre des années 2001, 2002 et 2003, la réduction, en droits et pénalités, des impositions contestées, dans la catégorie des revenus fonciers, à hauteur, en base, des sommes respectives de 56 475 euros (cinquante-six mille quatre cent soixante-quinze euros), 50 979 euros (cinquante mille neuf cent soixante-dix-neuf euros) et 62 470 euros (soixante-deux mille quatre cent soixante-dix euros) ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme A la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Grenoble n° 0602928 du 23 avril 2009 est annulé en tant qu'il prononce, en ses articles 1 et 2, la réduction, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, à la contribution sociale généralisée et à la contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social auxquelles ont été assujettis M. et Mme A au titre des années 2001, 2002 et 2003.
Article 2 : M. et Mme A sont rétablis aux rôles supplémentaires d'impôt sur le revenu, à concurrence de 22 436 euros en droits et 13 690 euros de pénalités, pour l'année 2001, 16 050 euros en droits et 7 661 euros de pénalités, pour l'année 2002, 17 946 euros en droits et 6 137 euros de pénalités, pour l'année 2003, et de contributions sociales, à concurrence de 5 646 euros en droits et 3 446 euros de pénalités, pour l'année 2001, 5 098 euros en droits et 2 649 euros de pénalités, pour l'année 2002, 6 340 euros en droits et 2 725 euros de pénalités, pour l'année 2003.
Article 3 : Les conclusions de M. et Mme A tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à M. et Mme Jo-François A.
Délibéré après l'audience du 18 octobre 2011 à laquelle siégeaient :
M. Chanel, président de chambre,
MM. Besson et Lévy Ben Cheton, premiers conseillers.
Lu en audience publique, le 17 novembre 2011.
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N° 09LY02142
