Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. D...B...et Mme F...B...ont demandé au tribunal administratif d'Amiens la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004.
Par un jugement n° 0901944 du 16 mai 2012, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 24 juillet 2012, M. et MmeB..., représentés par Me E..., demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif d'Amiens du 16 mai 2012 ;
2°) de prononcer la réduction des impositions en litige.
Ils soutiennent que :
- leur conseil et eux-mêmes n'ont pas reçu l'avis d'audience du tribunal administratif ;
- le jugement n'a pas été notifié à leur conseil ;
- l'administration fiscale n'a pas accusé réception de toutes les pièces remises au service ;
- elle leur a adressé une demande de justifications relative aux revenus de l'année 2003 sans leur avoir préalablement restitué les pièces remises ;
- elle ne leur a pas communiqué une copie des relevés bancaires et une copie des chèques obtenus par l'exercice de son droit de communication ;
- il existe un différend avec la banque Kreissparkasse en ce qui concerne les plus-values réalisées ;
- les plus-values ont été réalisées par M. A...B..., titulaire des comptes litigieux ouverts dans la banque Kreissparkasse ;
- les revenus de Mme B...ne sont imposables qu'en Allemagne ;
- l'administration aurait dû retenir des frais déductibles des revenus de M.B..., qui a perçu des allocations pour frais ;
- leur mauvaise foi n'est pas établie.
Par un mémoire en défense, enregistré le 22 février 2013, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- la requête n'est pas motivée ;
- les documents remis au service étaient des photocopies que l'administration était autorisée à conserver ;
- l'administration a transmis à M. et Mme B...les documents obtenus par l'exercice du droit de communication lorsqu'ils en ont fait la demande ;
- elle a informé les intéressés de l'exercice du droit de communication auprès de la Caisse d'épargne afin d'obtenir des copies de chèques encaissés sur leur compte, sans qu'ils en demandent la communication ;
- seules les plus-values figurant sur les comptes appartenant aux requérants ont été imposées ;
- Mme B...ne disposait pas d'un établissement stable en Allemagne pour l'exercice occulte de son activité d'agent commercial ;
- M. B...ne justifie pas du montant et de la déductibilité des frais professionnels qu'il soutient avoir exposés ;
- les requérants ont manqué délibérément à leurs obligations fiscales.
Par un mémoire, enregistré le 16 septembre 2015, Mme F... B..., représentée par Me G..., conclut aux mêmes fins que la requête.
Elle ajoute que :
- la requête d'appel est recevable ;
- elle n'a eu aucun lien de travail ou commercial avec la SARL Wibo ;
- l'administration n'a pas mis en oeuvre la procédure de coopération avec l'administration fiscale allemande pour déterminer si ses revenus ont été imposés en Allemagne.
Mme B...a été admise au bénéfice de l'aide juridictionnelle partielle, au taux de 25 %, par une décision du 5 mai 2014.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention fiscale entre la France et le Grand-duché du Luxembourg du 1er avril 1958 ;
- la convention fiscale entre la République française et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Domingo, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Guyau, rapporteur public.
Sur la recevabilité de la requête :
1. Considérant qu'aux termes de l'article R. 411-1 du code de justice administrative : " La juridiction est saisie par requête. La requête indique les noms et domicile des parties. Elle contient l'exposé des faits et moyens, ainsi que l'énoncé des conclusions soumises au juge. / L'auteur d'une requête ne contenant l'exposé d'aucun moyen ne peut la régulariser par le dépôt d'un mémoire exposant un ou plusieurs moyens que jusqu'à l'expiration du délai de recours " ;
2. Considérant que la requête d'appel de M. et Mme B...ne reproduit pas purement et simplement leur demande devant le tribunal administratif et présente à la cour des moyens d'appel ; que cette requête, qui satisfait ainsi aux exigences de l'article R. 411-1 précité du code de justice administrative est dès lors recevable ;
Sur la régularité du jugement :
3. Considérant qu'aux termes de l'article R. 711-2 du code de justice administrative : " Toute partie est avertie, par une notification faite par lettre recommandée avec demande d'avis de réception ou par la voie administrative mentionnée à l'article R. 611-4, du jour où l'affaire sera appelée à l'audience. (...) L'avertissement est donné sept jours au moins avant l'audience. (...) " ; qu'aux termes de l'article R. 431-1 du même code : " Lorsqu'une partie est représentée devant le tribunal administratif par un des mandataires mentionnés à l'article R. 431-2, les actes de procédure, à l'exception de la notification de la décision prévue aux articles R. 751-3 et suivants, ne sont accomplis qu'à l'égard de ce mandataire " ;
4. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier de première instance que M. et Mme B... étaient représentés par Me Francine Lequillerier, avocat au barreau de Paris ; que, toutefois, et en dépit d'un courrier du 1er octobre 2009 adressé par Me Francine Lequillerier au greffe du tribunal pour signaler l'erreur commise, le tribunal administratif d'Amiens a adressé l'ensemble des actes de la procédure à Me Serge Lequillerier, avocat au barreau de Senlis, et notamment l'avis d'audience ; que M. et Mme B...n'ont ainsi pas été convoqués à l'audience du 3 mai 2012 dans les conditions prévues par les dispositions rappelées ci-dessus du code de justice administrative, ni n'ont été présents ou représentés à cette audience ; qu'il s'en suit que le jugement attaqué a été rendu à l'issue d'une procédure irrégulière ; que, par conséquent, M. et Mme B...sont fondés à en demander, pour ce motif, l'annulation ;
5. Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. et Mme B...devant le tribunal administratif d'Amiens ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
6. Considérant qu'aux termes de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales : " Un examen de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix (...) " ;
7. Considérant que les règles relatives au débat contradictoire avec le contribuable et aux conditions d'emport des documents bancaires de celui-ci par le service qui s'imposent à l'administration dans le cadre d'une vérification de comptabilité ne sont pas applicables s'agissant d'un examen de la situation fiscale personnelle du contribuable ; qu'ainsi, la circonstance que M. et Mme B...n'aient pas signé l'accusé de réception que le service, qui n'y était pas tenu, leur avait adressé le 21 juillet 2006 en réponse à la remise de documents bancaires et d'autres pièces qu'ils ont effectuée par un courrier du 12 juillet 2006 lors de l'examen de leur situation fiscale au titre des années 2003 et 2004, n'est pas de nature à vicier la procédure d'imposition ;
8. Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles L. 16, L. 16 A et L. 69 du livre des procédures fiscales, l'administration est en droit, après avoir procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable, de lui demander, au vu des renseignements qu'elle a obtenus tant à la suite de cet examen qu'en vertu du droit de communication, des justifications relatives à ses revenus d'origine indéterminée et, en cas de réponse insuffisante de l'intéressé, de recourir à la taxation d'office ; que, toutefois, eu égard à la sanction qui, par l'effet des dispositions de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales, est attachée au défaut de production par le contribuable, dans le délai assigné, des justifications qui lui sont demandées, l'administration ne peut légalement adresser à ce contribuable la demande de justifications visée par l'article L. 16 du même livre qu'après avoir restitué à l'intéressé les documents, utiles à sa réponse, que celui-ci a communiqués à l'occasion de l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle ;
9. Considérant que si l'administration a adressé le 12 septembre 2006, sur le fondement des dispositions de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, une demande de justifications à M. et Mme B...sans leur avoir préalablement restitué les documents bancaires qu'ils avaient remis au service dans le cadre de leur examen de situation fiscale, il résulte de l'instruction, et notamment de l'accusé de réception de relevés de comptes bancaires et financiers du 28 juin 2006, signé par M. B...et qui comporte la mention selon laquelle " les relevés remis énumérés au verso sont des photocopies spécialement établies à l'intention de l'administration qui peut les conserver ", ainsi que du courrier de remise de documents bancaires et d'autres pièces adressé au service par M. B...le 12 juillet 2006, qui liste les " photocopies transmises ", que M. et Mme B...ont communiqué au service des copies de ces documents ; qu'il ne résulte pas de l'instruction qu'ils n'auraient pas conservé les originaux de ces pièces ; qu'en outre, la demande de justifications du 12 septembre 2006 comportait, avec une précision suffisante, la liste des comptes bancaires concernés et la date, le montant et le libellé des opérations en cause pour permettre aux contribuables d'y répondre utilement ; que, d'ailleurs, dans la réponse qu'ils ont adressée au service le 8 novembre 2006, M. et Mme B...ont pu répondre précisément à la demande de justifications sur la plupart des mouvements bancaires litigieux ; que, dans ces conditions, M. et MmeB..., qui n'ont pas été empêchés de faire valoir pleinement leurs droits, ne sont pas fondés à soutenir que la mise en oeuvre par l'administration de la procédure prévue à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales serait entachée d'irrégularité ;
10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ;
