Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme B... D... ont demandé au tribunal administratif de Rouen de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2013.
Par un jugement n° 1902644 du 15 juin 2021, le tribunal administratif de Rouen a rejeté cette demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 4 août 2021 et le 25 novembre 2022, et par un mémoire, enregistré le 20 janvier 2023, qui n'a pas été communiqué, M. et Mme D..., représentés par le cabinet KPMG Avocats, demandent à la cour, dans le dernier état de leurs écritures :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant de la réintégration, dans leurs revenus imposables de l'année 2013, en tant que revenus d'origine indéterminée, de la somme de 80 000 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la somme de 80 000 euros que l'administration a réintégrée dans leurs revenus imposables de l'année 2013 en tant que revenus d'origine indéterminée n'avait pas cette nature, mais correspondait au solde du versement de 104 000 euros qu'a servi la société civile immobilière (SCI) C... à M. D... afin de payer divers frais se rapportant à un projet immobilier qui n'a pas abouti pour des raisons indépendantes de leur volonté et qui avait été initié par M. D... avant même la création de cette société, la substitution pouvant intervenir lors de la conclusion de l'acte authentique d'achat ; or, ce solde n'est pas demeuré en sa possession, mais a servi à payer des dépenses d'architecte, à hauteur d'un montant de 10 000 euros, et, pour le surplus, a fait l'objet d'un remboursement à l'épouse du gérant et autre associé de la SCI C..., sous la forme d'un virement de 50 000 euros et d'un paiement en espèces de 15 000 euros, dès lors que ce gérant et autre associé avait antérieurement fait apport à la SCI C... de la somme de 120 000 euros à valoir sur le financement de cette opération ;
- à tout le moins, la somme de 80 000 euros doit être regardée comme ayant la nature d'un remboursement d'une partie du prêt consenti par le gérant et autre associé de la SCI C... dans le but de mettre en œuvre le projet immobilier ; la circonstance que ce prêt n'a pas été formalisé ne peut suffire à écarter son existence, dans une situation dans laquelle l'administration a admis qu'une partie, plus précisément un montant de 24 000 euros, de la somme de 104 000 euros versée à M. D... par la SCI C..., avait servi à payer l'indemnité d'immobilisation réclamée par les vendeurs du fonds, de sorte qu'elle a admis le lien entre les sommes en cause et le projet immobilier ;
- la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts, que l'administration a appliquée aux suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux procédant de la réintégration, dans leurs revenus imposables, de la somme de 80 000 euros, n'est pas fondée, dès lors que l'administration, en faisant état de l'importance de cette somme et d'une impossibilité d'en justifier l'origine, n'a pas rapporté la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée, qu'elle leur prête, d'éluder l'impôt.
Par un mémoire en défense, enregistré le 30 novembre 2021, et par un mémoire, enregistré le 28 décembre 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- les explications avancées, en réponse à la demande de justification et à la mise en demeure qui leur avait été adressée, par M. et Mme D... pour justifier le maintien, sur leur compte bancaire, de la somme de 80 000 euros ont été regardées à juste titre comme non convaincantes par l'administration, qui était, par suite, fondée à regarder cette somme comme ayant la nature d'un revenu d'origine indéterminée imposable d'office entre leurs mains ; à cet égard, le déroulement des événements révèle que M. D... avait, dès l'origine, l'intention d'engager le projet immobilier en cause en son nom et pour son compte, la constitution de la SCI C... n'étant intervenue qu'après la signature de la promesse de vente et la clause de substitution prévue par cet acte n'ayant pas été mise en œuvre au profit de cette société, dont les courriers électroniques échangés entre notaires ne font d'ailleurs pas mention ; en outre, il appartenait à la SCI C... de rembourser à son gérant et associé l'apport qu'il lui avait versé, ce qu'elle était à même de faire, et non à M. D..., qui n'avait pas non plus à percevoir tout ou partie des sommes ayant fait l'objet de cet apport ; dès lors, les sommes versées à l'épouse de cet associé apporteur ne peuvent être regardées comme des remboursements partiels de cet apport, le versement en espèces dont il est fait état n'étant d'ailleurs pas établi ; en outre, le paiement, par M. D..., de dépenses d'architecte pour un montant de 10 000 euros n'est pas davantage établi, seules deux notes d'honoraires d'architecte s'élevant à un montant total de 9 251,68 euros étant produites et aucun justificatif de leur paiement par l'intéressé n'étant fourni ;
