Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société civile immobilière (SCI) C... a contesté devant le tribunal administratif d'Amiens la remise en cause, par l'administration, d'un déficit reportable. M. et Mme B... A... ont, quant à eux, demandé au tribunal administratif d'Amiens de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été, en conséquence de cette rectification, assujettis au titre de l'année 2015.
Par un jugement nos 1801157, 1801829 du 29 juin 2020, le tribunal administratif d'Amiens, après avoir joint ces deux demandes, les a rejetées.
Procédure devant la cour :
I. Par une requête, enregistrée le 3 août 2020 sous le n° 20DA01161, la SCI C..., représentée par Me Decamps, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) d'admettre la déduction d'une somme de 253 627 euros de son résultat fiscal en tant que charges de la propriété ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le tribunal administratif d'Amiens a retenu à juste titre qu'elle était dépourvue d'intérêt pour contester une imposition qui n'a pas été mise à sa charge mais à celle de l'un de ses associés ; elle n'a, en réalité, saisi le tribunal administratif d'Amiens qu'en raison du caractère erroné de l'information donnée par le service quant aux voies de recours ;
- ainsi qu'il ressort du tableau de synthèse inséré dans ses écritures et dont les mentions sont appuyées par la facture correspondante, elle était fondée à porter en déduction, en tant que charges de la propriété, des dépenses exposées à hauteur d'un montant total de 253 627 euros et qui correspondent à des prestations d'entretien et d'amélioration dissociables de l'opération de reconstruction et d'agrandissement mise en œuvre sur son immeuble ; en conséquence, l'administration a estimé à tort que ces prestations constituaient un élément indissociable de l'opération de reconstruction et d'agrandissement ; la doctrine administrative publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-20 conforte sa position sur ce point.
Par un mémoire en défense, enregistré le 16 novembre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- le service n'a pas commis d'erreur en invitant la SCI C..., qui contestait la remise en cause d'un résultat déficitaire, au sens de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales, à saisir le tribunal administratif ;
- les travaux que la SCI C... a fait réaliser sur son immeuble et qui ont donné lieu à une facture unique, établie le 3 octobre 2015 pour un montant de 415 595,40 euros, ont consisté en la construction d'un bâtiment en vue de l'aménagement d'une salle de réunion, ainsi qu'en la reconstruction du rez-de-chaussée dans un objectif de changement de la destination des locaux ; il n'est pas contesté que ces travaux, qui ont inclus des démolitions, ont affecté le gros-œuvre, la charpente et la couverture de l'immeuble, de même que les murs extérieurs ; ces travaux ont, du fait de leur nature et de leur importance, été regardés à bon droit comme ayant le caractère d'une reconstruction ; si la SCI C... a porté en déduction de son résultat de l'exercice correspondant des dépenses se rapportant à la rénovation de certaines parties existantes, à des interventions sur les menuiseries extérieures et intérieures, incluant la pose d'un nouvel escalier, de portes et de plancher, de même que des dépenses se rapportant à des travaux de plomberie, sanitaire et chauffage, ainsi que d'isolation, à la réfection complète des plafonds, de l'installation électrique et de la toiture, les travaux en cause doivent être regardés comme s'insérant dans une même opération de rénovation et d'agrandissement de l'immeuble, dont ils sont indissociables ; le tableau produit par la SCI C... n'est pas de nature à remettre en cause cette appréciation ; dès lors, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déductibilité de ces dépenses ;
- si la SCI C... entend invoquer le bénéfice de la doctrine administrative publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-20, elle n'assortit pas davantage qu'en première instance ce moyen de précisions suffisantes pour permettre d'en apprécier le bien-fondé.
II. Par une requête, enregistrée le 3 août 2020 sous le n° 20DA01162, M. A..., représenté par Me Decamps, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mises à sa charge au titre de l'année 2015, pour un montant de 13 705 euros ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- la décision rejetant sa réclamation comporte une motivation insuffisante et manifestement erronée, ce qui révèle que l'administration a inexactement appréhendé sa situation ;
- ainsi qu'il ressort du tableau de synthèse inséré dans ses écritures et dont les mentions sont appuyées par la facture correspondante, la SCI C..., dont il est l'un des associés, était fondée à porter en déduction, en tant que charges de la propriété, des dépenses exposées à hauteur d'un montant total de 253 627 euros et qui correspondent à des prestations d'entretien et d'amélioration dissociables de l'opération de reconstruction et d'agrandissement mise en œuvre sur son immeuble ; en conséquence, l'administration a estimé à tort que ces prestations constituaient un élément indissociable de l'opération de reconstruction et d'agrandissement ; la doctrine administrative publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-20 conforte sa position sur ce point.
