France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre, 17 novembre 2020, 18BX02959,18BX02960

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

I. La société Les Greniers de Sophie, société civile immobilière (SCI), a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012 et des pénalités correspondantes.

II. La société Les Greniers de Sophie a demandé au tribunal administratif de Pau de prononcer la décharge des droits de taxe sur les véhicules de sociétés qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2012, et des pénalités correspondantes.

Par un jugement n° 1601528-1601529 du 24 mai 2018, le tribunal administratif de Pau a rejeté ses demandes.

Procédure devant la cour :

I. Par une requête et des mémoires, enregistrés sous le n° 18BX02959, le 26 juillet 2018, le 28 C... 2020 et le 2 juillet 2020 et le 27 septembre 2020, la SCI Les Greniers de Sophie, représentée par Me F... puis par Me B..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Pau du 24 mai 2018 ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012, et des pénalités correspondantes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- la vérification de comptabilité réalisée au titre des exercices clos de 2010 à 2012 est irrégulière en l'absence d'envoi d'un avis de vérification en méconnaissance de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;

- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales dès lors que le contrôle sur pièces et la vérification de comptabilité portent sur les mêmes années et que le contrôle sur pièces constitue en réalité une vérification de comptabilité ; ainsi deux vérifications de comptabilité ont été diligentées au titre de la même période ;

- pour l'application de l'article 218 A du code général des impôts aux sociétés civiles immobilières soumises à l'impôt sur les sociétés, le lieu d'imposition est celui correspondant à l'adresse de domiciliation lorsqu'elle ne dispose d'aucun local professionnel pour son activité ou sa direction effective en dehors de toute prise en compte du domicile personnel des gérants ;

- elle ne dispose pas de principal établissement dans le département des Pyrénées-Atlantiques et a déclaré son siège social à Paris ; dès lors qu'elle a effectué ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée auprès des services fiscaux parisiens, le lieu de son imposition est Paris ; ainsi, c'est à tort que l'administration a fixé le lieu d'imposition de la société dans les Pyrénées-Atlantiques, sans prendre de décision formelle ;

- en outre si Lescar (64) constitue le lieu de domicile de son gérant, le vérificateur était incompétent territorialement pour procéder à la vérification de comptabilité de la société compte tenu que le lieu de son principal établissement est situé à Paris ;

- à supposer que l'on retienne le critère posé par les dispositions de l'article 218 A du code général des impôts fixant le lieu d'imposition au principal lieu d'établissement de la société, le lieu d'imposition retenu par l'administration à Biarritz et non à Lescar est erroné ;

- il appartenait au comptable public de Pau dont dépend la commune de Lescar de signer l'avis de mise en recouvrement du 27 mars 2014 ; ainsi, le comptable public du service des impôts des entreprises de Biarritz était territorialement incompétent pour signer l'avis de mise en recouvrement en litige en méconnaissance des articles L. 256 et R. 256-8 du livre des procédures fiscales ;

- la doctrine administrative référencée BOFIP BOI-IS-DECLA-10-10-40-2015701 n°90 et n°100 confirme cette analyse.

- l'évaluation des recettes et des charges opérée par le service comporte diverses erreurs : au titre des exercices clos en 2010 à 2012, les loyers facturés au client Babou en 2010 n'ont pas été rattachés au bon exercice en méconnaissance de l'article 38 du code général des impôts ; le crédit bancaire de 153 734 euros TTC figurant au compte de la Caisse d'épargne n'est pas une recette mais un transfert d'un autre compte ; le crédit bancaire de 49 067 euros TTC figurant au compte de la CIC n'est pas une recette mais une somme versée par l'expert-comptable de la société en réparation des préjudices ; si l'on devait admettre qu'il s'agit d'une recette, il conviendrait d'admettre sa déduction à titre de charge, le tribunal de grande instance de Pau ayant condamné la société à restituer à cet expert-comptable une somme de 50 000 euros ; le crédit bancaire de 20 000 euros figurant sur les comptes du CIC du 10 C... 2011 et du 5 mai 2011 constitue un relais de trésorerie ; le dépôt de garantie versée par le client Babou d'un montant de 1 122 euros encaissé le 1er avril 2011 ne constitue pas une recette à retenir pour la détermination du chiffre d'affaires de l'exercice clos en 2012 ; les factures relatives aux loyers facturés au client Casino n'ont pas été rattachées au bon exercice ; le dépôt de garantie versé par la société Casino ne constitue pas une recette ; le montant figurant sur le compte CIC de 43 905 euros le 5 janvier 2012 correspond à une créance acquise, dès lors qu'il a déjà été pris en compte ;

