Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 16 juillet 2010, présentée pour M. Jean-Antoine A, ... ;
M. A demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0901334 du 11 mai 2010 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il restait assujetti au titre des années 2000, 2001 et 2002 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000, 2001 et 2002 ;
3°) à titre subsidiaire, à ce que la Cour invite l'administration à produire les éléments chiffrés permettant de déterminer si le taux de 29% retenu par le ministre a été appliqué ou à défaut à ce qu'une expertise soit ordonnée pour déterminer le taux,
4°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
M. A soutient que :
- l'inscription aux fins de préservation de l'abbaye n'étant pas limitée à des éléments isolés ou dissociables de l'ensemble immobilier, tels qu'un escalier, des plafonds, ou certaines salles, mais vise la protection de l'ensemble architectural, la réponse ministérielle Klifa, dont il se prévaut sur le fondement de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales, permet de bénéficier du caractère déductible de l'ensemble des dépenses de travaux de réhabilitation y compris ceux concernant la partie non inscrite de l'immeuble ; les travaux réalisés, tant dans les parties privatives que non privatives, sont de la nature de ceux dont la déduction est autorisée par cette réponse dès lors que l'abbaye a fait l'objet d'une inscription pour son ensemble, sans aucune restriction ni réserve, que les travaux ont été autorisés et conduits par les autorités administratives spécialisées et que les travaux de réhabilitation ne comportent ni gros-oeuvre, ni agrandissement ;
- les travaux en cause n'ont pas conduit à la réalisation d'une opération de reconstruction, construction ou agrandissement de la surface habitable mais doivent être regardés comme des travaux d'amélioration déductibles au sens de l'article 31 du code général des impôts dès lors que :
- il ne s'agit pas de travaux de construction ou reconstruction compte tenu de la nature initiale de l'immeuble, ainsi que notamment des mentions portées sur le permis de construire, de l'arrêté d'inscription sur l'inventaire des monuments historiques, des précisions apportées par l'Architecte des Bâtiments de France, de la note de la direction générale des impôts du 9 septembre 2005 ;
- les travaux ont consisté à rendre à l'ensemble du bâtiment son aspect fin XVIIIème en le dotant de normes de confort et de sécurité ;
- les travaux de l'immeuble, inscrit entièrement à l'inventaire supplémentaire des monuments historiques, ont été effectués dans le volume bâti existant dont la conservation répond aux prescriptions administratives concernant la préservation et la conservation de ce monument et la réalisation de toutes les normes modernes de confort et de sécurité ;
- c'est à tort que l'administration et le Tribunal ont fait prévaloir l'usage déviant du bâtiment au cours des XIXème et XXème siècle alors que les travaux ont consisté à restaurer l'apparence XVIIIème et qu'à l'origine le bâtiment était consacré à l'habitation, le bâtiment passant de 27 logements en 1793 à 47 logements en 2001 ;
- l'administration et le Tribunal commettent une erreur de droit en ne faisant pas application de la jurisprudence Flor Florentin ;
- l'administration ne justifie pas que les dépenses déductibles retenues correspondraient au montant forfaitaire des travaux dont le caractère déductible a été admis par une décision du ministre du 1er septembre 2008, dont il se prévaut sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, et il lui appartient de verser le détail du taux de 29% avant d'ordonner une expertise ; les travaux de préservation sur les parties communes et privatives représentent près de 50% du total TTC des dépenses, honoraires inclus ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire en défense enregistré le 3 septembre 2010, présenté pour le ministre du budget, des comptes publics, et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ;
Il soutient que :
- les travaux effectués dépassent le simple cadre des travaux d'amélioration ou de réhabilitation et constituent des travaux de reconstruction non déductibles dès lors que, notamment, ils ont consisté en la démolition et la reconstruction de la structure interne, et ont eu pour effet de modifier le gros-oeuvre, la consistance et l'agencement de l'équipement initial de l'immeuble et de créer 47 logements ; les travaux d'amélioration sont indissociables des importants travaux de reconstruction ; l'inscription sur l'inventaire supplémentaire ne saurait préjuger du caractère déductible des travaux réalisés ;
- le requérant ne saurait se prévaloir de la décision du 1er décembre 2008 qui ne constitue pas une prise de position formelle de l'administration au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