Par un mémoire en défense, enregistré le 19 novembre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- l'insuffisante motivation de la décision rejetant la réclamation d'un contribuable est sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition et sur le bien-fondé des impositions contestées ;
- les travaux que la SCI C... a fait réaliser sur son immeuble et qui ont donné lieu à une facture unique, établie le 3 octobre 2015 pour un montant de 415 595,40 euros, ont consisté en la construction d'un bâtiment en vue de l'aménagement d'une salle de réunion, ainsi qu'en la reconstruction du rez-de-chaussée dans un objectif de changement de la destination des locaux ; il n'est pas contesté que ces travaux, qui ont inclus des démolitions, ont affecté le gros-œuvre, la charpente et la couverture de l'immeuble, de même que les murs extérieurs ; ces travaux ont, du fait de leur nature et de leur importance, été regardés à bon droit comme ayant le caractère d'une reconstruction ; si la SCI C... a porté en déduction de son résultat de l'exercice correspondant des dépenses se rapportant à la rénovation de certaines parties existantes, à des interventions sur les menuiseries extérieures et intérieures, incluant la pose d'un nouvel escalier, de portes et de plancher, de même que des dépenses se rapportant à des travaux de plomberie, sanitaire et chauffage, ainsi que d'isolation, à la réfection complète des plafonds, de l'installation électrique et de la toiture, les travaux en cause doivent être regardés comme s'insérant dans une même opération de rénovation et d'agrandissement de l'immeuble, dont ils sont indissociables ; le tableau produit par M. A... n'est pas de nature à remettre en cause cette appréciation ; dès lors, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déductibilité de ces dépenses et qu'elle a tiré les conséquences de cette rectification sur les revenus imposables du foyer fiscal de M. A... ;
- si M. A... entend invoquer le bénéfice de la doctrine administrative publiée au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-20, il n'assortit pas davantage qu'en première instance ce moyen de précisions suffisantes pour permettre d'en apprécier le bien-fondé.
Vu les autres pièces des dossiers.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Jean-François Papin, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Philippe Arruebo-Mannier, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société civile immobilière (SCI) C..., dont M. B... A... détient un tiers des parts, a acquis, le 31 janvier 2012, un immeuble à usage mixte d'habitation et commercial situé à Saint-Quentin (Aisne). Afin de pouvoir adapter celui-ci aux besoins d'une étude notariale voisine qui souhaitait y étendre ses locaux, la SCI C... a décidé, au départ, en 2015, de ses locataires, d'effectuer d'importants travaux de transformation et d'agrandissement de l'immeuble. Ces travaux, réalisés au cours de l'année 2015, pour un montant total de 415 595 euros, par une entreprise unique, incluaient de nombreuses prestations de nature diverse. La SCI C... a estimé que certaines dépenses, représentant un montant de 253 627 euros, étaient dissociables de l'opération de reconstruction et d'agrandissement et qu'elles présentaient le caractère de charges de la propriété, déductibles des revenus fonciers générés par celle-ci. Elle a donc souscrit, au titre de l'année 2015, une déclaration en ce sens, la déduction de ces dépenses ayant conduit à la constitution d'un déficit foncier de 148 061 euros. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'administration a entendu remettre en cause la déduction de ces dépenses et leur caractère de charges de la propriété, ce dont elle a informé la SCI C..., par une proposition de rectification qu'elle lui a adressée le 14 juin 2017. Les observations formulées par la SCI C... n'ont pas conduit l'administration à revoir son appréciation. Cette société n'ayant pas opté pour le régime d'imposition applicable aux sociétés de capitaux, le rehaussement qui lui a été notifié n'a emporté des conséquences fiscales qu'à l'égard de ses associés, à due concurrence des parts détenues par eux. Ainsi, par une proposition de rectification qu'elle a adressée à M. et Mme A... le 24 juillet 2017, l'administration a fait connaître à ceux-ci les conséquences emportées par les rehaussements notifiés à la SCI C... sur leurs propres revenus fonciers, ainsi que sur leurs revenus imposables d'ensemble. Les observations présentées par M. et Mme A... n'ayant pas convaincu l'administration, les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux en résultant au titre de l'année 2015 ont été mises en recouvrement, à hauteur d'un montant total, en droits et pénalités, de 13 705 euros. Leurs réclamations ayant été rejetées, la SCI C... ainsi que M. et Mme A... ont, par deux demandes distinctes, demandé au tribunal administratif d'Amiens, respectivement, de rétablir le déficit foncier remis en cause par l'administration et de prononcer la décharge, en droits et pénalités, de ces suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales. La SCI C... ainsi que M. A... relèvent appel du jugement du 29 juin 2020 par lequel le tribunal administratif d'Amiens, après avoir joint leurs deux demandes, les a rejetées.