- au titre des charges, le service n'a pas pris en compte à tort les intérêts versés pour les emprunts Expanso de 1 270 000 euros et 44 850 euros, l'emprunt Kutxabank de 95 762 euros et l'emprunt CIC de 30 000 euros au titre des exercices 2010 à 2012, ainsi que les intérêts versés à la banque Courtois de 8 537 euros au titre de l'exercice clos en 2010 ; auraient dû également être retenues les charges d'assurance au titre de l'emprunt CIC de 2010 à 2012, les charges d'assurance des véhicules utilisés au titre de la même période, les charges de salaires et d'URSAFF au titre des exercices 2010 à 2012, les charges d'imposition à la taxe foncière au titre des années 2010 à 2012 et les charges relatives à des frais juridiques ; doivent aussi être retenues les charges de domiciliation, ainsi que diverses autres charges qu'elle récapitule dans un tableau.

Par des mémoires en défense et des pièces, enregistrés le 11 C... 2019, le 2 avril 2020, le 31 août 2020 et le 18 septembre 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

II. Par une requête et des mémoires, enregistrés sous le n° 18BX02960, le 26 juillet 2018, le 13 mars 2020, le 2 juillet 2020 et le 26 septembre 2020, la SCI Les Greniers de Sophie, représentée par Me F... puis par Me B..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Pau du 24 mai 2018 ;

2°) de prononcer la décharge des droits de taxe sur les véhicules de tourisme utilisés par les sociétés, qui lui sont réclamées au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2012 et des pénalités correspondantes.

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales dès lors que le contrôle sur pièces et la vérification de comptabilité portent sur les mêmes années et que le contrôle sur pièce constitue en réalité une vérification de comptabilité ; ainsi deux vérifications de comptabilité ont été diligentées au titre de la même période ;

Par des mémoires en défense et des pièces, enregistrés le 11 C... 2019, le 5 juin 2020 et le 31 août 2020 et le 18 septembre 2020, le ministre de l'action et des comptes publics conclut au rejet de la requête.

Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code de commerce ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme D... E...,

- les conclusions de Mme Sylvande Perdu, rapporteur public ;

- et les observations de Me B..., représentant la SCI Les Greniers de Sophie.

Considérant ce qui suit :

1. La société civile immobilière (SCI) Les Greniers de Sophie, qui a pour objet l'acquisition, la gestion et l'administration de tous biens immobiliers, et qui a opté pour l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012 en matière d'impôt sur les sociétés et au titre de la période du 1er octobre 2009 au 30 septembre 2012 en matière de taxe sur les véhicules de tourisme utilisés par les sociétés, aux termes de laquelle l'administration a procédé, selon la procédure de taxation d'office en l'absence de dépôt des déclarations requises, à la notification à l'intéressée de rehaussements d'impôt sur les sociétés et de droits de taxe sur les véhicules de société.

2. La société Les greniers de Sophie a contesté ces impositions par deux demandes devant le tribunal administratif de Pau. Elle relève appel, par deux requêtes distinctes qu'il convient de joindre dès lors qu'elles concernent le même contribuable, du jugement du 24 mai 2018 par lequel le tribunal administratif de Pau a rejeté ses demandes.

Sur la régularité de la procédure :

En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :

3. En premier lieu, aux termes de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : " I. - Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables. (...) ". Aux termes de l'article L. 47 du même livre : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu, une vérification de comptabilité ou un examen de comptabilité ne peut être engagé sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification ou par l'envoi d'un avis d'examen de comptabilité. (...) ". Il résulte de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales qu'une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification qui doit, notamment, lui indiquer expressément qu'il a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. Cette garantie est de nature à permettre au contribuable d'être présent ou représenté lors des interventions sur place du vérificateur sans qu'il soit besoin, pour ce dernier, de l'informer préalablement de chacune de ces interventions.