- dans ces conditions, la somme de 80 000 euros ne peut davantage être regardée comme ayant la nature d'un remboursement de prêt, en l'absence de justifications suffisantes de l'existence d'un tel prêt, aucun contrat matérialisant celui-ci et ayant date certaine n'ayant d'ailleurs été produit ;
- l'ensemble des sommes non déclarées perçues par M. et Mme D..., au nombre desquelles figurent la somme de 80 000 euros en cause, ainsi que les sommes de 5 778 euros et de 5 400 euros dont les intéressés ont accepté la réintégration dans leurs revenus imposables de l'année 2013, ont procuré à ceux-ci un revenu quinze fois supérieur au montant porté dans leur déclaration de revenus au titre de cette année, ce qui leur a permis de faire face à leur train de vie ; or, les intéressés ne pouvaient ignorer le caractère imposable de ces revenus ; dans ces conditions, le rehaussement correspondant à la réintégration de la somme de 80 000 euros dans les revenus imposables des intéressés a été assorti à bon droit de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts ; à titre subsidiaire, il est demandé à la cour de substituer à cette majoration celle de 10 % prévue, en cas de retard ou d'omission de déclaration, par l'article 1758 A du même code.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. M. B... D..., qui était l'un des trois associés de la société civile immobilière (SCI) C..., exerçait, par ailleurs, l'activité de chargé d'affaires pour le compte de la société à responsabilité limitée (SARL) Batitech et Génie Civil, dont il était associé à hauteur de 20 % des parts sociales, mais qui ne lui versait aucune rémunération à ce titre. Dans le cadre d'un contrôle sur pièces des déclarations de revenus souscrites par M. D..., l'administration a constaté que l'intéressé n'avait déclaré, à titre de revenus de l'année 2013, au cours de laquelle il s'est marié, le 2 juin 2013, qu'une somme de 425 euros, correspondant au revenu de solidarité active qu'il avait perçu. Par un avis du 23 juin 2014, M. D... a été informé de l'engagement d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle pour la période allant du 1er janvier 2011 au 31 décembre 2013. Au cours de ce contrôle, le service a estimé que M. D... avait perçu, au cours de l'année 2013, des revenus regardés comme distribués par la SARL Batitech et Génie Civil, s'élevant à un montant de 5 778 euros, ainsi que des revenus d'origine indéterminée s'élevant à un montant total de 85 400 euros et correspondant à un chèque perçu de la SARL Beluk, d'un montant de 5 400 euros, et à un versement d'une somme de 80 000 par la SCI C.... L'administration a, dans ces conditions, estimé qu'il y avait lieu de rehausser, à due concurrence de ces sommes, les revenus imposables déclarés par M. D..., ce qu'elle lui a fait connaître, de même qu'à son épouse, par une proposition de rectification qu'elle leur a adressée le 22 juillet 2015. M. et Mme D... ont présenté des observations qui n'ont pas conduit l'administration à revoir son appréciation. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, saisie à la demande des intéressés, a émis, en sa séance du 22 juin 2016, un avis favorable au maintien de ces rehaussements. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant de ces rehaussements ont été mis en recouvrement le 31 octobre 2016 pour un montant total de 43 945 euros incluant l'application de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par le a. de l'article 1729 du code général des impôts. Leurs réclamations ayant été rejetées, M. et Mme D... ont porté le litige devant le tribunal administratif de Rouen, en lui demandant de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont ainsi été assujettis au titre de l'année 2013. Ils relèvent appel du jugement du 15 juin 2021 du tribunal administratif de Rouen en tant qu'il a rejeté les conclusions de leur demande tendant la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux résultant de la réintégration, dans leurs revenus imposables, en tant que revenus d'origine indéterminée, de la somme de 80 000 euros.
Sur les impositions en litige :
2. Aux termes de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) / Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés, notamment lorsque le total des montants crédités sur ses relevés de compte représente au moins le double de ses revenus déclarés ou excède ces derniers d'au moins 150 000 €. (...) ". Aux termes du second alinéa de l'article L. 16 A de ce livre : " Lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. ". Enfin, aux termes de l'article L. 69 du même livre : " Sous réserve des dispositions particulières au mode de détermination des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices agricoles et des bénéfices non commerciaux, sont taxés d'office à l'impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L. 16 . ".