2. Les requêtes enregistrées sous le n°20DA01161 et sous le n°20DA01162, présentées respectivement par la SCI C... et par M. A..., sont dirigées contre le même jugement et présentent à juger des questions communes. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt.
Sur la recevabilité de la demande présentée par la SCI C... devant le tribunal administratif d'Amiens :
3. La SCI C... ne conteste pas le motif retenu par les premiers juges pour rejeter comme irrecevable, par le jugement attaqué, la demande qu'elle avait présentée devant le tribunal administratif d'Amiens, tiré de ce qu'elle ne justifiait pas d'un intérêt suffisant pour contester des suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux dont elle n'était pas le redevable. Par suite et quelles que soient les raisons pour lesquelles la SCI C... a été amenée à saisir le tribunal administratif d'Amiens, sa requête, par laquelle elle discute du bien-fondé des rectifications qui lui ont été notifiées, ne peut qu'être rejetée.
Sur les conclusions présentées par M. A... :
4. Les vices propres susceptibles d'entacher la décision prise par le directeur des services fiscaux sur la réclamation du contribuable sont dépourvus d'influence tant sur la régularité de la procédure à l'issue de laquelle l'imposition contestée a été établie que sur le bien-fondé de cette imposition. Par suite, M. A... ne peut utilement invoquer, à l'appui de ses conclusions tendant à la décharge des suppléments d'impôt et de prélèvements sociaux mis à la charge de son foyer fiscal au titre de l'année 2015, l'insuffisance de motivation de la décision rejetant sa réclamation, ni soutenir plus utilement que celle-ci comporte des mentions erronées.
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
5. En vertu de l'article 28 du code général des impôts, le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. Aux termes de l'article 31 de ce code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / (...) / b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...). ". Enfin, en vertu du 3° du I. de l'article 156 du même code, le revenu net foncier est établi sous déduction des déficits fonciers constatés pour une année, lesquels peuvent s'imputer sur les revenus fonciers des dix années suivantes.
6. Doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, au sens de ces dispositions, les travaux conduisant à modifier la conception, l'aménagement et les équipements d'un immeuble d'habitation afin de l'affecter à un usage professionnel ou commercial. Doivent également être regardés, pour l'application de ces dispositions, comme des travaux de construction ou de reconstruction les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros œuvre de locaux existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction. Il appartient au contribuable qui entend déduire de ses revenus bruts fonciers le montant de dépenses correspondant à des travaux d'amélioration d'un immeuble lui appartenant d'apporter tous éléments de nature à établir, dans leur principe comme dans leur montant, leur caractère déductible en tant que charges de la propriété.
7. L'administration a rehaussé, à due concurrence des droits de M. A... dans la SCI C..., les revenus déclarés par celui-ci au titre de l'année 2015, en conséquence de la remise en cause du déficit foncier de 148 061 euros constaté par la SCI C... à la suite de la déduction de son résultat de l'exercice clos en 2015, à hauteur de la somme de 253 627 euros, de dépenses désignées par elle comme se rapportant à des prestations d'entretien et d'amélioration. Pour procéder à ce rehaussement, l'administration a estimé que ces dépenses s'inscrivaient dans le cadre d'une opération unique ayant pour objet, en affectant notablement le gros œuvre, la reconstruction et l'agrandissement de l'immeuble, ainsi que le changement d'affectation des parties de cet immeuble jusqu'alors à usage d'habitation, et qu'elle ne présentaient, dès lors, pas le caractère de charges de la propriété déductibles au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts.
