Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. C... A... et Mme D... A... ont demandé au tribunal administratif de Bordeaux de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2013 à 2015.
Par un jugement n° 1800276 du 26 juin 2020, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande.
Procédure devant la cour administrative d'appel :
Par une requête et un mémoire, enregistrés le 27 juillet 2020 et le 19 février 2021, M. et Mme A..., représentés par Me Rivière-Pain et Me Rivière, demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1800276 du tribunal administratif de Bordeaux du 26 juin 2020 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de le condamner aux entiers dépens.
Ils soutiennent que :
- le tribunal a entaché son jugement de contradiction de motifs en liant l'exclusion de la déduction de droit commun des charges à la possibilité de prise en compte des dépenses pour la réduction d'impôt, tout en considérant que cette déduction ne serait autorisée qu'à condition que les dépenses en cause n'aient pas été éligibles à raison de leur objet ;
- l'éligibilité de dépenses à la réduction d'impôt prévue à l'article 199 tervicies du code général des impôts, dont l'application est optionnelle, ne fait pas obstacle à leur prise en compte au titre des charges déductibles des revenus fonciers ; l'absence d'exclusion pour un même local est d'ailleurs la lecture qu'en fait l'administration fiscale quand elle ne se réfère pas à sa doctrine ;
- le plafonnement de la réduction prévue à l'article 199 tervicies du code général des impôts ne fait pas obstacle à la prise en compte, au titre des charges déductibles des revenus fonciers, des montants dépassant le plafond ;
- la portée de cet article, qui ne soulève aucune difficulté d'interprétation, n'implique nullement de recourir aux travaux préparatoires de la loi n° 2008-1425 ; au demeurant, les travaux préparatoires en cause ne vont pas dans le sens de l'administration ;
- la doctrine fiscale, en ce qu'elle conclut que les dépenses qui dépasseraient le plafond annuel ne peuvent faire l'objet d'une déduction au titre des revenus fonciers, est illégale ;
- en tout état de cause, l'application de la doctrine fiscale invoquée par l'administration doit conduire à la prise en compte des charges foncières en déduction des revenus fonciers dans la limite du plafond annuel de 100 000 euros.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 12 février 2021 et 11 février 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 de finances pour 2009 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. B... E...,
- les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique,
- et les observations de Me Rivière-Pain, représentant M. et Mme A....
Une note en délibéré présentée par M. et Mme A... a été enregistrée le 25 mai 2022.
Considérant ce qui suit :
1. M. et Mme A... ont engagé, au cours des années 2013 à 2015, des travaux de restauration d'un immeuble, situé rue des Augustins à La Rochelle, dont ils sont copropriétaires, pour des montants respectifs de 122 021 euros, 122 000 euros et 110 267 euros. Au titre de ces travaux, les intéressés ont opté pour le bénéfice de la réduction d'impôt dite " loi Malraux " prévue par les dispositions de l'article 199 tervicies du code général des impôts à hauteur de 100 000 euros pour chacune de ces années et ont déduit le surplus du montant des travaux au titre des dépenses déductibles des revenus fonciers dans les conditions de droit commun. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale, par une proposition de rectification du 22 février 2017, a remis en cause, pour ces trois années, la déduction opérée sur leurs revenus fonciers du surplus des dépenses de travaux, soit 22 021 euros en 2013, 22 000 euros en 2014 et 10 267 euros en 2015. M. et Mme A... relèvent appel du jugement du 26 juin 2020 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont, en conséquence, été assujettis au titre des années 2013, 2014 et 2015.
2. En premier lieu, aux termes de l'article 199 tervicies du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au titre des années d'imposition en litige : " I. ' Les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B bénéficient d'une réduction d'impôt sur le revenu à raison des dépenses qu'ils supportent en vue de la restauration complète d'un immeuble bâti : / 1°- situé dans un secteur sauvegardé créé en application du I de l'article L. 313-1 du code de l'urbanisme (...) / II. ' Les dépenses mentionnées au I s'entendent des charges énumérées aux a, a bis, b, b bis, c et e du 1° du I de l'article 31, des frais d'adhésion à des associations foncières urbaines de restauration, ainsi que des dépenses de travaux imposés ou autorisés en application des dispositions législatives ou réglementaires relatives aux secteurs, quartiers, zones ou aires mentionnés respectivement aux 1°, 2°, 3° et 4° du I (...) / III. ' La réduction d'impôt est égale à 22 % du montant des dépenses mentionnées au II, retenues dans la limite annuelle de 100 000 €. / Ce taux est porté à 30 % lorsque les dépenses sont effectuées pour des immeubles situés dans un secteur sauvegardé créé en application du I de l'article L. 313-1 du code de l'urbanisme (...) / V. ' Un contribuable ne peut, pour un même local ou une même souscription de parts, bénéficier à la fois de l'une des réductions d'impôt prévues aux articles 199 decies E à 199 decies G, 199 decies I ou 199 undecies A et des dispositions du présent article. / Lorsque le contribuable bénéficie à raison des dépenses mentionnées au I de la réduction d'impôt prévue au présent article, les dépenses correspondantes ne peuvent faire l'objet d'aucune déduction pour la détermination des revenus fonciers. (...) ".