11. Considérant qu'il résulte de la réponse aux observations du contribuable du 22 février 2007, parvenue aux intéressés le 23 février suivant, que l'administration, qui a exercé son droit de communication auprès des établissements bancaires, a communiqué aux requérants, annexées à ce document, les " photocopies des comptes financiers fondant les rehaussements " ainsi que " les demandes de copies de chèques effectuées " auprès de ces établissements financiers ; que M. et Mme B...ne sauraient utilement soutenir que ce document n'était pas accompagné des annexes qui y étaient mentionnées, alors qu'ils ne justifient pas, après constatation, le cas échéant, de leur absence, avoir accompli toutes diligences auprès de l'administration fiscale pour en obtenir communication ; que M. et Mme B...ne sont dès lors pas fondés à soutenir que la procédure d'imposition aurait été irrégulière ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne les plus-values sur cessions de valeurs mobilières :
12. Considérant qu'aux termes du I de l'article 150-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années 2003 et 2004 : " 1. (...) les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières (...) sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 15 000 euros par an (...) " ; qu'aux termes de l'article 150-0 E du même code, dans sa version alors applicable : " Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A doivent être déclarés dans les conditions prévues au 1 de l'article 170 " ; que selon cet article 170, dans sa rédaction alors applicable : " 1. En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, toute personne imposable audit impôt est tenue de souscrire et de faire parvenir à l'administration une déclaration détaillée de ses revenus et bénéfices et de ses charges de famille (...) " ; qu'aux termes de l'article 74-0 F de l'annexe II au même code : " Les contribuables qui réalisent des opérations imposables en application de l'article 150-0 A du code général des impôts sont tenus de souscrire, dans le délai prévu à l'article 175 du même code, une déclaration spéciale des plus-values sur une formule délivrée par l'administration (...) " ; que, par ailleurs, aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : / 1° à l'impôt sur le revenu, les contribuables qui n'ont pas déposé dans le délai légal la déclaration d'ensemble de leurs revenus ou qui n'ont pas déclaré, en application des articles 150-0 E et 150 VG du code général des impôts, les gains nets et les plus-values imposables qu'ils ont réalisés, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 67 ( ...) " et aux termes de l'article L. 67 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 1° et 4° de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure " ;
13. Considérant que M. et Mme B...n'ont pas souscrit spontanément la déclaration prévue par les dispositions précitées des articles 150-0 E du code général des impôts et 74-0 F de l'annexe II au même code, alors qu'ils étaient tenus de le faire dès lors que les plus-values réalisées en 2003 et 2004 dépassaient, pour chacune des années en cause, la somme de 15 000 euros et dans la mesure où tant la convention fiscale entre la France et le Grand-Duché du Luxembourg du 1er avril 1958 que la convention fiscale entre la République française et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959 prévoient l'imposition de ces revenus dans l'Etat du domicile fiscal du bénéficiaire ou dont le bénéficiaire de ces revenus est résident ; qu'ils n'ont pas, non plus, souscrit ces déclarations dans les délais qui leur étaient impartis par les mises en demeure qui leur ont été adressées le 20 novembre 2006 et le 9 janvier 2007 ; qu'étant ainsi en situation de voir les revenus correspondant aux plus-values taxés d'office, ils supportent la charge de la preuve en application des dispositions des articles L. 193 et R. 193-1 du livre des procédures fiscales ;
14. Considérant que l'administration a imposé, selon la procédure de taxation d'office prévue aux articles L. 66 et L. 67 précités du livre des procédures fiscales, les plus-values réalisées par M. et Mme B...en 2003 et 2004 à l'occasion de la cession de valeurs mobilières, inscrites dans les écritures de comptes bancaires détenus en Allemagne auprès de la Kreissparkasse et au Luxembourg auprès de la West LB ; que si M. et Mme B...soutiennent que les comptes bancaires n° 5004177099 et n° 1142722559 ouverts à la Kreissparkasse appartiennent à leur fils, M. A...B..., et qu'ils ne peuvent donc être imposés à raison de plus-values y figurant, il ne résulte de l'instruction ni que l'administration ait imposé des sommes inscrites dans les écritures du compte n° 5004177099, effectivement ouvert au nom de DanielB..., ni que le compte n° 1142722559, dont M. et Mme B...ont remis au service des photocopies des relevés des années 2003 et 2004, soit ouvert au nom de leur enfant ; que c'est, par suite, à bon droit que l'administration a regardé M. et Mme B...comme étant bénéficiaires des plus-values en cause ; qu'enfin, si les intéressés contestent le montant des plus values constatées sur les documents émanant de la Kreissparkasse au motif de l'existence d'un litige les opposant à cet établissement financier, ils n'apportent aucun élément de nature à démontrer la réalité du litige dont ils se prévalent ni, à le supposer établi, de ses conséquences éventuelles sur le montant des sommes imposées par l'administration sur le fondement des dispositions précitées du code général des impôts ;