8. Pour contester ce rehaussement ainsi que la remise en cause de la déductibilité en tant que charges de la propriété des dépenses ainsi exposées, à hauteur du montant de 253 627 euros, par la SCI C..., M. A... soutient que ces dépenses se rapportent à des prestations qui, par leur nature d'entretien et d'amélioration, sont dissociables de l'opération de transformation et d'agrandissement assimilable à une reconstruction que cette société a, en outre, fait exécuter dans son immeuble de Saint-Quentin. L'appelant produit, au soutien de ce moyen, la facture détaillée délivrée par l'entreprise générale de bâtiment qui a réalisé à la fois ces prestations et cette opération, ainsi qu'un tableau de synthèse qu'il a établi à partir des mentions de cette facture.
9. Ce tableau fait apparaître que, parmi les dépenses que la SCI C... a portées en déduction, figurent des travaux de dépose et de réfection d'un conduit de cheminée, de réfection à l'identique de la façade, de remplacement de nombreuses menuiseries extérieures et de restauration d'huisseries existantes, de même que des interventions consistant en une réfection des réseaux sanitaires, d'assainissement et de chauffage, ainsi que du réseau électrique. Figurent aussi dans ce tableau la pose d'isolants sous plafonds et l'isolation des murs extérieurs, la réalisation de coffrages techniques, le ponçage et la vitrification de parquets, un remaniement des couvertures, ainsi qu'une reprise des chéneaux et de chiens assis. Toutefois, ces prestations, qui sont d'ailleurs reprises sur l'unique facture délivrée par l'entreprise générale du bâtiment qui a réalisé, dans le cadre d'un même chantier, l'ensemble des travaux effectués sur l'immeuble, n'apparaissent pas dissociables de l'opération de transformation et d'agrandissement, assimilable à une reconstruction, mise en œuvre concomitamment et qui a permis de pouvoir donner en location à l'étude notariale voisine un immeuble entièrement rénové et adapté aux besoins de son activité. M. A... ne soutient d'ailleurs pas que l'état de l'immeuble avant les travaux en cause aurait rendu nécessaire la réalisation de tout ou partie de ces prestations, indépendamment de l'opération de transformation et d'agrandissement, afin de préserver son intégrité. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration, après avoir estimé que ces dépenses se rapportaient dans leur ensemble, au sens et pour l'application des dispositions précitées de l'article 31 du code général des impôts, à l'exécution de travaux de reconstruction, ne présentaient pas le caractère de charges déductibles de la propriété et a remis en cause la déductibilité de ces dépenses du résultat de la SCI C..., et qu'elle en a tiré les conséquences, à due concurrence des parts détenues par lui, sur les revenus fonciers déclarés par M. A....
En ce qui concerne l'interprétation administrative de la loi fiscale :
10. M. A... doit être regardé comme ayant entendu invoquer, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les paragraphes n°230 et suivants de la doctrine administrative publiée le 16 décembre 2013 au bulletin officiel des finances publiques sous la référence BOI-RFPI-BASE-20-30-20. Toutefois, ces extraits de la doctrine administrative, qui rappellent que, dans le cas d'une opération comportant des travaux de nature différente, les uns consistant en une reconstruction ou en un agrandissement et les autres procédant d'une réparation ou d'une amélioration, il y a lieu d'apprécier, afin de pouvoir admettre celles-ci en déduction, si les dépenses correspondant à cette seconde catégorie de travaux sont dissociables des autres dépenses, ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont le présent arrêt fait application. M. A... n'est, par suite, pas fondé à s'en prévaloir.
11. Il résulte de tout ce qui précède, d'une part, que la requête présentée par la SCI C... ne peut qu'être rejetée et, d'autre part, que M. A... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, les conclusions que la SCI C... et M. A... présentent sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.
DÉCIDE :
Article 1er : Les requêtes de la SCI C... et de M. A... sont rejetées.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI C..., à M. B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 16 juin 2022 à laquelle siégeaient :
- M. Christian Heu, président de chambre,
- Mme Dominique Bureau, première conseillère,
- M. Jean-François Papin, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 30 juin 2022.
Le rapporteur,
Signé : J.-F. PapinLe président de chambre,
Signé : C. Heu
La greffière,
Signé : N. Roméro La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme
La greffière,
Nathalie Roméro
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Nos20DA01161, 20DA01162
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N°"Numéro"
