Vu la requête, enregistrée le 24 décembre 2002 sous le n° 02LY02374, présentée pour M. Edgar X, domicilié ..., par Me Lallemand, avocat au barreau de Lyon ;
M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 012615 du Tribunal administratif de Grenoble en date du 31 octobre 2002 rejetant sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il reste assujetti au titre des années 1994, 1995 et 1996 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions demandée ;
3°) de condamner l'Etat au remboursement des frais exposés au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
II) Vu la requête, enregistrée le 24 décembre 2002 sous le n° 02LY02376, présentée pour M. Edgar X, par Me Lallemand, avocat au barreau de Lyon ;
CNIJ : 19-01-01-03
19-01-03-01-02-03
19-01-04-03
19-04-02-05-01
19-04-02-05-02
19-06-02-01-01
19-06-02-08-01
M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 994185 du Tribunal administratif de Grenoble en date du 31 octobre 2002 rejetant sa demande en décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes dont il a été déclaré redevable au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1996 ;
2°) de prononcer la décharge de l'imposition demandée ;
3°) de condamner l'Etat au remboursement des frais exposés au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
III) Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 24 décembre 2002 sous le n° 02LY02377, présentée pour M. Edgar X, par Me Lallemand, avocat au barreau de Lyon ;
M. X demande à la Cour de surseoir à l'exécution du jugement n° 994185 du Tribunal administratif de Grenoble en date du 31 octobre 2002 rejetant sa demande en décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes dont il a été déclaré redevable au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1996 ;
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Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu la note en délibéré, enregistrée le 22 mars 2004, présentée pour M. X ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Vu l'ordonnance n° 2000-916 du 19 septembre 2000 portant adaptation de la valeur en euros de certains montants exprimés en francs dans les textes législatifs, ensemble le décret n° 2001-373 du 27 avril 2001 ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 mars 2004 :
- le rapport de M. Charlin, premier conseiller ;
- les observations de M. X ;
- et les conclusions de M. Bonnet, commissaire du gouvernement ;
Considérant que par les requêtes n° 02LY02374, 02LY02376 et 02LY02377, M. X demande, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il reste assujetti au titre des années 1994, 1995 et 1996 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée dont il a été déclaré redevable au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1996, d'autre part, le sursis à exécution du jugement n° 994185 du Tribunal administratif de Grenoble en date du 31 octobre 2002 rejetant sa demande en décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elles invoquent en partie les mêmes moyens et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
Sur les conclusions des requêtes n° 02LY02374 et 02LY02376 :
En ce qui concerne les conclusions principales en décharge des impositions en litige :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux les bénéfices des professions libérales (...) ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 256 A du code général des impôts : Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent d'une manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention. - Ne sont pas considérés comme agissant de manière indépendante : - les salariés et les autres personnes qui sont liés par un contrat de travail ou par tout autre rapport juridique créant des liens de subordination en ce qui concerne les conditions de travail, les modalités de rémunération et la responsabilité de l'employeur ; (...) - Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des professions libérales ou assimilées. ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a exercé successivement pour le compte de trois entreprises du bâtiment des fonctions technico-commerciales comprenant notamment le montage de dossiers, l'assistance technique, la prospection et le suivi de la clientèle et des sous-traitants, parfois la négociation et la conclusion de contrats dans le domaine des coffrages coulissants utilisés pour la réalisation d'ouvrages d'art routiers et autoroutiers ; que si la possibilité d'une collaboration en qualité de salarié a pu être envisagée, le requérant n'a été lié par aucun contrat écrit de travail à ces entreprises, qui ont elles-mêmes refusé de lui reconnaître le bénéfice du statut de salarié ; que le requérant a été rémunéré de ses prestations par le versement de sommes forfaitaires, ayant fait l'objet de sa part de l'établissement de factures régulières jusqu'au mois de septembre 1995, puis par des avances sur commissions ; que ni la double circonstance que des clients aient adressé des courriers à M. X au siège des entreprises avec lesquelles il travaillait ou que son nom ait figuré dans l'organigramme commercial de l'une d'elles, ni l'envoi par lesdites entreprises de 5 courriers, en 27 mois d'activité, ni la convocation à une réunion commerciale pendant cette même période, ne sont suffisants pour établir que ces entreprises auraient pu, sinon imposer à l'intéressé des horaires précis compte tenu des nécessités importantes de déplacement découlant de l'exercice de ses fonctions, du moins organiser de manière précise son travail de prospection, lui donner des ordres et des