- l'usage industriel prolongé à partir de la fin du XVIIIème et l'ampleur des modifications internes opérées dans l'abbaye dans le cadre de ces activités industrielles enlèvent à l'abbaye son usage originel et partiel d'habitation et procurent à l'édifice une affectation industrielle qui ne peut être regardée comme temporaire ; les travaux liés au retour à l'habitation ont eu pour effet de modifier la conception et l'aménagement du bâtiment, et les dépenses d'amélioration ne sont donc pas déductibles ;
- les dispositions du 3° du I de l'article 156 ne sont pas applicables dès lors que les dépenses en litige ne sont pas déductibles sur le fondement du 1° du I de l'article 31 ;
- le requérant ne saurait utilement se prévaloir de la réponse ministérielle Klifa du 17 mars 1997 dès lors qu'elle ne s'applique pas à la question préalable de l'existence d'un déficit foncier ;
Vu le mémoire distinct, enregistré le 16 juillet 2010, présenté pour M. A, par lequel il demande à la Cour, à l'appui de leur recours tendant à la décharge des impositions restant en litige, de transmettre la question de la conformité aux droits et libertés garantis par la Constitution des dispositions du a) et b) du 1° du 1. de l'article 31 et du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts et d'annuler leur précédente demande relative à la question prioritaire de constitutionnalité présentée dans un mémoire non distinct enregistré le 16 avril 2010 ;
Il soutient que ces dispositions, applicables au litige et qui n'ont pas été déclarées conformes par le Conseil Constitutionnel :
- méconnaissent les principes du consentement à l'impôt et de légalité de l'impôt ainsi que la compétence du législateur, résultant des articles 14 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen et 34 de la Constitution, dès lors que l'assiette des impositions n'est pas déterminée précisément ;
- méconnaissent le principe d'égalité devant la loi et l'impôt résultant des articles 6 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen et 13 de la Constitution, dès lors que ces principes ne s'opposent pas à ce que le législateur règle de manière différente des situations différentes, que l'intérêt général fixé par la loi sur les monuments historiques est d'assurer la préservation d'un immeuble classé ou inscrit à l'inventaire, que cette protection entraîne des contraintes notamment financières lors de la réalisation des travaux de réhabilitation, que ces classements commandent ainsi que le traitement fiscal soit envisagé de manière dérogatoire, qu'ainsi au nom de la cohérence entre la mesure fiscale et les objectifs poursuivis, l'administration ne saurait refuser la déduction de tels travaux et que ces dispositions du code général des impôts doivent donc être interprétées à la lumière de l'arrêté préfectoral portant inscription et appliquées de telle façon que les investisseurs ne se trouvent pas privés du bénéfice combiné de ces articles ;
- méconnaissent le principe de clarté de la loi et les exigences de sécurité juridique et de confiance légitime résultant des dispositions de l'article 34 de la Constitution et 4, 5, 6 et 15 de la déclaration des droits de l'homme et du citoyen compte tenu du manque de précision des dispositions du code général des impôts en cause prêtant à des interprétations différentes, tant de la part de l'administration que des juridictions ;
Vu le mémoire, enregistré le 6 août 2010, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, et de la réforme de l'Etat, qui demande à ce que la Cour rejette, d'une part, la demande tendant à ce que la question prioritaire de constitutionnalité soit transmise au Conseil d'Etat et, d'autre part, la demande en décharge des impositions restant en litige ;
Il soutient que la question prioritaire de constitutionnalité ne présente pas un caractère sérieux ; que, s'agissant de la méconnaissance des principes de consentement à l'impôt et de l'incompétence négative, le Conseil Constitutionnel s'est prononcé par une décision n° 2010-5 du 18 juin 2010 ; que, s'agissant du principe d'égalité, la critique des requérants n'est pas motivée et s'inscrit essentiellement dans le cadre du plein contentieux devant le juge de l'impôt ; que s'agissant du principe de clarté de la loi, le moyen n'est pas motivée, les requérants se référant à la doctrine Klifa laquelle ne peut être invoquée pour critiquer la constitutionnalité d'une disposition législative ;
Vu l'ordonnance du 20 septembre 2010 par laquelle le président de la 2ème chambre de la Cour de céans a rejeté la demande de transmission au Conseil d'Etat de la question prioritaire de constitutionnalité présentée par M. A ;
