| France, Cour administrative d'appel de Douai, 3e chambre - formation à 3, 30 mai 2013, 10DA01065

Vu la requête, enregistrée le 24 août 2010, présentée pour M. A...B..., demeurant..., par Me Pascal Lesne ; M. B... demande à la cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0601600, 0603307 du 29 juin 2010 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001, 2002 et 2003 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003 ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat les frais exposés pour la constitution de garantie, en application de l'article L. 208 du livre des procédures fiscales et ceux exposés au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande Bretagne et d'Irlande du Nord tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus signée le 22 mai 1968 ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. Christophe Hervouet, président-assesseur,

- les conclusions de Mme Corinne Baes Honoré, rapporteur public,

- et les observations de Me Pascal Lesné, avocat de M. B...;

1. Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de l'activité de commerçant non sédentaire exercée par M.B..., le service des impôts a écarté sa comptabilité comme irrégulière et non probante, a procédé à la reconstitution de son chiffre d'affaires et lui a notifié des propositions de rectifications en matière de bénéfices industriels et commerciaux selon la procédure contradictoire et de taxe sur la valeur ajoutée selon la procédure de taxation d'office prévue par le 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ; que M. B... relève appel du jugement du 29 juin 2010 par lequel le tribunal administratif de Rouen a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001, 2002 et 2003 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2003 ;

Sur la demande de remboursement des frais de constitution de garanties :

2. Considérant que le remboursement des frais qu'un contribuable a exposés pour constituer des garanties doit, en vertu des dispositions de l'article R. 208-3 du livre des procédures fiscales, être demandé à l'administration dans le délai d'un an à compter de la notification de la décision de dégrèvement qui le justifie ; qu'il n'existe, en l'espèce, aucun litige né et actuel entre le comptable et le requérant concernant un tel remboursement ; que, dès lors, ces conclusions ne sont pas recevables ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. Considérant, en premier lieu, que le service n'a pas procédé à une vérification de comptabilité de la société de droit britannique LMC organisation limited dont M. B...était associé à 40 % et dans le cadre de laquelle il a indiqué exercer une activité de vente en Grande-Bretagne de produits alimentaires achetés en France ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration fiscale française n'aurait pas été compétente pour contrôler l'activité de cette société est inopérant ; qu'est également sans influence le moyen tiré de la méconnaissance des stipulations du paragraphe 3 de l'article 4 de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande Bretagne et d'Irlande du Nord tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus signée le 22 mai 1968, qui définissent la notion d'établissement stable ; que, par ailleurs, M. B... ne peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de l'instruction administrative 14 B-1-70 du 14 avril 1970 qui, relatives à la procédure d'imposition, ne comportent aucune interprétation formelle de la loi fiscale ;

4. Considérant, en deuxième lieu, qu'en vertu de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts, dans sa rédaction applicable en l'espèce, les fonctionnaires de catégorie A et B de la direction générale des impôts habilités à fixer les bases d'imposition et à notifier les redressements à l'égard des personnes physiques qui ont déposé ou auraient dû déposer dans le ressort territorial de leur service d'affectation une déclaration, un acte ou tout autre document, peuvent exercer leurs attributions pour l'ensemble des impositions, taxes et redevances, dues par ces mêmes personnes physiques, quel que soit le lieu d'imposition ou de dépôt des déclarations ;

5. Considérant qu'il résulte de ces dispositions que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'inspecteur, affecté à la direction des services fiscaux de Seine-Maritime, compétent pour procéder au contrôle de la déclaration de revenu global et à l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M.B..., qui résidait à Yainville (Seine-Maritime), était également compétent pour procéder à la vérification de comptabilité de son entreprise individuelle de commerce non sédentaire, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que l'intéressé disposait à Paris depuis le 1er avril 2001 d'une adresse de domiciliation, et y avait déposé ses déclarations ; que le requérant n'est pas fondé à se prévaloir de l'instruction " 4 Q-2-96 " qui, étant un document interne à l'administration, n'a pas fait, de la part de celle-ci, l'objet d'une diffusion destinée aux contribuables et ne peut être invoquée en application des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;

6. Considérant, en troisième lieu, que la circonstance que les avis de vérification de l'activité commerciale de M. B...et les propositions de rectification de ses résultats et de la taxe sur la valeur ajoutée due ont été envoyés à l'adresse de son domicile réel, et non à une adresse de domiciliation, n'entache pas la procédure d'irrégularité dès lors qu'aucune disposition législative ou réglementaire ne prévoit que ces documents concernant l'activité professionnelle doivent être adressés au lieu d'exercice de la profession ; que, par ailleurs, le requérant n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations de la documentation administrative 13 L-1513 du 1er juillet 2002 qui, relatives à la procédure d'imposition, ne comportent pas d'interprétation de la loi fiscale ;