directives pour son exécution, puis contrôler les résultats de cette activité et disposer d'un pouvoir éventuel de sanction ; que, dans ces conditions et en dépit d'une lettre de l'URSSAF de la Drôme en date du 30 août 2000 qualifiant son activité de salariée, M. X ne s'est pas trouvé, à l'égard des entreprises qui ont utilisé ses services, dans une situation de subordination caractérisant l'existence d'un contrat de travail salarié ; que le requérant ne soutient ni même n'allègue qu'il aurait bénéficié des avantages et garanties attachés à cette situation ; que, par suite, les sommes perçues en qualité de consultant provenant de l'exercice d'une profession libérale étaient imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux et entraient dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, en application respectivement des articles 92 et 256 A précités du code général des impôts ;
En ce qui concerne les conclusions en décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu de l'année 1995 :
Considérant qu'aux termes du 1er alinéa de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : A l'issue (...) d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L. 57, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements. ; que les erreurs ou omissions dont peuvent être entachées les informations que l'administration doit fournir aux contribuables en application des dispositions de l'article L. 48 précitées ne vicient la procédure d'imposition que si elles ont pour effet de minorer le montant des droits et taxes dont l'intéressé est ou pourrait devenir débiteur et si elles incitent ainsi le redevable à donner son accord aux redressements envisagés et à renoncer, sur la base de renseignements inexacts, aux garanties que comporte notamment le recours à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que dans la notification de redressement du 7 août 1997, le vérificateur a fait connaître à M. X son intention de fixer à la somme de 455 532 francs les bénéfices non commerciaux retirés de l'exercice de son activité de conseil pour l'année 1995, et l'a aussi informé que le montant de la cotisation supplémentaire d'impôt et des pénalités y afférentes résultant de ce rehaussement s'élevait à 48 176 francs, montant de l'imposition effectivement mise en recouvrement au nom du requérant le 30 septembre 1998 ; que, par suite, la circonstance que, par erreur, M. X a en réalité été imposé sur un bénéfice non commercial de 270 623 francs seulement n'a pu vicier la régularité de la procédure d'imposition suivie à son égard, d'autant qu'il avait refusé le redressement en litige ;
En ce qui concerne les conclusions subsidiaires en réduction des impositions en litige :
S'agissant du montant des encaissements de l'année 1996 :
Considérant que M. X fait valoir que, selon les relevés de son compte bancaire professionnel, le montant des recettes et du chiffre d'affaires encaissés et imposables au cours de la période du 1er janvier au 15 avril 1996 s'élevait à 177 180 francs hors taxes ;
Considérant, en premier lieu, que, dans la notification de redressement du 7 août 1997, le vérificateur, pour établir le bénéfice non commercial de M. X, a retenu comme montant des encaissements perçus au cours de la période du 1er janvier au 15 avril 1996, une somme de 395 102 francs résultant du dépouillement du compte bancaire professionnel de l'intéressé ; que les relevés n° 48 à 51 de ce compte produits par le requérant établissent toutefois que les sommes encaissées s'élèvent à 177 180 francs seulement ; que l'administration fiscale, qui ne fournit ni indication précise, ni le détail des modalités de calcul de la reconstitution des honoraires imposables et se borne à prétendre qu'il aurait pu encaisser des honoraires sur d'autres comptes, sans assortir son allégation d'une quelconque justification, ou qu'il aurait lui-même reconnu dans sa requête recevoir de la société CLELIAL une rémunération fixe mensuelle de 60 000 francs ou encore que ses prétentions sont irréalistes, n'apporte pas la preuve qui lui incombe, à défaut d'acceptation du redressement en litige notifié selon la procédure contradictoire, que M. X aurait encaissé la somme de 395 102 francs ;
Considérant, en second lieu, qu'ayant été régulièrement taxé d'office à la taxe sur la valeur ajoutée en application du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales, M. X, qui sur ce point supporte la charge de la preuve, établit, par les informations et justifications fournies, l'exagération, à hauteur de 217 922 francs, du chiffre d'affaires soumis par l'administration fiscale à la taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier au 15 avril 1996, dès lors qu'ainsi qu'il vient d'être dit ci-dessus, celle-ci ne donne aucun élément précis établissant que le chiffre d'affaires, d'un montant de 177 180 francs réalisé par M. X, serait sous-évalué ;
S'agissant du montant des frais de déplacement à retenir pour la détermination des bénéfices non commerciaux :
Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 93 du code général des impôts, relatif à la détermination des bénéfices imposables dans la catégorie des bénéfices des professions non commerciales : Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession (...) ;
Considérant que l'administration fiscale a fixé les bénéfices non commerciaux de M. X sous déduction de l'ensemble des dépenses professionnelles de déplacement dont ce dernier a pu justifier notamment à raison de l'usage de son véhicule automobile ; que le requérant ne soutient ni même n'allègue être en mesure de justifier d'un montant de dépenses supérieur à celui retenu par l'administration fiscale pour l'usage de sa voiture, en application des dispositions précitées du I de l'article 93 du code général des impôts ;