Vu l'ordonnance prise le 8 septembre 2010 sur le fondement de l'article R. 613-1 du code de justice administrative fixant la clôture de l'instruction au 8 octobre 2010 à 16 h 30 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la Constitution, notamment son Préambule et ses articles 34 et 61-1 ;
Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et le premier protocole additionnel à cette convention ;
Vu l'ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 23 novembre 2010 :
- le rapport de M. Segado, premier conseiller ;
- et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;
Considérant que M. A relève appel du jugement du 11 mai 2010 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il reste assujetti au titre des années 2000, 2001 et 2002 à raison de la réintégration dans ses revenus globaux des charges foncières relatives à un appartement donné en location situé dans un ensemble immobilier rénové de l'ancienne abbaye cistercienne de la Seauve-sur-Sémène, et correspondant à leur quote-part des dépenses de travaux de réhabilitation de cet immeuble ;
Sur l'application de la loi fiscale :
Considérant que doivent notamment être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, au sens des dispositions précitées du 3° du I de l'article 31 du code général des impôts, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, notamment dans des locaux auparavant affectés à un autre usage, sauf si ces locaux étaient destinés originellement à l'habitation et n'ont pas fait l'objet de travaux modifiant leur conception, leur aménagement et leurs équipements en vue de leur ôter cette destination, ou encore ceux qui ont pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre, ainsi que les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à des travaux de reconstruction ; que, concernant la portée de ces dispositions de l'article 31 du code général des impôts et le caractère déductible des travaux en litige, les requérants ne sauraient utilement se prévaloir des modifications apportées au 3° du I de l'article L. 156 du code général des impôts par le 2° de l'article 68 de la loi n° 2003-1312 du 30 décembre 2003 qui sont postérieures aux années litigieuses et qui ne concernent que les modalités d'imputation des déficits fonciers pour les immeubles ayant fait l'objet d'une restauration complète dans un secteur sauvegardé ;
Considérant que, par un acte d'acquisition passé le 29 décembre 2000, M. A a acheté un lot de copropriété composé d'un appartement de 79,10 m² destiné à la location et des millièmes correspondants, situé au 1er étage de l'ensemble immobilier en copropriété de l'ancienne abbaye cistercienne de la Seauve-sur-Sémène (Haute-Loire) ; que les travaux en litige ont consisté notamment en la création de 47 appartements implantés aux niveaux 1 à 3 avec un remaniement complet de l'agencement et du cloisonnement intérieur comprenant, outre la création de mezzanines au dernier niveau, la pose de faux plafonds, de cloisons et d'huisseries intérieurs, l'installation d'ascenseurs, la mise en place d'une dalle, la reconstruction partielle des refends afin de supporter les charges admissibles pour les logements, la mise en place de chapes de nivellement sur l'ensemble de l'immeuble, l'obturation d'ouvertures en façade qui avaient été percées au cours du XIXème siècle ainsi que la création d'ouvertures et la pose de châssis de toiture avec vitrage pour les logements en mezzanine, la reconstitution d'un escalier d'honneur qui avait été supprimé, la mise en place de parois coupe-feu, l'installation de la plomberie, du sanitaire, du chauffage et de l'électricité ; que ces travaux doivent, par suite, être regardés comme des travaux de reconstruction au sens des dispositions précitées du 1° du I de l'article 31 du code général des impôts ; que ne sont pas dissociables, en l'espèce, de l'ensemble des travaux de reconstruction, les dépenses de travaux restant en litige qui, pris isolément, pourraient être qualifiés de travaux d'entretien et d'amélioration ; qu'au surplus, si le requérant soutient que les bâtiments de l'abbaye, construits à partir du XIIème siècle, étaient destinés, à l'origine et jusqu'à la fin du XVIIIème siècle, à l'habitation et que les travaux en cause ont eu seulement pour objet un retour des locaux à cet usage d'habitation, cet ensemble immobilier a fait l'objet de profondes modifications à partir de la fin du XVIIIème siècle, à la suite de sa vente comme biens nationaux lors de la Révolution, et jusqu'à son rachat en 2000 par un agent immobilier ; que, notamment, ces bâtiments ont été utilisés jusqu'en 1985 par diverses entreprises industrielles après avoir été aménagés à cet effet alors que, par ailleurs, seule une partie de ces bâtiments de l'abbaye était, avant cette transformation, affectée à l'habitation, le troisième niveau comprenant des greniers dont il n'est pas établi qu'ils avaient été destinés à