| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 5ème chambre - formation à 3, 15 avril 2010, 09LY00782

Vu la requête, enregistrée le 7 avril 2009 au greffe de la Cour, présentée pour M. Youssef A, domicilié ... ;

M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement nos 0607988 - 0607989, en date du 27 janvier 2009, par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 à 2002 et des pénalités y afférentes et, d'autre part, des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 et des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer la décharge desdites cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et pénalités y afférentes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros, à son bénéfice, au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

M. A soutient que, concernant la régularité de la procédure, la procédure de contrôle de sa comptabilité des exercices 2000 et 2001 a débuté le 15 avril 2003 et non le 7 mai 2003 comme l'a retenu le Tribunal et s'est terminée le 17 septembre 2003 ; qu'elle a, en conséquence, excédé le délai de trois mois imparti à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales applicable dès lors que son chiffre d'affaires était inférieur à 763 000 euros ; que, pour la vérification de comptabilité de l'exercice 2002, l'intégralité de la vérification s'est déroulée au siège du cabinet comptable, alors qu'aucune demande n'a été présentée en ce sens, en méconnaissance de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales ; que les opérations de vérification ont débuté avant l'envoi de l'avis de vérification, en violation de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ; que la vérificatrice a utilisé des renseignements et des documents obtenus lors de la vérification des précédents exercices ; que, subsidiairement, sur la reconstitution du chiffre d'affaires, la société Atout Viandes a transmis à l'administration des factures qui ne le concernent pas ; qu'une attestation du gérant de la société Atout Viandes précise les dates des factures, les quantités et détails des marchandises achetées ; que l'attestation produite par l'administration, du même gérant, différente de la précédente, ne satisfait pas au formalisme requis par la loi ; que les incohérences relevées par l'administration dans les achats de cuisses de dinde, de boissons et de steaks hachés ne sont pas fondées ; que le vérificateur ne pouvait pas, en conséquence, estimer que ces prétendues incohérences ne permettaient pas une reconstitution efficace de la formule kebabs, frites, boissons ; qu'au contraire, seule une reconstitution par les achats aurait permis d'avoir une vision exacte de l'activité ; que la reconstitution effectuée n'est le résultat que d'une extrapolation fondée sur des achats qui n'ont jamais été effectués ; que la reconstitution doit se faire sur les achats réels de viandes, tels qu'ils ont été comptabilisés au titre des années 2001 et 2002 ; que, pour l'année 2000, la reconstitution devra être faite sur la base des achats de cuisses de dinde de 2001 ; que les résultats ainsi obtenus sont proches des résultats déclarés ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 7 décembre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ; il soutient, sur la régularité de la procédure, en ce qui concerne la vérification de comptabilité des exercices 2000 et 2001, que, le 15 avril 2003, n'a eu lieu qu'une intervention de contrôle inopinée, dont l'objet était de procéder à la constatation des éléments physiques de l'exploitation, de l'existence et de l'état des documents comptables ; que, le même jour, il a été remis à M. A un avis l'informant qu'une vérification de comptabilité, portant sur les exercices 2000 et 2001, allait être engagée et qu'une première intervention était prévue le 28 avril 2003 ; qu'il a sollicité un report au 7 mai 2003, date à laquelle la vérification de comptabilité a effectivement débuté ; que c'est donc à compter de cette dernière date, et non à compter du 15 avril 2003, que le délai de trois mois prescrit à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales a commencé à courir ; qu'en effet, un contrôle inopiné effectué en application de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ne constitue pas le commencement d'une vérification de comptabilité ; que la vérification de comptabilité a eu lieu dans les locaux de l'expert comptable à la demande de M. A et s'est achevée le 7 juillet 2003 ; que, le 17 septembre 2003, seule une réunion de synthèse s'est déroulée dans les locaux de l'administration en l'absence de tout document comptable ; que la vérification de comptabilité a été effectuée dans le délai prescrit à l'article L. 52 du livre des procédures fiscales ; que, concernant la vérification de comptabilité de l'exercice 2002, M. A a été informé par un avis du 26 juin 2003 que la vérification de sa comptabilité était étendue à la période allant du 1er janvier 2002 au 31 décembre 2002 et qu'une intervention était prévue le 7 juillet 2003, date à laquelle s'est achevé le précédent contrôle ; que, le 1er juillet 2003, il a expressément demandé que les opérations de contrôle s'effectuent au cabinet de son expert comptable ; qu'en l'absence d'inventaire détaillé de stock et de justificatif des recettes, une seule intervention sur place a été suffisante pour dépouiller les achats de 2002, faire une critique de la comptabilité et mettre en place la méthode de reconstitution ; que, s'agissant des recoupements d'achats de viandes auprès du fournisseur, la vérificatrice a précisé qu'il ont été effectués dans le cadre de la vérification de comptabilité de ce fournisseur ; que ces recoupements ont permis de mettre en évidence d'importantes quantités d'achats non comptabilisés ; que, concernant le bien-fondé des impositions, il appartient à M. A d'apporter la preuve du caractère exagéré des impositions ; que, sur les achats non comptabilisés de viandes, il n'apporte pas la preuve que la société Atout Viandes n'aurait pas correctement comptabilisé ses achats ; que l'attestation qu'il a produite du gérant de cette société est contredite par une autre, postérieure, de ce même gérant ; que le service a pu, en conséquence, considérer que les recoupements effectués auprès du fournisseur avaient une valeur probante supérieure aux écritures comptables de M. A ; que, sur l'incohérence dans l'approvisionnement des marchandises, les arguments invoqués sont inopérants ; que, sur la reconstitution du chiffre d'affaires, le service a procédé à cette reconstitution en se fondant sur les achats de l'entreprise ; que la méthode de reconstitution basée uniquement sur les recettes de sandwicherie n'est pas préjudiciable car le chiffre d'affaires du secteur de la restauration sur place, hors dégustation de sandwichs, est accessoire ; qu'en outre, le service n'a pas ajouté au chiffre d'affaires reconstitué les recettes provenant de la consommation sur place de frites, desserts et cafés ; que M. A n'apporte pas la preuve que la méthode de reconstitution serait excessivement sommaire ou radicalement viciée, ni que les impositions litigieuses auraient été établies sur des bases exagérées ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 mars 2010 :

