| France, Cour administrative d'appel de Douai, 4ème chambre, 28 septembre 2023, 22DA01443

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. D... B... a demandé au tribunal administratif d'Amiens, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2014, à hauteur d'un montant de 21 794 euros, d'autre part, de prescrire la restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes acquittées par lui à ce titre.

Par un jugement no 1902924 du 25 mai 2022, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 7 juillet 2022 et le 30 décembre 2022, M. B..., représenté par la SCP d'avocats Bejin-Camus-Belot, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2014, à hauteur d'un montant de 21 794 euros ;

3°) de prescrire la restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes acquittées par lui à ce titre.

Il soutient que :

- en ne communiquant, en réponse à sa demande, la copie des chèques en cause qu'après la clôture de la procédure de rectification contradictoire mise en œuvre à son égard, l'administration, qui disposait de ces documents, a méconnu le devoir de loyauté auquel elle est tenue envers les contribuables et l'a privé de la possibilité d'exploiter ces documents pour formuler ses observations ;

- en procédant ainsi et en refusant, en outre, de lui donner toute précision sur les autres éléments que le service a utilisés pour établir le supplément d'impôt sur le revenu en litige, puis de lui communiquer ces éléments, en dépit de sa demande, au motif, infondé, que ces éléments se rattachaient à la vérification de comptabilité de l'entreprise versante et qu'ils étaient ainsi couverts par le secret professionnel visé à l'article L. 103 du livre des procédures fiscales, l'administration, contrairement à ce qu'a retenu le tribunal administratif, a méconnu les obligations posées à l'article L. 76 B du même livre ;

- la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts, dont le supplément d'impôt sur le revenu en litige a été assorti, n'est pas fondée, l'administration n'apportant pas la preuve, qui lui incombe, de l'intention d'éluder l'impôt qu'elle lui prête, dans un contexte dans lequel il a pu de bonne foi ignorer la catégorie dans laquelle les sommes en causes devaient être déclarées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 10 novembre 2022, et par un mémoire, enregistré le 18 janvier 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- en l'absence de litige né et actuel en ce qui concerne le versement d'intérêts moratoires, les conclusions de la requête tendant à l'octroi d'intérêts moratoires sur les sommes qui feraient l'objet d'une décharge sont irrecevables ;

- la proposition de rectification notifiée à M. B... lui ayant donné toute précision sur la teneur et l'origine des éléments d'information portés, par des tiers, à la connaissance du service dans le cadre du contrôle sur pièces dont l'intéressé a fait l'objet et le service lui ayant communiqué, avant la mise en recouvrement du supplément d'impôt sur le revenu en litige, l'ensemble des pièces contenant les éléments d'information qu'il a utilisés pour fonder cette imposition, à savoir une copie des douze chèques émis par l'entreprise qui a versé les sommes en cause à l'intéressé, l'administration ne peut être regardée comme ayant méconnu les obligations qui pèsent sur elle en application de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, ni comme ayant manqué à son devoir de loyauté envers le contribuable ;

- pour justifier du bien-fondé de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts, dont le supplément d'impôt sur le revenu en litige a été assorti, l'administration a retenu, selon les termes de la proposition de rectification adressée à M. B..., que ce dernier, qui avait indiqué être sans emploi et qui avait seulement porté, sur la déclaration de revenus souscrite au titre de l'année 2014, les indemnités perçues de Pôle emploi, pour un montant de 7 195 euros, ne pouvait ignorer l'existence ni le caractère imposable des sommes que lui a versées, par le moyen de douze chèques, un entrepreneur individuel et qui représentaient un montant total de 68 613 euros ; en se fondant sur ces éléments et sur l'importance des montants ayant échappé à l'impôt, l'administration a établi l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a animé M. B... et, par suite, le bien-fondé de la majoration contestée.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,

- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. Dans le cadre d'un contrôle sur pièces portant sur la déclaration de revenus souscrite par M. D... B..., contribuable résidant à Cugny (Aisne), au titre de l'année 2014, l'administration a constaté que l'intéressé n'avait pas porté, sur cette déclaration, des sommes perçues par lui, au cours de la période allant du 8 janvier 2014 au 14 novembre 2014, et qui avaient fait l'objet de versements mensuels réguliers par chèque de la part d'une entreprise individuelle de gardiennage qui avait antérieurement employé l'intéressé. L'administration a, en l'absence de tout élément contraire, regardé ces sommes comme constituant des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires et a fait connaître à M. B... sa position sur ce point par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 16 novembre 2017. Les observations formulées par M. B... n'ayant pas amené l'administration à modifier sa position, la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu résultant du rehaussement ainsi notifié à M. B... a été mise en recouvrement le 31 décembre 2018, pour un montant de 21 794 euros, en droits et pénalités. L'administration n'ayant pas apporté de réponse expresse, dans le délai de six mois prévu par les dispositions de l'article R. 198-10 du livre des procédures fiscales, à la réclamation qu'il avait formée, M. B... a, conformément aux dispositions de l'article R. 199-1 de ce livre, porté le litige devant le tribunal administratif d'Amiens, en lui demandant, d'une part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2014, à hauteur d'un montant de 21 794 euros, d'autre part, de prescrire la restitution, assortie des intérêts moratoires prévus à l'article L. 208 du livre des procédures fiscales, des sommes acquittées par lui à ce titre. M. B... relève appel du jugement du 25 mai 2022 par lequel le tribunal administratif d'Amiens a rejeté cette demande et concentre ses moyens sur la régularité de la procédure d'imposition mise en œuvre à son égard, ainsi que sur le bien-fondé de la majoration de 40 % pour manquement délibéré qui a été appliquée aux droits en litige.

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

2. En vertu de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé de demander que les documents qui contiennent ces renseignements soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. La méconnaissance, par l'administration, de l'obligation de communication prévue par ces dispositions affecte les impositions pour lesquelles elle a utilisé les renseignements et documents en cause, que ce soit pour conduire la procédure d'imposition ou pour déterminer le montant de l'impôt.

3. Il résulte de l'instruction et, notamment, des termes de la proposition de rectification qui a été adressée le 16 novembre 2017 à M. B..., que, dans le cadre de la vérification de comptabilité dont a fait l'objet une entreprise individuelle de gardiennage qui avait antérieurement employé M. B..., le service vérificateur a constaté que cette entreprise avait établi, au profit de ce dernier, douze chèques bancaires, que l'intéressé a encaissés, au cours de l'année 2014, sur son compte bancaire et qui représentaient un montant total de 68 613 euros. La proposition de rectification comporte un tableau récapitulatif de ces chèques, précisant leur numéro, ainsi que la date à laquelle chacun de ces chèques a été émis et son montant. Il est constant qu'à la suite de sa demande, tendant à obtenir toutes précisions utiles sur les constatations opérées au cours du contrôle dont a fait l'objet l'entreprise individuelle versante, s'agissant notamment des modalités d'enregistrement comptable des sommes en cause, ainsi que la communication de l'ensemble des éléments d'information recueillis dans ce cadre, l'administration a communiqué à M. B..., dès le 22 avril 2016, dans le cadre d'une précédente procédure d'imposition non conduite à son terme, une copie recto-verso de chacun des douze chèques en cause et qu'elle a précisé que les constats et analyses auxquels le service vérificateur a procédé dans le cadre de l'examen de la comptabilité de l'entreprise vérifiée étaient couverts par le secret professionnel visé à l'article L. 103 du livre des procédures fiscales. Il ne résulte d'aucun élément de l'instruction que, pour établir le supplément d'impôt sur le revenu mis à la charge de M. B... à raison de la perception, par l'intéressé, au cours de l'année 2014, de la somme totale de 68 613 euros, l'administration aurait utilisé d'autres éléments que les douze chèques remis à l'encaissement par celui-ci, les modalités d'enregistrement des sommes correspondantes dans la comptabilité de l'entreprise versante étant, par elles-mêmes, dépourvues d'incidence sur l'imposition de ces sommes, entre les mains de leur bénéficiaire, dans la catégorie des traitements et salaires, cette catégorie ayant été retenue par l'administration, en l'absence de tout élément de nature à justifier une autre qualification, eu égard aux relations antérieurement entretenues entre M. B... et l'entreprise versante et à la périodicité mensuelle de ces versements. Par suite, en ne donnant pas à M. B... les précisions attendues par lui en ce qui concerne la teneur de renseignements comptables obtenus dans le cadre de la vérification de la comptabilité de l'entreprise versante mais non utilisés par le service pour établir l'imposition en litige, puis en communiquant exclusivement à l'intéressé, en réponse à sa demande, la copie des douze chèques émis par cette entreprise et remis par lui à l'encaissement, l'administration n'a pas méconnu les obligations pesant sur elle en vertu des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales. L'administration n'a pas davantage méconnu le devoir de loyauté auquel elle est tenue à l'égard des contribuables vérifiés, alors au demeurant que M. B... disposait, contrairement à ce qu'il allègue, de la copie des douze chèques pour formuler, le 11 décembre 2017 et le 19 janvier 2018, ses observations.