l'habitation ; qu'il résulte d'ailleurs des déclarations de propriétés bâties déposées au cadastre par la commune de la Seauve-sur-Sémène avant rénovation ainsi que des plans avant et après travaux produits par les requérants, que si le 1er et le 2ème étage comportaient chacun un appartement et une chambre, les locaux à usage professionnel constitués d'ateliers, de bureaux et de dépôts représentaient toutefois plus de 85 % de la surface de ces étages et ont été aménagés à cette fin ; qu'il n'est pas établi que les locaux ainsi transformés pour accueillir des ateliers avaient conservé leur conception, leur aménagement et leurs équipements d'origine leur permettant d'être encore regardés comme ayant vocation à l'habitation, ni que l'appartement des requérants était précédemment destiné à l'usage d'habitation ou que les travaux effectués n'ont eu pour objet que de redonner à l'immeuble dans son ensemble et à leur appartement en particulier, la destination qui avait pu être la sienne précédemment ; que par suite, les travaux en litige, qui ont conduit à la création de 47 logements, doivent être regardés comme des travaux ayant permis la création de nouveaux locaux d'habitation et comme ayant ainsi constitué des travaux de construction ou de reconstruction, au sens des dispositions précitées ;
Considérant qu'il s'ensuit que les dépenses correspondant à ces travaux de reconstruction restant en litige, ne sont pas déductibles, en vertu des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts, pour la détermination du revenu net des requérants, nonobstant la circonstance que l'immeuble a été inscrit à l'inventaire supplémentaire par arrêté préfectoral du 15 septembre 1993 ;
En ce qui concerne l'application de la doctrine :
Considérant, en premier lieu, que, M. A ne peut, en tout état de cause, utilement se prévaloir de l'interprétation du 3 du I de l'article 156 du code général des impôts donnée par la réponse ministérielle à M. Klifa, député, publiée au journal officiel des débats du 17 mars 1997, dans laquelle il est précisé que les règles selon lesquelles les déficits fonciers correspondant aux immeubles classés ou inscrits sont imputables sans limitation de montant sur le revenu global s'appliquent dans les mêmes conditions lorsque le classement ou l'inscription à l'inventaire supplémentaire ne concerne pas la totalité de l'immeuble, à condition toutefois que ce classement ou cette inscription ne soit pas limité à des éléments isolés ou dissociables de l'ensemble immobilier, tels un escalier, des plafonds, ou certaines salles, mais vise à la protection de l'ensemble architectural. , dès lors que, comme il a été dit ci-dessus, les dépenses de travaux restant en litige ne constituent pas des charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net en vertu de l'article 31 et qu'ils n'ont pas ainsi généré de déficits fonciers ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal ; (...) ; que M. A a entendu se prévaloir d'une prise de position formelle de l'administration résultant d'un courrier du 1er septembre 2008 du ministre du budget, des comptes publics, et de la fonction publique mentionnant son accord pour la prise en compte des dépenses portant sur les travaux de toiture et ceux afférents à la réfection des façades et des menuiseries extérieures qu'il a paru possible de retenir comme étant des dépenses de réparation dissociables des travaux de reconstruction et dont il a évalué le montant à 29% de l'ensemble des dépenses de travaux ; que toutefois, alors que l'administration justifie, en communiquant notamment le détail de ses calculs, avoir prononcé des dégrèvements partiels correspondant à ce courrier, le requérant ne saurait se prévaloir, pour bénéficier d'une remise excédant le montant ainsi fixé, du contenu de cette lettre laquelle est, au surplus, postérieure à la mise en recouvrement des impositions dont il demande la décharge ;
Considérant, enfin, que les principes de sécurité juridique et de confiance légitime n'ont pas été méconnus alors que l'administration fiscale n'a pas approuvé le caractère déductible des charges restant en litige et n'a pas induit en erreur le requérant lors de ses déclarations ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède, et sans qu'il soit besoin d'ordonner l'expertise demandée, que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté sa demande ; que ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. A est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean-Antoine A et ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
Délibéré après l'audience du 23 novembre 2010, où siégeaient :
M. Chanel, président de chambre,
MM. Pourny et Segado, premiers conseillers,
Lu en audience publique, le 14 décembre 2010.
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N° 10LY01651