3. M. D..., qui avait conçu, avec un footballeur professionnel résidant en Grande-Bretagne, M. A..., et avec une autre de ses connaissances, un projet immobilier visant à acquérir un terrain constructible situé à Isneauville (Seine-Maritime) pour y faire édifier cinq logements destinés à la vente, a signé le 5 octobre 2012, conjointement avec les vendeurs, une promesse d'acquisition de ce terrain dans un délai expirant le 31 mai 2013. M. D... a créé, avec les deux autres personnes parties prenantes à ce projet, la SCI C..., qui a été immatriculée le 28 février 2013, afin de porter ce projet. M. A... a acquis la majorité des parts de cette société, en lui faisant apport d'une somme de 120 000 euros, et a été nommé gérant statutaire. La SCI C... a alors versé, sur le compte bancaire de M. D..., une somme de 104 000 euros destinée à lui permettre de faire face aux frais induits par les démarches préalables à l'engagement du projet immobilier. Toutefois, les établissements bancaires sollicités ayant refusé d'apporter des financements à ce projet immobilier et les vendeurs n'ayant pas consenti à prolonger le délai imparti pour la conclusion de l'acte notarié d'acquisition du terrain, le projet a été abandonné. M. D... a alors utilisé la somme de 104 000 euros en sa possession pour payer, à hauteur de 24 000 euros, l'indemnité d'immobilisation contractuellement prévue avec les vendeurs. Dans le cadre de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont M. et Mme D... ont fait l'objet, l'administration, après avoir estimé que le reliquat de 80 000 euros demeuré sur leur compte bancaire représentait plus du double de leurs revenus déclarés au titre de l'année 2013, a demandé à ceux-ci, sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, de justifier de la nature et de la cause de cette somme, puis, après avoir regardé leur réponse comme insuffisante, leur a adressé la mise en demeure prévue à l'article L. 16 A du même livre. L'administration, estimant que les justifications apportées n'étaient pas convaincantes, a imposé d'office la somme de 80 000 euros, dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, en application des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales.
4. M. et Mme D... soutiennent qu'ils n'ont, en réalité, pas conservé la possession de la somme de 80 000 euros en cause et qu'ainsi, cette somme ne peut être regardée comme ayant la nature d'un revenu d'origine indéterminée dont ils auraient eu la disposition au cours de l'année 2013 et qui serait imposable entre leurs mains, dès lors qu'ils ont utilisé ladite somme pour payer des honoraires d'architecte, à hauteur de 10 000 euros, et qu'ils ont remboursé le solde à M. A..., par l'intermédiaire de l'épouse de celui-ci, à laquelle ils auraient réglé, par virement, une somme de 50 000 euros et, en espèces, une somme de 15 000 euros.
5. Les appelants doivent être regardés comme soutenant, dans le cadre de leur argumentation principale, que M. D... a été mandaté par la SCI C... ou par les deux autres associés de celle-ci, pour régler les dépenses restant dues à la suite de l'abandon du projet immobilier. Toutefois, si les relevés d'un compte-bancaire ouvert au nom de M. D..., versés à l'instruction, font mention de deux virements, effectués les 22 et 23 octobre 2013, à l'ordre de l'épouse de M. A..., qui n'est pas associée de la SCI C..., les montants de ces virements, à savoir 17 907,49 euros et 11 914,44 euros, auxquels s'ajoutent deux virements supplémentaires de 7 700 euros et de 9 800 euros effectués, au demeurant, le 4 septembre 2014 et le 15 avril 2015, après l'année d'imposition en litige, au profit de la même bénéficiaire, ce qui correspond au versement d'une somme totale de 47 321,93 euros, ne coïncident pas avec les allégations de M. et Mme D... en ce qui concerne l'état de leur dette envers M. A..., de même qu'en ce qui concerne les modalités choisies par eux pour procéder au remboursement de cette dette. En outre, aucun élément ne permet de rattacher aux suites du projet immobilier en cause le retrait d'espèces dont font état, à la date du 3 avril 2015, également postérieure à l'année d'imposition en litige, les relevés du compte bancaire de M. D... versés à l'instruction, pour un montant de 8 000 euros, qui diffère également de ce que les appelants allèguent en ce qui concerne les sommes qu'ils auraient remboursées en espèces à M. A... par l'intermédiaire de l'épouse de celui-ci. Les appelants n'expliquent d'ailleurs pas les motifs pour lesquels le reliquat de la somme de 104 000 euros versée à M. D... par la SCI C... n'a pas été reversé, après paiement des éventuels frais qui restaient dus après l'abandon du projet immobiliers, à cette société plutôt qu'à une personne qui n'est pas associée de celle-ci, ni les motifs pour lesquels cette société n'a pas remboursé elle-même, après cet abandon, l'apport en capital effectué par M. A... dans le but de financer les opérations préalables à l'engagement