Sur les pénalités :

4. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ".

5. Pour justifier, comme la charge lui en incombe, que le supplément d'impôt sur le revenu mis à la charge de M. B... au titre de l'année 2014 soit assorti de la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts, l'administration a retenu, selon les termes de la proposition de rectification adressée le 16 novembre 2017 à l'intéressé, que M. B... avait encaissé, sur son compte bancaire, au cours de l'année 2014, douze chèques représentant une somme totale de 68 613 euros et qui avaient été émis par une entreprise individuelle dans un contexte permettant de regarder ces versements comme correspondant à des salaires. L'administration a retenu, en outre, que M. B... n'avait pas porté cette somme sur la déclaration de revenus souscrite par lui au titre de l'année 2014, dans laquelle il avait précisé être demandeur d'emploi, mais seulement les indemnités perçues par lui de Pôle emploi, pour un montant de 7 195 euros, alors qu'il ne pouvait sérieusement ignorer que les indemnités ainsi déclarées par lui représentaient seulement 9,48 % de ses revenus de l'année considérée, de sorte qu'il devait être regardé comme ayant agi en toute connaissance de cause en faisant échapper à l'impôt des sommes constituant l'essentiel de ses ressources de l'année d'imposition en litige. Ces éléments, qui ne font aucune référence aux modalités d'enregistrement comptable des sommes correspondantes par l'entreprise versante, sont de nature à établir l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a animé M. B.... En conséquence, c'est à bon droit que l'administration a fait application, au supplément d'impôt mis à la charge de M. B... au titre de l'année 2014, de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts.

6. Il résulte de tout ce qui précède que M. B... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à la restitution des sommes acquittées par lui en paiement de l'imposition en litige doivent être rejetées. Enfin, il doit en être de même, sans qu'il soit besoin de statuer sur leur recevabilité, de ses conclusions tendant à ce que cette restitution soit assortie d'intérêts moratoires.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera transmise à l'administratrice générale des finances publiques chargée de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.

Délibéré après l'audience publique du 14 septembre 2023 à laquelle siégeaient :

- M. C... A..., premier vice-président,

- M. François-Xavier Pin, président-assesseur,

- M. Jean-François Papin, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 septembre 2023.

Le rapporteur,

Signé : J.-F. PapinLe premier vice-président,

Signé : C. A...

La greffière,

Signé : N. Roméro

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

Pour expédition conforme

La greffière,

Nathalie Roméro

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