- le rapport de Mme Besson-Ledey, premier conseiller ;

- les conclusions de M. Raisson, rapporteur public ;

Considérant qu'à la suite d'une vérification de sa comptabilité portant, en matière de bénéfices industriels et commerciaux et de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002, M. A, qui exploite un établissement de restauration rapide proposant des spécialités orientales à Villeurbanne, a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2000 à 2002, ainsi qu'à des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2000 au 31 décembre 2002 ; qu'il relève appel du jugement du Tribunal administratif de Lyon du 27 janvier 2009 qui a rejeté ses demandes de décharge desdites cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que des pénalités y afférentes ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

En ce qui concerne la vérification de comptabilité des exercices 2000 et 2001 :

Considérant qu'aux termes des dispositions de l'article L. 52 du livre des procédures fiscales : Sous peine de nullité de l'imposition, la vérification sur place des livres ou documents comptables ne peut s'étendre sur une durée supérieure à trois mois en ce qui concerne : 1° Les entreprises industrielles et commerciales ou les contribuables se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes n'excède pas les limites prévues au I de l'article 302 septies A du code général des impôts.(...) ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction, notamment de la notification de redressement du 30 septembre 2003, que la vérification de comptabilité mise en oeuvre à l'encontre de M. A et concernant son établissement de restauration s'est déroulée du 15 avril au 8 juillet 2003 et respectait ainsi le délai sus-rappelé de trois mois ; que si, le 17 septembre 2003, au-delà du délai prescrit par l'article L. 52 précité, le vérificateur a organisé, dans les locaux de l'administration, une réunion de synthèse avec M. A et son conseil, le ministre soutient sans être contredit qu'aucun document comptable n'a été, à cette occasion, transporté dans les locaux du service ni examiné ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la vérification de comptabilité mise en oeuvre en l'espèce, aurait excédé la durée de trois mois fixée par l'article L. 52 du livre des procédures fiscales n'est pas fondé ;