3. Il résulte des dispositions de l'article 199 tervicies du code général des impôts, éclairées par les travaux parlementaires préparatoires à l'adoption de l'article 84 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 dont sont issues lesdites dispositions et notamment par le rapport général fait au nom de la commission des finances du Sénat par M. Marini, rapporteur général, que le législateur a entendu exclure de la déduction de droit commun l'ensemble des dépenses, quel que soit leur montant, rentrant dans la catégorie de celles prises en compte pour la réduction d'impôt prévue par l'article 199 tervicies, et n'a autorisé la déduction selon le régime de droit commun des dépenses engagées dans le cadre d'une opération de restauration qu'à condition que celles-ci n'aient pas été éligibles, en raison de leur objet, pour le calcul de la réduction susmentionnée.
4. D'une part, contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A..., il convient de se référer aux travaux parlementaires préparatoires à l'adoption de l'article 84 de la loi n° 2008-1425 du 27 décembre 2008 mentionnés au point précédent dès lors que le montant des dépenses ne pouvant faire l'objet d'aucune déduction pour la détermination des revenus fonciers, en application des dispositions du V de l'article 199 tervicies du code général des impôts, ne ressort pas clairement de la seule lecture de ce texte.
5. D'autre part, ainsi que l'a relevé à bon droit le tribunal administratif de Bordeaux, qui n'a pas entaché son jugement de contradiction de motifs, M. et Mme A..., qui, au titre des années d'imposition en litige, ont bénéficié du régime de réduction d'impôt prévu à l'article 199 tervicies du code général des impôts pour les dépenses engagées pour la restauration du bien dont ils sont copropriétaires dans un immeuble situé dans un secteur sauvegardé de la commune de La Rochelle, ne sont dès lors pas fondés à demander, au titre de ces même années, que les dépenses non prises en compte au motif qu'elles excédaient le plafond de 100 000 euros prévu au III dudit article soient déduites de leurs revenus fonciers dans les conditions de droit commun.
6. En deuxième lieu, les requérants ayant été imposés sur la base et conformément aux dispositions de la loi fiscale, ils ne sauraient utilement se prévaloir de l'illégalité de l'interprétation de ladite loi contenue dans la doctrine administrative. A supposer qu'ils aient au contraire entendu se prévaloir de la doctrine administrative sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, un tel moyen ne peut qu'être écarté, les passages invoqués de la doctrine référencée BOI-IR-RICI-200-30-20151228 §90 ne contenant aucune interprétation de la loi fiscale différente de ce qui précède. Par suite, ils ne sont pas fondés à demander, sur le fondement de la doctrine, que les dépenses éligibles à la réduction d'impôt mais non prises en compte au motif qu'elles excèdent le plafond de 100 000 euros prévu au III dudit article soient déduites de leurs revenus fonciers dans les conditions de droit commun.
7. En dernier lieu, aux termes de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal (...) ". Peuvent se prévaloir de cette garantie, pour faire échec à l'application de la loi fiscale, les contribuables qui se trouvent dans la situation de fait sur laquelle l'appréciation invoquée a été portée ainsi que les contribuables qui, à la date de la prise de position de l'administration, ont été partie à l'acte ou participé à l'opération qui a donné naissance à cette situation sans que les autres contribuables puissent utilement invoquer une rupture à leur détriment du principe d'égalité.
8. M. et Mme A... entendent se prévaloir d'une proposition de rectification adressée à un autre contribuable dans laquelle l'administration fiscale indiquait qu'en application de l'article 199 tervicies du code général des impôts, l'intéressé avait choisi de bénéficier de la réduction d'impôt " loi Malraux " pour un montant de 100 000 euros et que seul l'excédent de 31 909 euros pouvait être pris en compte dans les frais et charges déductibles des revenus fonciers. L'appréciation ainsi portée par le service à l'égard de cet autre contribuable ne porte pas sur une situation de fait dans laquelle se trouvent les appelants. Par ailleurs, il ne résulte pas de l'instruction que ces derniers auraient pris part à des actes ou opérations ayant donné naissance à la situation de fait sur laquelle a porté cette prise de position au regard du texte fiscal. Par suite, les requérants ne sont pas fondés à obtenir la déduction de leurs revenus fonciers des dépenses éligibles à la réduction d'impôt excédant le plafond de 100 000 euros, sur le terrain de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales.
9. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande. Les conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi, en tout état de cause, qu'au titre de l'article R. 761-1 du même code, doivent être rejetées par voie de conséquence.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme A... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... A... et Mme D... A... ainsi qu'au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 24 mai 2022 à laquelle siégeaient :
Mme Evelyne Balzamo, présidente,
M. Nicolas Normand, premier conseiller,
M. Michaël Kauffmann, premier conseiller,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 21 juin 2022.
Le rapporteur,
Michaël E... La présidente,
Evelyne Balzamo
La greffière,
Camille Péan
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
N° 20BX02345
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