Vu la requête, enregistrée par télécopie le 21 juin 2007 puis régularisée le 28 juin 2007 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme Gérard A, domiciliés ...;
M. et Mme A demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0502746, en date du 27 mars 2007, en tant que le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1997, 1998 et 1999 et aux contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1997 et 1998 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat à leur verser la somme de 3 500 euros au titre des frais exposés par eux dans l'instance et non compris dans les dépens ;
Les requérants soutiennent :
- sur les années 1997 et 1998, que la procédure est irrégulière dès lors qu'il n'y a pas eu de débat contradictoire avant la demande de justification, que les convocations présentaient un caractère contraignant, que la notification de redressement et la réponse à leurs observations sont insuffisamment motivées, qu'ils ont été taxés d'office sans que soit établie une balance d'espèces, que le chef de brigade n'a pas établi de compte-rendu écrit de l'entretien qu'il a eu avec eux ; que l'absence de prise en compte par le vérificateur des dépenses professionnelles, la taxation d'office erronée de chèques des membres de la famille et des erreurs dans le calcul des sommes dont l'origine est restée injustifiée affectent le bien-fondé de l'imposition ; que les pénalités pour mauvaise foi leur ont été appliquées sans en indiquer les raisons et ne sont pas justifiées dès lors qu'ils pensaient de bonne foi que les gains de jeux n'étaient pas imposables ;
- sur l'année 1999, que la procédure d'imposition est irrégulière dès lors qu'aucune notification de redressement ne leur a été notifiée et qu'ils ont été privés de leurs droits à une vérification de comptabilité ou à un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ; que l'année 1999 était prescrite ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire, enregistré le 15 janvier 2008, par lequel le ministre du budget conclut au rejet de la requête ;
Il soutient :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
S'agissant des années 1997 et 1998, que le moyen tiré de l'absence de dialogue avec le vérificateur avant l'envoi de la demande de justification manque en fait ; que la circonstance qu'ils ont été convoqués chez le vérificateur par courrier avec avis de réception est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ; que la notification de redressement précise les éléments de base de l'imposition conformément aux dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ; que le moyen tiré du défaut de motivation de la réponse aux observations du contribuable manque en fait et est au surplus inopérant ; que c'est à bon droit au regard des dispositions des articles L. 16 et L. 69 du livre des procédures fiscales que les encaissements importants ont été regardés comme des revenus non déclarés et ont été taxés d'office ; qu'aucune disposition n'exige une réponse écrite du supérieur hiérarchique du vérificateur à la suite de l'entretien, moyen au demeurant inopérant dans le cadre de la taxation d'office ; que la circonstance que les revenus aient été imposés dans la catégorie divers alors qu'ils avaient été qualifiés de revenus d'origine indéterminée dans la notification de redressement est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition ;
Sur l'année 1999, que les moyens tirés de l'absence d'envoi d'une notification de redressement, d'examen contradictoire de situation fiscale personnelle et de vérification de comptabilité sont inopérants dès lors que les rehaussements ont été opérés conformément aux revenus déclarés ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant des années 1997 et 1998, que les requérants n'apportent pas la preuve qui leur incombe de leur droit à déduction de dépenses professionnelles, de l'origine familiale de certains chèques dont ils se prévalent et de la détermination des crédits demeurés injustifiés ;
S'agissant de l'année 1999, que le moyen tiré de la prescription manque en fait, que les requérants n'établissent pas que M. A n'est pas un joueur professionnel et que le moyen tiré du caractère non imposable des gains au jeu est en tout état de cause inopérant dès lors que les requérants n'établissent pas que les revenus correspondraient à des gains de jeu ;
En ce qui concerne les pénalités : que la mauvaise foi résulte de la dissimulation consciente de sources de profit ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 2 février 2010 :
- le rapport de M. Monnier, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Gimenez, rapporteur public ;
Considérant que M. et Mme A ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle portant sur les années 1997 et 1998, au cours duquel le vérificateur a constaté que des crédits importants avaient été enregistrés sur leurs comptes bancaires, essentiellement par versements périodiques d'espèces ; que, suite à une demande d'éclaircissements et de justifications en date du 14 juin 2000 et à une mise en demeure du 4 septembre 2000, les sommes dont l'origine est demeurée inexpliquée ont été imposées selon la procédure de taxation d'office ; que s'agissant de l'année 1999, les revenus de M. et Mme A ont été imposés à partir des éléments figurant dans leur déclaration d'impôt sur le revenu ; qu'ils relèvent appel du jugement du 27 mars 2007 par lequel le Tribunal administratif de Lyon a rejeté leur requête tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1997, 1998 et 1999 et aux contributions sociales ainsi que des pénalités y afférentes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1997 et 1998 ;
Sur les années 1997 et 1998 :
En ce qui concerne les droits :