4. L'administration procède à la vérification de comptabilité d'une entreprise lorsqu'en vue d'assurer l'établissement d'impôts ou de taxes totalement ou partiellement éludés par les intéressés, elle contrôle sur place la sincérité des déclarations fiscales souscrites par cette entreprise ou ce contribuable en les comparant avec les écritures comptables ou les pièces justificatives dont elle prend alors connaissance et dont le cas échéant elle peut remettre en cause l'exactitude. L'exercice régulier du droit de vérification de comptabilité suppose le respect des garanties légales prévues en faveur du contribuable vérifié, au nombre desquelles figure notamment l'envoi ou la remise de l'avis de vérification auquel se réfère l'article L. 47 du livre des procédures fiscales.

5. Il résulte de l'instruction que par un avis du 3 juillet 2012, la SCI Les Greniers de Sophie a été informée qu'elle faisait l'objet d'un contrôle sur place pour la période du 1er janvier 2009 au 31 décembre 2011 prolongé jusqu'au 31 mars 2012 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Le service a procédé après la vérification de comptabilité à un contrôle sur pièces au titre de l'exercice clos le 31 mars 2012 en matière d'impôt sur les sociétés et au titre de la période courant jusqu'au 30 septembre 2012 en matière de taxe sur les véhicules de société.

6. La société soutient que ce contrôle sur pièces constitue en réalité une vérification de comptabilité et qu'elle a ainsi été privée des garanties énoncées par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales. Il résulte toutefois de l'instruction, qu'en l'absence de toute déclaration souscrite par la société au titre des années en litige malgré une mise en demeure, et malgré l'absence de toute intervention sur place du seul fait du contribuable qui n'a jamais rencontré le service ni donné accès au service à sa comptabilité, le service a procédé par voie de taxation d'office en application de l'article 66 du livre des procédures fiscales, à la reconstitution des charges et des recettes de la société requérante, à l'aide des éléments obtenus par l'exercice du droit de communication et notamment de factures obtenues de tiers et de documents transmis par des organismes bancaires. L'administration qui s'est ensuite bornée à tirer les conséquences de cette vérification au titre de l'exercice clos en 2012, sans comparer les éléments en sa possession avec la comptabilité de la société, n'a pas procédé pour cet exercice à une vérification de comptabilité. Par suite le moyen ne peut qu'être écarté.

7. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 51 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Lorsque la vérification de la comptabilité, pour une période déterminée, au regard d'un impôt ou taxe ou d'un groupe d'impôts ou de taxes est achevée, l'administration ne peut procéder à une nouvelle vérification de ces écritures au regard des mêmes impôts ou taxes et pour la même période. "

8. Il résulte de l'instruction qu'après avoir informé la société par un avis de contrôle sur place du 3 juillet 2012 qu'elle faisait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des années 2009 à 2011, le service vérificateur lui a notifié une première proposition de rectification en date du 21 décembre 2012 qui ne concernait que l'année 2009 et précisait que la période restant à vérifier, allant du 1er janvier 2010 au 31 décembre 2011, donnerait lieu à une proposition de rectification distincte. Cette proposition de rectification ultérieure a été établie le 1er août 2013 et reprend les résultats de la vérification de comptabilité opérée au titre des années 2010 et 2011 et les résultats du contrôle sur pièces opéré uniquement au titre de l'année 2012. Dès lors, contrairement à ce que la société requérante soutient, le service vérificateur n'a pas procédé à deux vérifications de comptabilité au titre de la même période. Par suite le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées doit être écarté.

9. En troisième lieu, d'une part, aux termes de l'article 218 A du code général des impôts : " 1. L'impôt sur les sociétés est établi au lieu du principal établissement de la personne morale. / Toutefois, l'administration peut désigner comme lieu d'imposition : / soit celui où est assurée la direction effective de la société ; / soit celui de son siège social. / (...) ". Aux termes de l'article 350 terdecies de l'annexe III au code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions des articles 409 et 410 de l'annexe II au code général des impôts, seuls les fonctionnaires de la direction générale des impôts appartenant à des corps des catégories A et B peuvent fixer les bases d'imposition et liquider les impôts, taxes et redevances ainsi que proposer les rectifications. / (...) II. Les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer les attributions que ces dispositions leur confèrent à l'égard des personnes physiques ou morales (...) qui ont déposé ou auraient dû déposer dans le ressort territorial du service déconcentré ou du service à compétence nationale dans lequel ils sont affectés une déclaration, un acte ou tout autre document (...). / V. Sans préjudice des dispositions des II, III et IV, les fonctionnaires mentionnés au premier alinéa du I peuvent exercer leurs attributions à l'égard des personnes physiques ou morales et des groupements liés aux personnes ou groupements qui relèvent de leur compétence. / (...) ".

