Vu la requête, enregistrée le 23 avril 2012, présentée pour M. et Mme G...F..., demeurant..., par Me A...E...; M. et Mme F...demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0901539-1001438 du 24 février 2012 du tribunal administratif d'Amiens en tant qu'il a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2004 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Christophe Hervouet, président-assesseur,
- les conclusions de Mme Corinne Baes Honoré, rapporteur public ;
1. Considérant que Mme F...et les ayants droit de Jean-Marie F...relèvent appel du jugement du 24 février 2012 du tribunal administratif d'Amiens en tant qu'il a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. et Mme G...F...ont été assujettis au titre de l'année 2004 à raison, d'une part, de l'imposition d'une plus-value réalisée à l'occasion de l'apport de leur entreprise individuelle à la SCEA " La Joliette ", qu'ils avaient placée en report d'imposition, et, d'autre part, de la remise en cause d'une moins-value constatée à l'occasion de la cession de leurs parts de la SCEA " de Montécouvé " ; que par la voie de l'appel incident, le ministre de l'économie et des finances conclut à la réformation du jugement en tant qu'il a déchargé les requérants des pénalités pour mauvaise foi correspondant aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales procédant de l'imposition de la plus-value réalisée à l'occasion de l'apport de leur entreprise individuelle à la SCEA " La Joliette " ;
Sur l'imposition de la plus-value correspondant à l'apport de l'entreprise individuelle à la SCEA de la Joliette :
Sans qu'il soit besoin de statuer sur l'autre moyen ;
2. Considérant que M. et Mme F...ont constitué en février 1992 la SCEA de la Joliette par apport de leur entreprise individuelle en contrepartie des droits sociaux ; qu'ils ont placé en report d'imposition, en application des dispositions de l'article 151 octies du code général des impôts, la plus-value réalisée sur la cession des éléments non amortissables ; que le 24 décembre 1997, ils ont fait donation à leurs enfants de la nue-propriété de ces droits sociaux et sollicité un nouveau report d'imposition de leur plus-value d'apport en application du I, a du même article ; qu'ayant cédé à leurs enfants, en 2004, l'usufruit de ces droits, ils ont entendu bénéficié une nouvelle fois du report d'imposition de la plus-value de cession réalisée en 1992 ; que le service des impôts a remis en cause ce dernier report ;
3. Considérant qu'aux termes de l'article 151 octies du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées par une personne physique à l'occasion de l'apport à une société soumise à un régime réel d'imposition d'une entreprise individuelle ou d'une branche complète d'activité peuvent bénéficier des dispositions suivantes : / a. L'imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables fait l'objet d'un report jusqu'à la date de la cession à titre onéreux ou du rachat des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport de l'entreprise ou jusqu'à la cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure. En cas de transmission à titre gratuit à une personne physique des droits sociaux rémunérant l'apport, le report d'imposition est maintenu si le bénéficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impôt sur la plus-value à la date où l'un des événements prévus à la phrase précédente se réalise ; (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que l'engagement pris par les enfants de M. et Mme F...dans l'acte de donation-partage du 24 décembre 1997 d'acquitter l'impôt sur la plus-value réalisée lors de l'apport de l'entreprise individuelle de ceux-ci à la SCEA de la Joliette qui en constitue le fait générateur n'a pas pour effet de faire perdre à ces derniers leur qualité de redevables de l'impôt sur cette plus-value placée en report d'imposition ;
4. Considérant, toutefois, que M. et Mme F...entendent se prévaloir de l'instruction 4 B-4-90 du 13 avril 1990 reprise par la documentation administrative 4 B 3512 dans sa version au 7 juin 1999, qui énonce que " le donateur (...) ainsi que les bénéficiaires de la transmission doivent joindre à leur déclaration de revenus, ou de résultats de l'année au cours de laquelle la transmission est intervenue, un exemplaire de l'engagement accompagné, le cas échéant, de l'acte constatant la transmission à titre gratuit " et que " le bénéficiaire de la transmission des droits sociaux doit comprendre le montant de cette plus-value dans ses revenus imposables de l'année au cours de laquelle l'un de ces événements intervient (...) " ; que ces dispositions, qui concernent l'imposition des plus-values réalisées lors de l'apport d'une entreprise individuelle à une société comporte une interprétation formelle de la loi fiscale au sens des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, ont pour effet de faire perdre à M. et Mme F... la qualité de redevable de l'impôt sur la plus-value placée en report d'imposition ;
Sur la moins-value sur cession des parts de la SCEA de Montécouvé :
5. Considérant que M. et Mme F...ont cédé le 28 juillet 2004 à leur fils Jérôme, au prix unitaire de 282,95 euros, les parts qu'ils détenaient dans la SCEA de Montécouvé et qu'ils avaient acquises le 25 avril 1998 par donation partage du père de Jean-MarieF..., chaque part ayant été, à l'époque, évaluée à 419,40 euros ; que l'administration a remis en cause la moins-value de cession que les requérants ont déclarée ;