S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que les requérants soutiennent qu'aucun dialogue n'a eu lieu avant l'envoi de la demande de justifications qui leur a été adressée le 22 juin 2000 en application de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales ; que, toutefois, si le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales implique que le vérificateur engage un dialogue contradictoire avec le contribuable sur les points qu'il envisage de retenir, avant d'envoyer une notification de redressements qui marquait, selon l'article L. 48 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur, l'achèvement de l'examen, aucune disposition du livre des procédures fiscales du code général des impôts ou de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié, dans sa version applicable aux opérations de contrôle menées à l'encontre de M. et Mme A, n'imposait au vérificateur, avant l'envoi de la demande de justifications, d'engager un dialogue portant sur les discordances qu'il avait relevées ; que, dès lors, le moyen ainsi soulevé doit être écarté comme manquant en droit ; qu'en outre, les requérants ne critiquent pas utilement en appel les motifs par lesquels le Tribunal administratif de Lyon a écarté leur moyen comme manquant en fait ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'aucune disposition du livre des procédures fiscales ou du code général des impôts ne prévoit ou n'implique que les opérations de contrôle que comporte un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, lequel n'a aucun caractère contraignant, se déroulent au domicile du contribuable ou que le vérificateur commette une irrégularité s'il convoque le contribuable dans son bureau par courrier recommandé avec avis de réception afin d'examiner contradictoirement sa situation fiscale ; que, par suite, la seule circonstance que le vérificateur ait convoqué à deux reprises les requérants pour un entretien dans son bureau, n'est pas, par elle-même, de nature à vicier la procédure d'imposition ;
Considérant, en troisième lieu, que le moyen tiré de ce que la procédure serait viciée du fait que le vérificateur n'a pas établi une balance d'espèces, ne diffère pas de celui développé devant le Tribunal ; qu'il résulte de l'instruction qu'il y a lieu de l'écarter par adoption des motifs des premiers juges que la Cour fait siens ;
Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales : ... sont taxés d'office à l'impôt sur les revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements et de justifications prévues à l'article L. 16 ; qu'aux termes de l'article L. 76 du même code dans sa rédaction alors applicable : Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination. Cette notification est interruptive de prescription. (...) ;
Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressement du 10 novembre 2000 mentionnait l'ensemble des bases et éléments servant au calcul des impositions en litige et les modalités de leur détermination ; qu'en outre, contrairement à ce que soutiennent les requérants, la notification de redressement n'a pas retenu leur argumentation selon laquelle l'ensemble des versements d'espèces sur leurs comptes bancaires proviendrait de gains de jeu réalisés par M. A mais l'a, au contraire, rejetée en indiquant que l'origine des versements déclarés comme provenant de gains au jeu était demeurée inexpliquée ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la notification de redressement serait insuffisamment motivée doit être écarté ;
Considérant, d'autre part, que les impositions en litige ayant été établies selon la procédure de taxation d'office prévue par les dispositions précitées de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, M. et Mme A ne sauraient utilement soutenir que serait insuffisamment motivée la réponse aux observations qu'ils ont faites le 22 janvier 2001 suite à la notification des redressements dès lors qu'une telle motivation n'est prescrite par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales que s'agissant des seuls redressements effectués selon la procédure contradictoire ;
Considérant, en cinquième lieu, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ; qu'en vertu du paragraphe 5 du chapitre III de la charte, dans la version remise aux requérants avant l'engagement de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle, le contribuable peut saisir l'inspecteur principal ou divisionnaire pour obtenir des éclaircissements supplémentaires sur les redressements notifiés au terme de la vérification ; que si des divergences importantes subsistent, il peut faire appel à l'interlocuteur départemental ou régional qui est un fonctionnaire de rang élevé spécialement désigné par le directeur dont dépend le vérificateur ;
Considérant, toutefois, que, le défaut de mention sur l'intercalaire 3938 B 20 du rapport de vérification de la possibilité d'un tel recours hiérarchique n'est pas de nature à vicier la régularité de la procédure d'imposition ; que les requérants reconnaissent d'ailleurs qu'ils ont bien eu un entretien le 1er mars 2001 avec le chef de brigade ; qu'au demeurant, la seule circonstance que les divergences qui subsistaient à l'issue de l'entretien tenu avec le supérieur hiérarchique n'aient pas été portées par écrit à la connaissance du contribuable ne constitue pas une violation des dispositions précitées ; qu'ainsi, en ne remettant pas au contribuable, à la suite de son entretien avec le supérieur hiérarchique, un tel compte-rendu écrit, l'administration n'a pas entaché d'irrégularité la procédure d'imposition ni privé les contribuables de la faculté de saisir l'interlocuteur départemental ;
S'agissant du bien-fondé des impositions :
Considérant que le moyen tiré de ce que les sommes créditées en espèces sur le compte des contribuables proviendraient pour l'essentiel de gains au jeu de M. A, que les chèques émis par des membres de sa famille ont été inclus à tort dans les sommes taxées d'office et que l'administration aurait commis des erreurs dans le calcul des crédits demeurés injustifiés, ne diffèrent pas de ceux développés devant le Tribunal ; qu'il résulte de l'instruction qu'il y a lieu de les rejeter par adoption des motifs des premiers juges que la Cour fait siens ;