10. D'autre part, aux termes de l'alinéa 1 du 1 de l'article 406 bis de l'annexe III au code général des impôts qui fixe le lieu d'établissement de l'impôt en matière de taxe sur les véhicules de tourisme des sociétés : " La déclaration prévue à l'article 1010 du code général des impôts, souscrite sur des imprimés fournis par l'administration, est déposée, dans les deux premiers mois de chaque période d'imposition, au service des impôts du lieu où doit être établie la déclaration de résultats de l'entreprise. "

11. La société conteste la régularité de la procédure d'imposition au motif que l'agent vérificateur dépendant des services fiscaux des Pyrénées-Atlantiques n'était pas territorialement compétent dès lors que son siège social se situe pour les années en cause à Paris au 10 Place Vendôme (16eme) et, depuis 2015 au 7 rue de Castellane (8eme).

12. A cet égard, contrairement à ce que soutient la société, le lieu du principal établissement étant le lieu fixé par l'article 218 A du code général des impôts, l'administration n'avait pas à prendre une décision explicite pour désigner ce lieu dès lors que, comme il sera dit ci-après, elle a retenu le lieu du principal établissement.

13. La SCI Les Greniers de Sophie soutient dans sa requête d'appel et son premier mémoire en réplique que le lieu d'imposition devait être fixé à Paris, adresse de son siège social. A l'appui de ses allégations, elle produit des attestations des 13 septembre 2007 et 11 octobre 2007 de la société Regus Vendôme SA qui déclare mettre un local à sa disposition. Toutefois, ces documents, compte tenu des termes peu circonstanciés dans lesquels ils sont rédigés, ne suffisent pas à établir, en l'absence notamment de justification de dépôt de déclarations de résultats à Paris au titre des années en litige, que la société aurait établi sa direction effective dans ledit local.

14. Il résulte de l'instruction que la gérante de la société depuis 2008 est domiciliée quartier Eslayau à Lescar, que le principal associé, Julien C..., détenteur de 99% des parts de la société, est domicilié 50 avenue du Maréchal Foch à Biarritz et que les immeubles détenus par la société se situent dans le département des Pyrénées-Atlantiques à Pau, Lescar, Lons et Biarritz, comme les agences bancaires hébergeant ses comptes, les établissements prêteurs, ainsi que le cabinet comptable de la société. Enfin, il n'est pas contesté que la société exerce son activité commerciale uniquement dans ce département et qu'ainsi les contrats passés par la société ont tous été signés dans ce département. Dans ces conditions, en dépit de la fixation à Paris du siège social de la société, l'administration a pu considérer à bon droit que le principal lieu d'établissement de la SCI Les Greniers de Sophie au sens et pour l'application de l'article 218 A du code général des impôts se situait dans le département des Pyrénées-Atlantiques au titre des années et périodes en litige. Il en résulte que les agents de la brigade de la direction départementale des Pyrénées-Atlantiques étaient territorialement compétents pour procéder aux contrôles de la société et lui notifier les impositions correspondantes. Si la société requérante fait valoir qu'elle aurait déposé en 2014 des déclarations rectificatives de taxe sur la valeur ajoutée à Paris, cette circonstance, à la supposer établie, étant postérieure aux années et périodes d'imposition en litige, est sans incidence.

15. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 252 A du livre des procédures fiscales : " Constituent des titres exécutoires les arrêtés, états, rôles, avis de mise en recouvrement, titres de perception ou de recettes que l'Etat, les collectivités territoriales ou les établissements publics dotés d'un comptable public délivrent pour le recouvrement des recettes de toute nature qu'ils sont habilités à recevoir ". Aux termes de l'article L. 256 du même livre, dans sa rédaction applicable au présent litige : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. / (...) / L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est signé et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret. Les pouvoirs de l'autorité administrative susmentionnée sont également exercés par le comptable public compétent. / (...) ". Aux termes de l'article L. 257 A de ce livre, dans sa rédaction applicable au litige : " Les avis de mises en recouvrement peuvent être signés et rendus exécutoires et les mises en demeure de payer peuvent être signées, sous l'autorité et la responsabilité du comptable public compétent, par les agents du service ayant reçu délégation. ". Aux termes de l'article R. 256-8 de ce livre, dans sa rédaction alors applicable : " Le comptable mentionné aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 256 est le comptable de la direction générale des finances publiques (...). / Le comptable public compétent pour établir l'avis de mise en recouvrement est soit celui du lieu de déclaration ou d'imposition du redevable, soit, dans le cas où ce lieu a été ou aurait dû être modifié, celui compétent à l'issue de ce changement, même si les sommes dues se rapportent à la période antérieure à ce changement. / (...) ". Aux termes de l'article 410 de l'annexe II au code général des impôts : " Chaque fonctionnaire de la direction générale des finances publiques ou chaque fonctionnaire des douanes et droits indirects peut déléguer sa signature aux agents placés sous son autorité dans les conditions fixées par le directeur général des finances publiques ou le directeur général des douanes et droits indirects, selon le cas ".

16. La SCI Les Greniers de Sophie soutient dans ses dernières écritures que son lieu d'imposition se situant à Lescar ou à Paris, l'avis de mise en recouvrement signé par le comptable public du service des impôts des entreprises (SIE) de Biarritz est entaché d'incompétence. Il résulte toutefois de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement portant sur la période de mars 2009 au 31 décembre 2012 a été établi le 27 mars 2014 par le comptable public du service des impôts des entreprises de Biarritz, commune où résidait l'ancien gérant et actionnaire majoritaire de la société, M. A... C.... Même si, à cette date, la gestion de la société Les Greniers de Sophie avait été confiée à Mme G... C..., résidant à Lescar, commune qui relève de la compétence du service des impôts des entreprises de Pau, ce transfert n'avait pas ôté au comptable public de Biarritz, territorialement compétent avant ce changement de gestionnaire de la société, sa compétence pour établir l'avis de mise en recouvrement en litige. Ainsi, l'avis de mise en recouvrement établi le 27 mars 2014 n'est pas entaché d'une irrégularité au regard des dispositions de l'article R 256-8 du livre des procédures fiscales.

En ce qui concerne l'application de la doctrine :

17. La doctrine administrative référencée BOFIP BOI-IS-DECLA-10-10-40 du 7 janvier 2015 dont se prévaut la requérante, ne donne pas de la loi fiscale une interprétation différente susceptible d'être opposée à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Au surplus, la société requérante ne peut utilement se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, d'une interprétation portant sur la procédure d'imposition.

18. Il résulte de ce tout ce qui précède que les conclusions de la SCI Les Greniers de Sophie tendant à la décharge de la taxe sur les véhicules de société présentées dans la requête n° 18BX02960 au titre de laquelle elle ne soulève que des moyens de procédure, doivent être rejetées.

Sur le bien-fondé de l'imposition contestée dans la requête n°18BX02959 :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

19. En vertu de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales, dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, comme ce fut le cas de la détermination du montant des bénéfices industriels et commerciaux de la SCI Les Greniers de Sophie au titre des exercices 2010, 2011 et 2012, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. La société requérante, qui ne conteste pas le recours à la procédure de la taxation d'office, supporte la charge de la preuve du caractère exagéré du montant du chiffre d'affaires reconstitué par l'administration.

En ce qui concerne le montant du bénéfice imposable :

20. D'une part, aux termes des dispositions du 2 de l'article 38 du code général des impôts : " (...) 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Par ailleurs, aux termes du 1 de l'article 39 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges : 1° Les frais généraux de toute nature (...) 4° (...) les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (...) ". Pour être admis en déduction des bénéfices imposables les frais et charges doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise, correspondre à une charge effective, être appuyés de justifications suffisantes et être compris dans les charges de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés.