6. Considérant, en premier lieu, que la proposition de rectification indique la nature et le montant du redressement et comporte des indications suffisantes pour permettre au contribuable de présenter utilement ses observations, notamment le terme de référence retenu pour évaluer les titres en litige ; que la rectification n'étant pas fondée sur l'analyse de la rentabilité de la société, l'absence d'information sur l'origine du taux de capitalisation de 5 % est sans influence sur la motivation de la proposition de rectification notifiée à M. et Mme F...;
7. Considérant, en deuxième lieu, que la valeur vénale réelle de titres non cotés en bourse sur un marché réglementé doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui résultant du jeu de l'offre et de la demande à la date à laquelle la cession est intervenue ; que la dernière transaction portant sur les titres de la SCEA de Montécouvé et se présentant dans des conditions équivalentes étant intervenue le 25 février 2003, soit moins de dix-huit mois avant la cession en cause, l'administration a pu régulièrement retenir comme prix de référence celui alors convenu, soit 419,40 euros, et, par suite, s'abstenir de calculer la valeur vénale des titres en recourant à la combinaison de méthodes consistant à déterminer une moyenne à partir, notamment, de la valeur mathématique obtenue par actualisation de la valeur de l'actif net comptable de la société et de la valeur de productivité tirée de l'importance du bénéfice net ou à partir des résultats d'exploitation ou de l'excédent brut d'exploitation ;
8. Considérant que le moyen tiré de ce que les précédentes cessions prises pour référence auraient été réalisées à un prix de convenance, supérieur au prix du marché, n'est pas corroboré par les pièces du dossier ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le caractère conflictuel des relations entre les associés aurait connu une évolution entre le 25 février 2003 et le 28 juillet 2004 de nature à restreindre les possibilités de cession ; que par ailleurs, la circonstance que la société n'a procédé à aucune distribution au titre de l'exercice clos le 30 juin 2003, dont les comptes n'auraient pas été approuvés, n'est pas de nature à affecter la valeur des parts de la société laquelle a réalisé des bénéfices importants au cours de cet exercice et des suivants ; qu'en outre, dès lors que Jean-Marie F...était le gérant de la société bailleresse des terres exploitées par la SCEA de Montécouvé, les requérants ne sauraient soutenir que celui-ci aurait, en cette qualité, placé la société en situation de précarité ; qu'eu égard à la méthode d'évaluation retenue par l'administration, le bénéfice constaté dans le bilan clos le 30 juin 2004 est sans influence sur la détermination de la valeur vénale des titres dont il s'agit ;
Sur les pénalités :
9. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti (...) d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) " ;
10. Considérant, en premier lieu, qu'ainsi qu'il est dit au point 4, les époux F...n'étant pas redevables de l'imposition de la plus-value en report d'imposition afférente à l'apport de leur entreprise individuelle à la SCEA de la Joliette, le ministre ne peut utilement contester la décharge prononcée par les premiers juges des pénalités pour mauvaise foi afférentes aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à leur charge au titre de l'année 2004 à raison de cette plus-value ;
11. Considérant, en deuxième lieu, que le ministre fait valoir qu'en sa qualité de cogérant de la SCEA de Montécouvé, Jean-Marie F...avait une très bonne connaissance de ses résultats et de la valeur attribuée aux parts à l'occasion des transactions précédentes et que la sous-évaluation des titres a eu pour effet de dégager une moins-value de 368 415 euros qui s'est imputée sur les plus-values réalisées par ailleurs et a permis aux requérants d'éluder l'impôt ; qu'ainsi, il établit la mauvaise foi de M. et MmeF... ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme F...sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif d'Amiens a rejeté leurs conclusions en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2004 à raison de la plus-value en report d'imposition afférente à l'apport de leur entreprise individuelle à la SCEA de la Joliette ; que le ministre n'est pas fondé à se plaindre que, par le même jugement, le tribunal a prononcé la décharge des pénalités pour mauvaise foi afférentes à ces impositions ;
DÉCIDE :
Article 1er : M. et Mme F...sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2004 à raison de la plus-value réalisée lors de l'apport de leur entreprise individuelle à la SCEA " La Joliette " en 1992.
Article 2 : Le jugement du 24 février 2012 du tribunal administratif d'Amiens est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme F...est rejeté.
Article 4 : Les conclusions du ministre de l'économie et des finances présentées par la voie de l'appel incident sont rejetées.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à Mme G...F..., à M. C... F..., à Mme D...F..., à M. B...F...et au ministre de l'économie et des finances.
Copie sera adressée au directeur de la direction de contrôle fiscal Nord.
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N°12DA00607
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N° "Numéro"