En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux de MmeB... :
15. Considérant qu'aux termes de l'article 12 de la convention fiscale entre la République française et la République fédérale d'Allemagne du 21 juillet 1959 : " 1. Les revenus provenant de l'exercice d'une profession libérale et tous les revenus du travail autres que ceux visés aux articles 13 et 14 ne sont imposables que dans l'Etat contractant ou s'exerce l'activité personnelle, source de ces revenus. / 2. Une profession libérale n'est considérée comme s'exerçant dans l'un des Etats contractants que dans le cas où le contribuable y utilise pour cette activité une installation permanente dont il dispose de façon régulière (...) / 3. L'article 4, paragraphe 4, s'applique par analogie " ;
16. Considérant que l'administration a imposé dans la catégorie des bénéfices non commerciaux des sommes correspondant à des remises de chèques sur le compte bancaire de Mme B...ouvert à la Caisse d'Epargne, que l'intéressée a, dans sa réponse du 8 novembre 2006 à la demande de justifications que lui avait adressée l'administration, justifiées comme provenant de son activité d'agent commercial exercée en Allemagne pendant la période examinée ; que, toutefois, MmeB..., en produisant une déclaration du 24 juillet 1998 auprès des autorités allemandes pour l'exercice d'une activité d'agence commerciale dans la commune d'Elsdorf, n'établit pas qu'elle y disposerait d'une installation permanente ou d'une installation fixe d'affaires, alors que l'administration, par l'exercice de son droit de communication, a établi que les chèques encaissés sur le compte bancaire de Mme B...provenaient de la SARL Wibo France, société française dont l'EURL B...était, jusqu'en 1999, le principal agent commercial ; que la circonstance qu'aucun contrat de travail ne liait la SARL Wibo France à Mme B...est sans incidence sur le caractère imposable des sommes en litige ; que, dans ces conditions, l'administration, qui n'était en tout état de cause pas tenue de mettre en oeuvre la procédure d'assistance administrative avec les autorités allemandes afin de vérifier si ces mêmes sommes n'avaient pas fait l'objet d'une imposition en Allemagne, a pu, à bon droit, imposer en France les revenus de Mme B...provenant de son activité occulte d'agent commercial ;
En ce qui concerne les frais professionnels de M.B... :
17. Considérant que M.B..., qui soutient que l'administration aurait dû prendre en compte ses frais réels pour déterminer son revenu imposable, ne fournit aucun élément permettant de justifier de l'existence et du montant de frais réels déductibles, dont il ne précise au demeurant pas la nature ;
Sur les pénalités :
18. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;
19. Considérant que l'administration a fait application des majorations prévues par les dispositions citées au point précédent du code général des impôts aux rehaussements d'impôt assignés à M. et Mme B... s'agissant des seuls revenus d'origine indéterminée de l'année 2003 ; qu'il résulte de l'instruction que les intéressés, malgré la demande de justifications qui leur a été adressée, n'ont fourni aucune explication sur l'origine et la nature d'une somme totale de 38 333 euros figurant au crédit de leurs comptes bancaires ; qu'en outre, ils ne se sont pas présentés ou n'ont pas été représentés lors des entretiens qui leur ont été proposés le 8 décembre 2006 puis les 13 ou 15 décembre 2006 afin de s'expliquer sur ces crédits d'origine indéterminée ; que ces circonstances traduisent de la part de M. et MmeB..., qui ne peuvent utilement faire valoir qu'ils maîtrisent mal le français, une intention délibérée, de leur part, d'éluder une partie de l'impôt ; que l'administration doit, dès lors, être regardée comme ayant apporté la preuve du manquement délibéré des intéressés à leurs obligations fiscales et, par suite, du bien-fondé de l'application des pénalités prévues par l'article 1729 du code général des impôts ;
20. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à demander la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2003 et 2004 ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement du tribunal administratif d'Amiens du 16 mai 2012 est annulé.
Article 2 : La demande présentée par M. et Mme B... devant le tribunal administratif d'Amiens est rejetée.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. D...B..., à Mme F...B...et au ministre des finances et des comptes publics.
Copie sera adressée à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 12 janvier 2016 à laquelle siégeaient :
- M. Michel Hoffmann, président de chambre,
- M. Marc Lavail Dellaporta, président-assesseur,
- M. Laurent Domingo, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 26 janvier 2016.
Le rapporteur,
Signé : L. DOMINGOLe président de chambre,
Signé : M. C...
Le greffier,
Signé : M.T. LEVEQUE
La République mande et ordonne au ministre des finances et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme
Le greffier,
Marie-Thérèse Lévèque
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N° 12DA01113