En ce qui concerne les pénalités pour mauvaise foi :
S'agissant de la motivation :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. (...) ;
Considérant que la notification de redressement en date du 10 novembre 2000 adressée aux requérants indique que la bonne foi ne peut être retenue en raison de l'importance des sommes d'origine indéterminée figurant au crédit de leurs comptes bancaires révélatrice de l'organisation d'une source de profits dont les intéressés ne pouvaient ignorer le caractère imposable, des minorations considérables des bases taxables à l'impôt sur le revenu, sur le montant très important des droits éludés et du caractère grave et répété de l'infraction ainsi commise ; qu'elle expose qu'il est, en conséquence, fait application la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts ; qu'une telle motivation satisfait, contrairement à ce que soutiennent les requérants, aux exigences de l'article L. 80 D précité ;
S'agissant du bien-fondé :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p. 100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droits au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales. ; qu'aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manoeuvres frauduleuses incombe à l'administration. ;
Considérant que l'administration, qui invoque l'importance des sommes non déclarées, soit 695 911 francs pour 1997 et 476 198 francs pour 1998, caractérisant l'organisation d'une source de profits dont le caractère imposable ne pouvait être ignoré, l'importance de la minoration de déclaration, les époux A n'ayant déclaré aucun revenu pour 1997 et des revenus s'élevant seulement à 12 587 francs pour 1998, ainsi que le caractère répété de l'infraction, doit être regardée comme établissant la mauvaise foi des contribuables ; que leur affirmation selon laquelle c'est en toute bonne foi qu'ils n'ont pas déclaré les gains au jeu dès lors qu'ils les considéraient comme non imposables n'apporte pas la preuve contraire dès lors que les requérants n'ont apporté aucun élément tendant à démontrer que les rappels assortis de la majoration de 40 % prévue à l'article 1729 du code général des impôts seraient afférents à des revenus tirés de gains au jeu ; que ces derniers ne sont, en conséquence, pas fondés à demander la décharge des pénalités de 40 % qui leur ont été appliquées ;
Sur l'année 1999 et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : Sous réserve des dispositions de l'article L56, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts, les redressements correspondants sont effectués suivant la procédure de redressement contradictoire définie aux articles L57 à L61 A... ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au nombre des revenus des requérants imposés au titre de l'année 1999 figure la somme de 243 800 francs correspondant à celle déclarée par un courrier du 30 mars 2000, que les contribuables avaient joint à leur déclaration d'impôt sur le revenu au titre de l'année 1999, dans lequel M. A indiquait être un joueur de cartes professionnel et avoir tiré de cette activité un revenu de 243 800 francs pour l'année 1999 ; qu'à supposer même que l'administration fiscale était en droit de considérer cette lettre comme une déclaration, les revenus ainsi déclarés ne pouvaient, ainsi du reste que l'administration fiscale l'a reconnu dans l'admission partielle du 11 juillet 2003 de la réclamation des contribuables de même que dans son mémoire en défense devant le tribunal administratif, qu'être regardés comme des revenus non commerciaux au sens de l'article 92 du code général des impôts dès lors que le courrier qualifiait son activité de joueur de cartes de professionnelle ; que, toutefois, il résulte de l'instruction, et notamment de l'avis d'imposition y afférent, que la somme de 243 800 francs n'a pas été imposée au titre des revenus non commerciaux mais au titre des revenus divers ; qu'il suit de là que les contribuables n'ont pas été imposés conformément à leur déclaration ; que c'est dès lors à bon droit que ces derniers soutiennent, en ce qui concerne la somme de 243 800 francs, qu'ils ont fait l'objet d'un redressement au sens des dispositions précitées de l'article L. 55 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, M. et Mme A sont fondés à soutenir que l'administration, pour établir l'imposition litigieuse, aurait dû suivre la procédure de redressement contradictoire, alors prévue par cet article ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué le Tribunal administratif de Lyon a refusé de les décharger au titre de l'année 1999 des droits correspondant à un réduction de leur base d'imposition d'un montant de 243 800 francs (37 167,07 euros) ;
Sur les conclusions au titre des frais exposés et non compris dans les dépens :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat à verser à M. et Mme A une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : La base d'impôt sur le revenu assignée à M. et Mme A au titre de leur cotisation de l'année 1999 est réduite d'une somme de 37 167,07 euros.
Article 2 : M. et Mme A sont déchargés des droits correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Lyon du 27 mars 2007 est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera à M. et Mme A une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Gérard A et au ministre du budget, des comptes publics de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
Délibéré après l'audience du 2 février 2010, où siégeaient :
M. Chanel, président de chambre,
MM. Monnier et Segado, premiers conseillers.
Lu en audience publique, le 9 mars 2010.
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N° 07LY01312