de ce projet. Enfin, si M. et Mme D... produisent deux notes d'honoraires d'architecte, établies le 26 octobre 2012 et le 14 décembre 2012 et qui se rapportent à la réalisation d'une esquisse ainsi qu'au dépôt d'une demande de permis de construire en ce qui concerne le projet immobilier dont ils font état, le montant de ces notes, à savoir, respectivement, 3 875,04 euros et 5 376,64 euros toutes taxes comprises, ce qui correspond à une dépense totale de 9 251,68' euros, ne coïncide pas davantage avec les allégations des intéressés en ce qui concerne les dépenses d'architecte que M. D... aurait été amené à prendre en charge après l'abandon du projet, survenu en 2013, aucun élément de nature à justifier du paiement de ces factures par l'intéressé n'étant, au surplus, versé à l'instruction. Dans ces conditions, en l'absence de tout lien suffisamment établi entre, d'une part, la somme de 80 000 euros qui est demeurée inscrite sur le compte bancaire de M. D... après le paiement de l'indemnité d'immobilisation de 24 000 euros aux vendeurs du fonds et, d'autre part, les versements dont M. et Mme D... font état, c'est à bon droit que l'administration a estimé que le foyer fiscal formé par les intéressés avait eu la disposition, au cours de l'année 2013, de la somme de 80 000 euros et que celle-ci devait être regardée comme un revenu d'origine indéterminée, imposable au sein de ce foyer fiscal.
6. M. et Mme D... soutiennent, à titre subsidiaire, que la somme de 80 000 euros en cause aurait dû être regardée comme ayant fait l'objet d'un prêt accordé par M. A... dans le but de permettre à M. D... de régler les diverses dépenses liées à l'abandon du projet qu'il avait initié. Ils ne produisent, toutefois, aucun contrat prévoyant l'octroi d'un tel prêt, ni aucune déclaration y afférente, alors d'ailleurs que le versement initial de 104 000 euros dont procède, après paiement de l'indemnité d'immobilisation de 24 000 euros, la somme de 80 000 euros, a été opéré par la SCI C... et non par M. A.... En conséquence, ce moyen doit être écarté, alors même que l'administration a admis que le versement, par M. D..., de la somme de 24 000 euros avait bien pour objet de payer l'indemnité d'immobilisation due au vendeur du fonds.
Sur les pénalités :
7. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / (...) ".
8. Pour justifier que les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux résultant du rehaussement notifié à M. et Mme D... dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée et se rapportant à la réintégration, dans leurs revenus imposables de l'année 2013, de la somme de 80 000 euros inscrite sur le compte bancaire de M. D..., aient été assortis de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts, le ministre fait valoir, en se référant aux termes de la proposition de rectification adressée aux intéressés le 22 juillet 2015, que ceux-ci n'ont pu justifier du remboursement, dont ils faisaient état, de la somme de 80 000 euros et qu'ainsi, ils ont été regardés à bon droit comme ayant eu la disposition de cette somme en tant que revenus. Le ministre ajoute que l'ensemble des revenus non déclarés par les intéressés au titre de l'année 2013, qui s'élèvent à une somme totale de 91 178 euros et dont la somme de 80 000 euros constitue ainsi la majeure partie, représentent quinze fois le montant des revenus déclarés, à hauteur de 425 euros, par M. et Mme D... au titre de cette année et que les intéressés ne pouvaient raisonnablement ignorer que ces revenus non déclarés, qui ont constitué l'essentiel de leurs ressources financières de l'année 2013 et leur ont permis d'assurer leur train de vie, étaient imposables. Par ces éléments, le ministre doit être regardé comme apportant la preuve, qui lui incombe, de l'intention délibérée d'éluder l'impôt qui a animé M. et Mme D... et comme justifiant, par suite, du bien-fondé de l'application aux droits en litige de la majoration de 40 % prévue, en cas de manquement délibéré, par les dispositions précitées du a. de l'article 1729 du code général des impôts.
9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen a rejeté leur demande. Les conclusions qu'ils présentent sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être également rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme D... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B... D... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 26 janvier 2023 à laquelle siégeaient :
- M. Christian Heu, président de chambre,
- M. Mathieu Sauveplane, président-assesseur,
- M. Jean-François Papin, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 9 février 2023.
Le rapporteur,
Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,
Signé : C. Heu
La greffière,
Signé : N. Roméro
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme
La greffière,
Nathalie Roméro
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N°21DA01874
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N°"Numéro"