Considérant, toutefois, que sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, M. X se prévaut d'une instruction administrative du 28 décembre 1981, publiée au bulletin officiel de la direction générale des impôts sous la référence 5 G-21-81, autorisant les contribuables déclarant des revenus imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux à déterminer les dépenses d'automobile par application du barème forfaitaire publié pour les salariés ; mais que le bénéfice de cette option est subordonné à l'indication expresse, dans la déclaration de bénéfices non commerciaux, du nombre de kilomètres parcourus et du tarif kilométrique retenu ; que M. X n'ayant déposé aucune déclaration de bénéfices non commerciaux au titre des années 1994 et 1995, il n'entre pas dans le champ d'application de cette instruction, qu'il ne peut ainsi invoquer à son profit ; qu'en revanche, le contribuable ayant exercé de manière expresse dans sa déclaration, modèle 2035, de bénéfices non commerciaux déposée au titre de l'année 1996, que l'administration fiscale n'a pas remise en cause, l'option pour la forfaitisation des frais de voiture, cette dernière s'applique obligatoirement à l'année entière, ainsi que l'instruction administrative le prévoit ; que, les modalités de calcul de ces dépenses n'étant pas contestées, M. X est, dès lors, fondé à demander la déduction d'une somme de 58 058 francs au titre des frais de voiture exposés pour la période du 1er janvier au 15 avril 1996, seule en litige ;
En ce qui concerne les conclusions subsidiaires relatives à la majoration de 40 % pour mauvaise foi appliquée aux droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant que l'administration fiscale a assorti les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée résultant de l'omission de déclaration par M. X des honoraires perçus entre le 1er janvier 1994 et 15 avril 1996, de la majoration de 40% prévue à l'article 1729 du même code ;
Considérant qu'en se bornant à soutenir que M. X ne pouvait ignorer qu'il était tenu de déclarer la taxe sur la valeur ajoutée facturée aux entreprises pour le compte desquelles il exerçait une activité de consultant, mais dont celui-ci avait déclaré les revenus qu'il en tirait dans la catégorie des traitements et salaires pour son imposition à l'impôt sur le revenu, l'administration fiscale n'apporte pas, dans les circonstances de l'espèce, la preuve dont elle a la charge du caractère intentionnel de l'absence de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir, dans la mesure des réductions d'impositions admises, que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté les conclusions de ses deux demandes en décharge des impositions et pénalités en litige ;
En ce qui concerne les conclusions des deux requêtes tendant au remboursement des frais exposés et non compris dans les dépens :
Considérant qu'il y a lieu dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de condamner l'Etat à payer à M. X une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés par lui en appel dans ses deux requêtes et non compris dans les dépens ;
Sur les conclusions de la requête n° 02LY02377 :
Considérant que la Cour se prononçant sur les deux requêtes au fond, les conclusions de la présente requête tendant à ce qu'il soit sursis à l'exécution de l'avis de mise en recouvrement correspondant aux droits de taxe sur la valeur ajoutée en litige deviennent sans objet ;
En ce qui concerne les conclusions de la requête tendant au remboursement des frais exposés et non compris dans les dépens :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de condamner l'Etat à payer à M. X une somme de 500 euros au titre des frais exposés par lui en appel dans cette requête et non compris dans les dépens ;
DECIDE :
Article 1 : Le montant du bénéfice non commercial à retenir pour la détermination de l'impôt sur le revenu de M. X au titre de l'année 1996 est fixé à 100 357 francs.
Article 2 : Il est accordé à M. X une réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il reste assujetti au titre de l'année 1996 correspondant à la réduction de la base d'imposition fixée à l'article 1 ci-dessus.
Article 3 : Le montant du chiffre d'affaires réalisé par M. X en vue de son imposition à la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier au 15 avril 1996 est fixé à 177 180 francs.
Article 4 : Il est accordé à M. X une réduction des droits de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes dont il reste redevable au titre de la période du 1er janvier au 15 avril 1996 correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 2 ci-dessus.
Article 5 : Il est accordé à M. X décharge de la majoration de 40% appliquée aux droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée dont il reste redevable au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1996.
Article 6 : Les jugements n° 994185 et 012615 du Tribunal administratif de Grenoble en date du 31 octobre 2002 sont réformés en ce qu'ils ont de contraire au présent arrêt.
Article 7 : Le surplus des conclusions des requêtes n° 02LY02374 et 02LY02376 de M. X est rejeté.
Article 8 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête n° 02LY02377 de M. X.
Article 9 : L'Etat versera à M. X une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
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N° 02LY02374 - N° 02LY02376 - N° 02LY02377