En ce qui concerne la vérification de comptabilité de l'exercice 2002 :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. ; que, si ces dispositions ont pour conséquence que toute vérification de comptabilité doit en principe se dérouler dans les locaux de l'entreprise vérifiée, la vérification n'est toutefois pas nécessairement entachée d'irrégularité du seul fait qu'elle ne s'est pas déroulée dans ces locaux ; qu'il en va ainsi lorsque, notamment, la comptabilité ne se trouve pas dans l'entreprise et que, d'un commun accord entre le vérificateur et les représentants de l'entreprise, les opérations de vérification se déroulent au lieu où se trouve la comptabilité, dès lors que cette circonstance ne fait, par elle-même, pas obstacle à ce que la possibilité d'engager avec le vérificateur un débat oral et contradictoire demeure offerte aux représentants de l'entreprise vérifiée ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que les opérations de vérification se sont déroulées dans les bureaux de l'expert-comptable de M. A, à la demande expresse, le 1er juillet 2003, de son conseil ; que, par suite, M. A, qui n'allègue pas avoir été privé d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur, n'est pas fondé à soutenir que la vérification de comptabilité diligentée à son encontre se serait déroulée dans des conditions irrégulières ;

Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / (...) En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatations matérielles. L'examen au fond des documents comptables ne peut commencer qu'à l'issue d'un délai raisonnable permettant au contribuable de se faire assister par un conseil ;

Considérant qu'en l'absence d'inventaire de stocks et de tout justificatif concernant les recettes de l'année 2002, la vérificatrice a pu se livrer, sur une seule journée, le 7 juillet 2003, au dépouillement intégral des factures d'achats de l'exercice, faire des recoupements avec les renseignements obtenus lors d'une vérification de comptabilité du fournisseur de M. A et en débattre avec lui ; qu'il ne résulte pas de l'instruction, qu'au cours de cet examen, le service vérificateur se serait servi d'éléments obtenus lors d'une précédente vérification de la comptabilité de l'intéressé et aurait, ainsi, débuté la vérification en cause avant la réception de l'avis de vérification le 27 juin 2003 ; qu'il s'ensuit que M. A n'est pas fondé à soutenir que la vérification de comptabilité de l'exercice 2002 se serait déroulée selon une procédure irrégulière ;

Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission./ Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. (...) ; qu'aux termes de l'article L. 193 du même livre : Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ;

Considérant que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu de M. A des années 2000 à 2002 ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée ont été établis selon la procédure de taxation d'office ; qu'ainsi, et dès lors que M. A ne conteste pas l'irrégularité de sa comptabilité, il lui appartient d'apporter la preuve du caractère exagéré des impositions en litige ;

Considérant que, pour reconstituer le chiffre d'affaires du restaurant exploité par M. A, le service vérificateur à tenu compte d'achats non comptabilisés par l'intéressé, mais figurant dans la comptabilité de l'un de ses fournisseurs, la société Atout Viandes ; qu'ayant relevé, par ailleurs, des incohérences dans certains achats de dinde, boissons et steaks hachés, il a écarté une reconstitution de la formule kebabs, frites, boissons , pour retenir une reconstitution à partir des seules recettes sandwicherie, en distinguant les ventes à emporter et celles à consommer sur place ;

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'il y a lieu, pour les mêmes motifs que ceux retenus par le Tribunal administratif et qu'il y a lieu pour la Cour d'adopter, d'écarter le moyen déjà invoqué par M. A en première instance et repris en appel tiré de ce que les achats comptabilisés par le service et figurant dans la comptabilité de l'un de ses fournisseurs, la société Atout Viandes, lui seraient étrangers ;

Considérant, en second lieu, que, si M. A soutient que les incohérences dans certains achats de dinde, boissons et steaks hachés retenues par l'administration pour écarter la méthode de reconstitution selon la formule kebabs, frites, boissons ne seraient pas fondées, il n'apporte aucun commencement de preuve à l'appui de ses allégations ; que, dès lors, M. A n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de ce que la méthode de reconstitution mise en oeuvre par l'administration serait excessivement sommaire ou radicalement viciée dans son principe, ni ne démontre l'exagération des bases d'imposition retenues ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Lyon a rejeté ses demandes ; que les conclusions qu'il a présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Youssef A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 25 mars 2010 à laquelle siégeaient :

M. Montsec, président,

Mme Jourdan et Mme Besson-Ledey, premiers conseillers.

Lu en audience publique, le 15 avril 2010.

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N° 09LY00782