21. En outre, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, en particulier par la production d'une facture régulièrement émise par un tiers, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

22. D'autre part, aux termes de l'article 39-5 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " Sont également déductibles les dépenses suivantes : / a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; / b. Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; / c. Les dépenses et charges afférentes aux véhicules et autres biens dont elles peuvent disposer en dehors des locaux professionnels ; / d. Les dépenses et charges de toute nature afférentes aux immeubles qui ne sont pas affectés à l'exploitation ; / e. Les cadeaux de toute nature, à l'exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; / f. Les frais de réception, y compris les frais de restaurant et de spectacles. / Pour l'application de ces dispositions, les personnes les mieux rémunérées s'entendent, suivant que l'effectif du personnel excède ou non 200 salariés, des dix ou des cinq personnes dont les rémunérations directes ou indirectes ont été les plus importantes au cours de l'exercice. / Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise ".

23. Il appartient à la société qui entend inscrire en charges des dépenses visées à l'article 39-5 rappelé ci-dessus de justifier non seulement de leur réalité et de l'exactitude de leur montant, mais aussi de ce qu'elles ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise.

S'agissant des recettes perçues au titre des années 2010 à 2012 :

24. En l'espèce, confrontée à l'absence de présentation de documents comptables et de toute pièce justificative, l'administration a déterminé le chiffre d'affaires de la SCI Les Greniers de Sophie sur la base des encaissements reconstitués à partir des relevés bancaires obtenus dans le cadre du droit de communication exercé auprès des établissements bancaires et de crédit CIC Sud-Ouest et la Caissse d'Epargne, ainsi que des établissements de crédit société Expanso, et de factures obtenues de ses clients Babou et Casino France Distribution, qui lui ont permis de connaitre les loyers reçus de ces clients, ainsi que les emprunts et recettes de la société au titre des années vérifiées. Au vu de ces éléments, le montant des recettes reconstituées a été évalué à 582 019 euros en 2010, 655 831 euros en 2011 et 509 525 euros en 2012, tandis que le montant global des charges admises par l'administration s'est élevé à 29 071 euros en 2010, 25 770 euros en 2011 et 22 290 euros en 2012.

25. L'appelante conteste la prise en compte de certains loyers facturés à ses clients, obtenus par la mise en oeuvre d'un droit de communication auprès de ces sociétés, dont les sociétés Babou et Casino, au motif qu'ils ne se rattacheraient pas à l'exercice considéré ou qu'ils auraient fait l'objet d'une double imposition. Toutefois, en l'absence de toute facture, ou de tout autre élément comptable ou justificatif permettant de corroborer cette affirmation, l'appelante n'est pas fondée à remettre en cause la réalité de ces recettes au titre des exercices 2010 à 2012 ni leur rattachement à ces exercices. De même si elle soutient que les dépôts de garantie de loyers ne sont rattachables que lorsque la dette ou le loyer est effectivement imputé, elle ne produit aucune pièce justifiant qu'elle a effectivement inscrit ces montants au bilan de la société ni qu'ils n'ont pas donné lieu à un paiement définitif.

26. Si l'appelante soutient que le crédit bancaire du 11 mai 2009 de 153 734 euros figurant au compte de la Caisse d'épargne ne constitue pas une recette mais un transfert depuis un autre compte, en l'absence de production des relevés du compte considéré et de tout élément permettant de déterminer l'origine exacte de cette somme, elle n'apporte pas la preuve qui lui incombe que ce montant doit être exclu du calcul de son chiffre d'affaires. La seule production d'un message de l'organisme bancaire relatif à un virement de compte à compte sans aucune indication de date ni de montant ne saurait constituer une telle preuve.

27. De même l'appelante n'est pas fondée à remettre en cause, au titre de l'exercice clos en 2010, la prise en compte du crédit bancaire de 49 067 euros figurant au compte de la CIC au titre de l'exercice clos en 2011 en soutenant sans apporter aucun élément à l'appui de ses allégations, qu'il s'agit non d'une recette mais d'une somme versée par son ancien expert-comptable en réparation de préjudices.

28. Si la société soutient qu'une somme de 20 000 euros retenue comme recettes par l'administration constitue une avance de trésorerie mise en place le 5 C... 2011 et renouvelée jusqu'en juillet 2011 et que le libellé " escompte " est une erreur, à défaut de production de la convention de trésorerie ou de tout autre élément comptable, le seul message de la banque en date du 24 juin 2020 indiquant l'existence de cette avance et le relevé de compte bancaire de juillet 2011 faisant état d'un débit de 20 000 euros, ne permettent pas d'établir que ce montant a été remboursé et qu'il ne constitue pas un produit au titre de l'exercice en litige.

