| France, Conseil d'État, 10ème - 9ème chambres réunies, 04 décembre 2017, 392290

Vu la procédure suivante :

Mme D...-A... C...a demandé au tribunal administratif de Cergy-Pontoise de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités correspondantes, auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2005. Par un jugement n° 1006522, 1100605 du 13 février 2013, le tribunal a fait droit à cette demande.

Par un arrêt n° 13VE01969 du 27 mai 2015, la cour administrative d'appel de Versailles a fait droit à l'appel interjeté par le ministre de l'économie et des finances en annulant les articles 1er et 2 de ce jugement et en remettant à la charge de Mme C...les impositions et les pénalités dont la décharge avait été prononcée.

Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 3 août et 3 novembre 2015 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, Mme C...demande au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de rejeter l'appel du ministre de l'économie et des finances ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- le code civil ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative ;

Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de Mme Isabelle Lemesle, conseiller d'Etat,

- les conclusions de M. Edouard Crépey, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Gatineau, Fattaccini, avocat de Mme D...-A... C...;

Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que Mme C... a reçu en 1985 de son père, M. A...B..., des titres de sociétés dont elle a fait ultérieurement apport, en 1993, 1996 et 2005, à la SAS Financière Le Foll. Les apports réalisés en 1993 et 1996 ont fait l'objet d'un report d'imposition de la plus-value en application du II de l'article 92 B du code général des impôts alors applicable et l'apport réalisé en 2005 a bénéficié d'un sursis d'imposition de la plus-value correspondante en application de l'article 150-0 B du même code. A la suite du décès de M. A...B...en 2003, suivant l'acte de partage successoral du 17 octobre 2005, Mme C...a été reconnue redevable à l'égard de sa cohéritière, eu égard aux donations opérées en sa faveur par son père et rapportées à la succession, d'une soulte de 6 716 758 euros, qu'elle a réglée pour partie par une dation en paiement portant sur 19 695 titres de la SAS Financière Le Foll, évalués à 3 357 998 euros, qu'elle détenait à raison de l'apport des titres donnés par son père. A la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a regardé cette dation en paiement comme une cession mettant fin au report d'imposition et au sursis d'imposition dont elle avait bénéficié sur les plus-values auxquelles avait donné lieu l'apport de ces titres. Les gains résultant de l'opération ont été imposés, en 2005, à l'impôt sur le revenu au taux de 16 % ainsi qu'aux contributions sociales et ont fait l'objet de pénalités. Après avoir présenté deux réclamations, Mme C...a saisi le tribunal administratif de Cergy-Pontoise qui, par un jugement du 13 février 2013, a fait droit à sa demande de décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, contributions sociales, intérêts de retard et pénalités auxquels elle a été assujettie. Mme C...se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 27 mai 2015 par lequel la cour administrative de Versailles a annulé les articles 1er et 2 de ce jugement et remis à sa charge les impositions en litige.

2. Aux termes de l'article 92 B du code général des impôts, applicable aux apports de titres réalisés en 1993 et 1996 : " II. 1 A compter du 1er janvier 1992 ou du 1er janvier 1991 pour les apports de titres à une société passible de l'impôt sur les sociétés, l'imposition de la plus-value réalisée en cas d'échange de titres résultant (...) ou d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés, peut être reportée au moment où s'opérera la cession ou le rachat des titres reçus lors de l'échange ". Aux termes de l'articles 150-0 A du même code, applicable aux apports de titre de l'année 2005, qui assujettit également à l'impôt sur le revenu les apports de titres réalisés en 1993 et 1996 : " (...) les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 15 000 euros par an (...) ". L'article 150-0 B du même code prévoit que : " Les dispositions de l'article 150-0 A ne sont pas applicables, au titre de l'année de l'échange des titres, aux plus-values réalisées dans le cadre (...) d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés ". Aux termes de l'article 150-0 D du même code : " 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation. (...) 3. En cas de cession d'un ou plusieurs titres appartenant à une série de titres de même nature acquis pour des prix différents, le prix d'acquisition à retenir est la valeur moyenne pondérée d'acquisition de ces titres " ; (...) 9. En cas de vente ultérieure de titres reçus à l'occasion d'une opération mentionnée à l'article 150-0 B (...) le gain net est calculé à partir du prix ou de la valeur d'acquisition des titres échangés, diminué de la soulte reçue ou majoré de la soulte versée lors de l'échange ". Il résulte de ces dispositions que les cessions qui mettent fin tant au report qu'au sursis d'imposition des plus-values sont les cessions à titre onéreux.

3. Il résulte du premier alinéa de l'article 883 du code civil, aux termes duquel : " Chaque cohéritier est censé avoir succédé seul et immédiatement à tous les effets compris dans son lot, ou à lui échus sur licitation, et n'avoir jamais eu la propriété des autres effets de la succession ", que seul un effet déclaratif et non translatif de propriété est attaché à un partage successoral.

4. Dans l'hypothèse où un acte de partage successoral met à la charge de l'un des héritiers le versement d'une soulte, lorsque cet héritier décide de régler tout ou partie de cette soulte par une dation en paiement de titres reçus précédemment lors d'un échange de droits sociaux placé sous le régime du report ou du sursis d'imposition de la plus-value, une telle cession, qui lui permet de s'acquitter de ses obligations légales envers ses cohéritiers en leur transférant la propriété de ces titres, doit être regardée, alors même que les titres ayant fait l'objet de l'apport provenaient d'une donation entre vifs à son profit, comme effectuée à titre onéreux au sens et pour l'application des dispositions précitées. Dès lors, une telle cession met fin au report de l'imposition ou entraîne la déchéance du sursis. Il suit de là que c'est sans erreur de droit que la cour a jugé, par un arrêt suffisamment motivé, que la dation en paiement sous forme de titres à laquelle Mme C... a procédé au profit de sa cohéritière, qui a eu pour effet de transférer la propriété de ces titres à cette dernière, constituait une cession à titre onéreux ayant mis fin au report d'imposition, conformément aux dispositions du II de l'article 92 B du même code, et ayant entraîné la déchéance du sursis d'imposition prévu par les dispositions de l'article 150-0 B du même code, ce qui entraînait la taxation des plus-values constatées à son profit à l'occasion de ces opérations de partage.

5. Il résulte de ce qui précède que Mme C...n'est pas fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque. Son pourvoi doit être rejeté, y compris ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

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Article 1er : Le pourvoi de Mme C...est rejeté.

Article 2 : La présente décision sera notifiée à Mme D...-A... C...et au ministre de l'action et des comptes publics.