7. Considérant, en quatrième lieu, que les impositions litigieuses procèdent notamment, s'agissant de l'année 2003, de l'évaluation des ventes de denrées alimentaires achetées en France par M. B...et que ce dernier a déclaré au vérificateur avoir été revendues sur les marchés anglais par la société de droit britannique LMC organisation limited ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que l'administration, pour proposer cette rectification, ait entendu soutenir que l'acte de création de la société de droit britannique LMC organisation limited avait un caractère fictif ou, à défaut, qu'il n'avait pu être inspiré par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que M.B..., s'il n'avait pas procédé à cette création, aurait normalement supportées ; que par suite, l'administration n'a pas fait implicitement application de la procédure de répression d'un abus de droit sans offrir à l'intéressé les garanties prévues par les articles L. 64 et R. 64-1 du livre des procédures fiscales ;

8. Considérant, en cinquième lieu, qu'il résulte de l'instruction que les réponses aux observations du contribuable sont suffisamment motivées ;

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne l'activité individuelle de commerce non sédentaire de chaussures :

9. Considérant que le contribuable à qui incombe la charge de prouver l'exagération d'une reconstitution de ses recettes peut, s'il n'est pas en mesure d'établir le montant exact de ses résultats en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d'évaluation que l'administration a suivie et qu'elle doit faire connaître au contribuable, en vue de démontrer que cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d'imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l'appréciation du juge une nouvelle méthode d'évaluation permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l'administration ; qu'à l'appui de sa démonstration, il peut, en cours d'instance et à la faveur notamment d'une mesure d'instruction ordonnée par le juge, non seulement apporter tous les éléments de preuve comptables ou extracomptables, mais aussi se fonder sur des faits reconnus exacts par l'administration, ou dont le juge serait amené, en cas de contestation, à reconnaître l'exactitude ;

10. Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que pour l'année 2001, la comptabilité présentée se limitait à des relevés d'un compte bancaire ouvert au Crédit Lyonnais et à quelques feuillets émanant d'une caisse de retraite et de la caisse d'assurance maladie des professions indépendantes ; que pour les années 2002 et 2003, l'intéressé a seulement présenté un feuillet retraçant les recettes annuelles et les charges détaillées par postes, et des feuillets présentant les recettes globales hebdomadaires, quelques justificatifs de droits de place sur les marchés, des feuillets relatifs aux charges sociales ainsi que quelques relevés bancaires et des documents émanant des organismes sociaux ; qu'ainsi la comptabilité de M. B...doit être regardée comme comportant de graves irrégularités ; que les impositions contestées ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la charge de la preuve de l'exagération des impositions incombe à M.B... ;

11. Considérant, en deuxième lieu, que le vérificateur a reconstitué les recettes à partir des crédits figurant au compte bancaire ouvert au Crédit Lyonnais sous le n° 70237 J, que l'intéressé a identifié comme compte professionnel, ainsi que sur quatre autres comptes ouverts dans le même établissement, détenus par lui-même, son épouse ou son enfant mineur, déduction faite des sommes provenant de virements entre ces comptes et de celles correspondant à des remboursements de frais de maladie ou de charges sociales ; qu'en l'absence d'écritures de paiement par chèques, virements ou cartes, il a ajouté au montant ainsi reconstitué une évaluation des espèces non encaissées sur ces comptes et utilisées directement par l'entreprise pour le règlement de ses achats, pour le paiement d'un véhicule et pour les dépenses courantes du ménage ; que M. B...n'établit pas que le taux de 10% des recettes retenues au titre des dépenses courantes, qu'il a lui-même indiqué au cours des opérations de contrôle et dans ses observations écrites, serait excessif ; que par ailleurs, il ne justifie pas que les crédits bancaires sur les comptes qu'il qualifie de non professionnels seraient des dépôts d'espèces détenues depuis plusieurs années ; qu'en outre, en se référant au taux de marge résultant de statistiques établies au plan national et concernant des commerces sédentaires, il n'établit ni qu'il a lui-même effectivement pratiqué ce taux de marge moyen, ni que celui retenu par le vérificateur, qui correspond au ratio entre les recettes figurant sur les feuillets qui lui ont été remis et les factures d'achat présentées, serait excessif ;

12. Considérant, en troisième lieu, que le vérificateur, qui a constaté l'absence de pièces justificatives de charges déductibles et de taxe sur la valeur ajoutée déductible, a retenu la moitié de celles portées sur les déclarations de résultats ; que si M. B...soutient que la remise en cause de la moitié des charges déclarées n'est pas justifiée par la seule circonstance que ces dépenses étaient payées au moyen d'espèces détenues antérieurement, il n'établit pas, en produisant sans explication ni preuve de leur paiement, des factures d'achat de marchandises, de matières premières et de charges diverses, que les charges et taxe sur la valeur ajoutée déductibles seraient supérieures à celles admises par le service ;