29. Enfin si l'appelante soutient que le montant figurant sur le compte CIC en date du 5 janvier 2012 de 43 905 euros correspond à une créance acquise, dès lors qu'il a déjà été pris en compte dans le calcul de ses recettes, elle ne produit aucun élément permettant de l'établir.

S'agissant des charges engagées au titre des exercices 2010 à 2012 :

30. Pour justifier de charges supplémentaires par rapport à celles admises par l'administration, la SCI les Greniers de Sophie produit pour la première fois en appel dans son second mémoire en réplique, divers documents. Le service a pris en compte les charges résultant des intérêts d'emprunts et d'assurance détenus par la société auprès du CIC Sud Ouest, de la Caisse d'Epargne et de la société de crédit Expanso. Si la société requérante se prévaut d'autres prêts ayant donné lieu aux versements d'intérêts dont un emprunt de 30 000 euros auprès de la banque CIC, deux autres emprunts auprès de l'établissement Expanso d'un montant de 1 270 00 euros et 44 850 euros, un emprunt auprès de la Kutxabank de 95 762 euros (de janvier 2012 à décembre 2013) ainsi que des intérêts dus à la Banque Courtois d'un montant de 8 537 euros au titre de l'exercice 2010, en se bornant à produire des tableaux d'amortissement de ces prêts et un récapitulatif bancaire de décomptes d'intérêts, elle ne produit aucun élément permettant de retenir que ces prêts sont en rapport avec l'activité de l'entreprise et ne justifie pas sur ce point de charges rattachables aux exercices en litige.

31. De même si l'appelante produit pour la première fois des factures d'assurance relatives aux emprunts précités, faute d'éléments indiquant que ces frais sont directement liés à des emprunts en rapport avec l'activité de la société, ils ne peuvent davantage être retenus.

32. Si l'appelante, à qui incombe la charge de la preuve de justifier du montant des charges qu'elle entend déduire de son bénéfice imposable, se prévaut d'une charge de 50 000 euros correspondant à une somme qu'elle aurait été condamnée à reverser dans le cadre d'une instance judiciaire à son ancien expert-comptable et fait valoir que le crédit de 49 067 euros sur son compte bancaire correspond au versement de dommages-intérêts par ce dernier qu'elle aurait dû lui rembourser, elle ne produit aucun élément permettant d'établir une corrélation entre les deux montants.

33. Par ailleurs l'appelante produit les avis de taxes foncières émis au titre des années 2010 et 2011 mentionnant qu'elle en est débitrice légale ainsi que des avis à tiers détenteurs. Toutefois il ressort de l'annexe 1 de la proposition de rectification que l'appelante a facturé à la société Babou le montant de la taxe foncière 2009 et 2010 pour un bien situé 17 rue de la République à Pau dont elle demande la déduction. Ainsi, elle ne peut prétendre à la déduction de ce montant à titre de charge. De même, en l'absence de possibilité de vérifier, par la production d'un bilan comptable, que le bien situé 86 rue Emile Guichene à Pau n'a pas été loué et que la taxe foncière afférente à ce bien n'a pas été réglé par d'autres locataires, elle n'est pas fondée à demander la déduction de la taxe foncière au titre des années 2010, 2011 et 2012 relative à ces immeubles.

34. De même, les frais divers dont les factures sont produites qui se rapporteraient notamment à la remise en état d'un local lui appartenant ainsi que diverses factures de garde-meubles ne permettent pas, à défaut d'élément notamment comptable démontrant que ces frais sont en lien direct avec l'activité de l'entreprise ou le cas échéant qu'ils n'ont pas donné lieu à contrepartie financière de la part du locataire en cause, ne peuvent être retenus comme charges déductibles.

35. En revanche, la société produit les fiches de paie adressées à M. A... C..., principal associé et salarié de la société au titre de la période d'avril 2010 à janvier 2011 et de la période d'avril 2011 à octobre 2011 ainsi qu'un relevé de l'URSSAF du 14 novembre 2011. Ces éléments, quand bien même aucune déclaration DADS1 n'est produite, suffisent à établir la réalité des charges dont la déduction est sollicitée au titre de l'exercice clos en 2011 à hauteur de 27 000,42 euros de salaires et 10 921 euros de cotisations URSSAF ainsi qu'au titre de l'exercice clos en 2012 à hauteur de 20 991 euros de salaires et de 3 032 euros de cotisations URSSAF. Il y a lieu, dès lors, de retenir ces charges à hauteur de ces montants, à l'exclusion des montants non appuyés de pièces justificatives concernant leur paiement.

36. De même, l'appelante demande la déduction en charge de divers frais judiciaires d'avocats et d'avoués au titre des années vérifiées, dont elle produit les factures d'honoraires d'avocats et d'avoués mentionnant la date, le nom de la société et le nom du défendeur ainsi que des factures d'huissiers. Les indications portées sur les pièces justificatives sont suffisantes pour permettre de retenir le lien entre ces frais et l'activité de la société. Elle est dès lors fondée à demander la déduction en charge de ces frais judiciaires à hauteur des sommes dont elle fait état de 70 884,03 euros HT au titre de l'exercice clos en 2010, 41 208,25 euros HT au titre de l'exercice clos en 2011 et 73 931,28 euros HT au titre de l'exercice clos en 2012.

37. La société Les Greniers de Sophie est par ailleurs fondée à demander la prise en compte en tant que charges de ses frais de domiciliation, dont les factures sont produites à hauteur de 1 566,34 euros pour l'exercice clos en 2010, de 249,22 euros pour l'exercice clos en 2011 et 1 642,17 euros pour l'exercice clos en 2012. La société fournit également des justificatifs concernant les charges relatives à l'assurance des véhicules qu'elle utilise pour son activité, pour les montants de 945,12 euros au titre de l'exercice clos en 2010 et 3 945,62 euros au titre de l'exercice clos en 2011.

38. Il ne résulte pas de l'instruction et il n'est d'ailleurs pas allégué que les charges mentionnées aux points 35, 36 et 37 ci-dessus seraient au nombre de celles déjà retenues par l'administration. La SCI Les Greniers de Sophie est dès lors fondée à demander la prise en compte à titre de charges supplémentaires du montant des salaires versés à M. A... C... et de cotisations URSSAF ainsi que des frais judiciaires et de domiciliation tels qu'indiqués aux points 35, 36 et 37 du présent arrêt. Il en résulte un montant supplémentaire de charges à prendre en compte de 73 395,49 euros au titre de l'exercice clos en 2010, de 83 324,51 euros au titre de l'exercice clos en 2011 et de 99 596,45 euros au titre de l'exercice clos en 2012.

39. Il résulte de tout ce qui précède que la société requérante est seulement fondée, dans cette mesure, à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés en litige.

Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

40. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat les sommes demandées par l'appelante au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : La requête n°18BX02960 de la SCI Les Greniers de Sophie est rejetée.

Article 2 : Au titre de la requête n° 18BX02959, la SCI Les Greniers de Sophie est déchargée du montant des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre des exercices clos en 2010, 2011 et 2012 à hauteur des montants correspondants à la prise en compte pour le calcul de son bénéfice net, des charges dont le montant figure au point 38 du présent arrêt.

Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Toulouse est réformé en tant qu'il est contraire à l'article 2 du présent arrêt.

Article 4 : Le surplus des conclusions en décharge de la requête n° 18BX02959 et les conclusions de la SCI Les Greniers de Sophie présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetés.

Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SCI Les Greniers de Sophie et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. Copie en sera délivrée à la direction de contrôle fiscal sud-ouest.

Délibéré après l'audience du 13 octobre 2020 à laquelle siégeaient :

Mme Elisabeth Jayat, président,

M. Frédéric Faïck, président-assesseur,

Mme D... E..., premier conseiller,

Lu en audience publique, le 17 novembre 2020.

Le rapporteur,

Caroline E...Le président,

Elisabeth JayatLe greffier,

Virginie Marty

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.

N° 18BX02959 ; 18BX02960

| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre, 17 novembre 2020, 18BX02959,18BX02960

Synthèse

Analyses

Composition du Tribunal

Origine de la décision