13. Considérant, en quatrième lieu, qu'aux termes de l'article 293 B du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : " I. 1. Pour leurs livraisons de biens et leurs prestations de services, les assujettis établis en France bénéficient d'une franchise qui les dispense du paiement de la taxe sur la valeur ajoutée lorsqu'ils n'ont pas réalisé au cours de l'année civile précédente un chiffre d'affaires supérieur à : / a. 76 300 euros s'ils réalisent des livraisons de biens, des ventes à consommer sur place ou des prestations d'hébergement " ; qu'aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur : " Sont taxés d'office : (...) 3° Aux taxes sur le chiffre d'affaires (...), les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes " ; qu'il résulte de ces dispositions que la procédure de taxation d'office n'est applicable qu'aux redevables soumis au régime normal en cas de manquement à l'obligation de produire chaque mois ou chaque trimestre, selon que la taxe sur la valeur ajoutée est supérieure ou non à 4 000 euros, une déclaration mentionnant le montant total des opérations réalisées ainsi que le détail des opérations taxables, ainsi qu'aux redevables soumis au régime simplifié en cas de non-production ou de production hors délai de la déclaration annuelle de taxe sur la valeur ajoutée ;

14. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, les recettes de ses activités professionnelles ayant été évaluées à 744 924 F hors taxe (113 563 euros) pour l'année 2001 et 137 918 euros hors taxe pour l'année 2002 et excédant donc la limite de la franchise en base fixée à 76 300 euros hors taxes, M. B...était tenu, au titre des périodes correspondant aux années 2002 et 2003, de déposer des déclarations annuelles de taxe sur la valeur ajoutée selon le régime simplifié d'imposition ; que l'intéressé n'ayant pas souscrit ces déclarations, le service des impôts a pu régulièrement procéder, dans cette mesure, à la taxation d'office de la taxe sur la valeur ajoutée ;

En ce qui concerne l'activité de commerce de produits alimentaires :

15. Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que M. B...a exercé au cours de l'année 2003 une activité de commerce de produits alimentaires sur les marchés britanniques ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que cette activité aurait été exercée par la société LMC organisation limited, créée au début de l'année et dont M. B... avait, au demeurant, envisagé la dissolution dès le 7 juin 2003 en raison de son absence d'activité ; qu'est sans influence la circonstance que cette société, dont les associés étaient présents sur les marchés britanniques, a été imposée, en sa qualité de société de capitaux constituée au Royaume-Uni et y exerçant une activité économique, à la " corporation tax " sur ses bénéfices industriels et commerciaux déclarés postérieurement à la mise en recouvrement des impositions en litige ; que par suite, les moyens tirés de ce que les résultats de l'activité de vente de produits alimentaires exercée en Grande Bretagne n'étaient pas imposables au nom de M. B...et de ce que la taxe sur la valeur ajoutée collectée à raison de cette activité ne serait pas exigible en France doivent être écartés ;

16. Considérant, d'autre part, que le vérificateur a reconstitué le chiffre d'affaires de l'activité de vente de produits alimentaires au titre de l'exercice correspondant à l'année 2003 à partir des recettes de l'activité recensées sur les feuillets présentés par M. B...et étendues à une durée de 45 semaines, correspondant à la durée supposée d'exercice de l'activité ; que M. B... soutient sans être sérieusement contredit qu'eu égard à l'existence de l'activité de vente de chaussures, il n'a pas exercé celle de vente de produits alimentaires plus de 33 semaines ; qu'il y a lieu, par suite, de réduire dans cette proportion les bénéfices imposés à raison de cette activité, soit 65 638 euros, et, à concurrence de 3 610 euros, la taxe sur la valeur ajoutée qui lui est réclamée ;

17. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. B...est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Rouen ne lui a pas accordé une réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2003 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période correspondant à l'année 2003, ainsi que des pénalités correspondantes ;

DÉCIDE :

Article 1er : La base d'imposition à l'impôt sur le revenu à laquelle M. B...a été assujetti au titre de l'année 2003 est réduite de 65 638 euros.

Article 2 : M. B...est déchargé, d'une part, de la différence entre la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2003 et celle qui résulte de l'article 1er, et, d'autre part, à concurrence de 3 610 euros, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant à l'année 2003.

Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Rouen du 29 juin 2010 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. B...est rejeté.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. A...B...et au ministre de l'économie et des finances.

Copie sera adressée au directeur de contrôle fiscal Nord.

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