Vu la décision du 6 décembre 2012 par laquelle le Conseil d'Etat, statuant au contentieux, a prononcé l'admission des conclusions du pourvoi de M.B..., d'une part, dirigées contre l'article 2 de l'arrêt n° 08MA00115 du 14 juin 2011 de la cour administrative d'appel de Marseille en tant qu'il est relatif aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 2 % auxquelles M. B...a été assujetti au titre de l'année 1998 et aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée provenant de l'omission de recettes déclarées mis à sa charge au titre de la période allant du 1er avril 1997 au 31 mars 1998 ainsi qu'aux pénalités correspondant à ces impositions, et tendant, d'autre part, à ce que soit mise à la charge de l'Etat la somme de 4 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Jean-Marc Vié, Maître des Requêtes,
- les conclusions de Mme Nathalie Escaut, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Gatineau, Fattaccini, avocat de M. B...;
1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'à la suite d'une vérification de comptabilité et d'un examen contradictoire de situation personnelle, M.B..., qui exploitait un fonds de commerce ayant pour enseigne le " musée du dessin animé et des châteaux cathares " à Carcassonne, a été assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 2 % au titre de l'année 1998 et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée provenant de l'omission de recettes déclarées au titre de la période du 1er avril 1997 au 31 mars 1998 ; que, par jugement du 23 octobre 2007, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces cotisations et de ces rappels de taxe ainsi que des pénalités correspondantes ; que le pourvoi en cassation présenté par M. B...contre l'article 2 de l'arrêt la cour administrative d'appel de Marseille en date du 14 juin 2011 a été admis en tant que la cour a rejeté les conclusions de sa requête tendant, dans cette mesure, à l'annulation de ce jugement ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;
2. Considérant que la cour n'a pas répondu au moyen tiré de ce que la reconstitution de recettes effectuée par le vérificateur s'appuyait sur l'extrapolation, à l'exercice clos en 1998, de crédits bancaires constatés au cours de l'exercice suivant et était, par suite, irrégulière ; que, dès lors qu'un contribuable peut critiquer la validité de la reconstitution du chiffre d'affaires à laquelle procède l'administration par extrapolation à un exercice d'éléments provenant d'un autre exercice, ce moyen n'était pas inopérant dans la mesure où il n'était pas dépourvu d'influence sur le bien-fondé des impositions contestées ; que, par suite, M. B...est fondé à demander, pour ce motif et dans cette mesure, l'annulation de l'article 2 de l'arrêt attaqué ;
3. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative ;
Sur la procédure d'imposition :
4. Considérant qu'aux termes de l'article L. 50 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable aux impositions contestées : " Lorsqu'elle a procédé à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu, l'administration des impôts ne peut plus procéder à des redressements pour la même période et pour le même impôt, à moins que le contribuable ne lui ait fourni des éléments incomplets ou inexacts " ; que cet article fait seulement obstacle à ce que soient notifiés après un examen contradictoire de situation fiscale personnelle de nouveaux redressements pour la même période et pour le même impôt procédant d'un tel contrôle ;
5. Considérant qu'il ressort des énonciations de la notification de redressement du 4 mai 2001 portant à la connaissance de M. B...les résultats de la vérification de comptabilité de l'exercice clos en 1998 que ce contrôle s'est déroulé du 23 janvier au 12 février 2001 ; qu'une autre notification de redressement du 4 mai 2001 faisant suite à l'examen contradictoire de la situation fiscale de M.B..., d'une part, mentionne les redressements qui en procèdent et, d'autre part, rappelle les incidences de la vérification de comptabilité sur le montant des bénéfices industriels et commerciaux en reprenant les termes du précédent document ; que les deux notifications ont été reçues par le requérant le même jour ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de ce que l'administration aurait procédé, postérieurement à la clôture de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, à de nouveaux redressements pour la même période et le même impôt manque en fait ;
Sur le rejet de la comptabilité :
6. Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article 54 du code général des impôts que les contribuables relevant du régime des bénéfices industriels et commerciaux sont tenus de présenter à la demande de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration ;
7. Considérant, d'une part, que si l'administration a relevé que le requérant n'avait pas respecté les obligations propres aux entreprises de spectacles prévues par le I de l'article 290 quater du code général des impôts, elle ne s'est pas fondée sur ce motif pour rejeter la comptabilité ; que, par suite, le moyen tiré de ce que M. B...aurait été exonéré de l'obligation de tenir une billetterie en se prévalant des énonciations de l'instruction référencée 3-E-391 du 15 mai 1991, qui exonère les visites de musée de l'obligation de billetterie, est sans influence sur la régularité du rejet de la comptabilité ;
8. Considérant, d'autre part, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a rejeté la comptabilité après avoir constaté l'absence de bandes de caisse, de document permettant de justifier la consistance exacte de ses recettes et de distinction entre les encaissements résultant de l'activité de l'entreprise selon qu'ils étaient effectués par chèques ou en espèces ; que si M. B...s'est prévalu au cours du contrôle de l'existence d'une billetterie, il ne l'a produite ni à l'administration ni aux juges du fond ;
9. Considérant, dès lors, que l'administration a pu rejeter la comptabilité comme comportant de graves irrégularités ;
Sur la reconstitution des recettes :
10. Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : " Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. / Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission (...) " ;
11. Considérant qu'ainsi qu'il a été dit aux points 8 et 9, l'administration a rejeté la comptabilité de M. B...en raison de ses graves irrégularités ; qu'il est constant que le montant des recettes reconstituées a été fixé conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'en application de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, il appartient ainsi au contribuable d'apporter la preuve du caractère exagéré des redressements ;
12. Considérant qu'à l'occasion de la vérification de comptabilité, le vérificateur a constaté que les recettes tirées de l'exploitation du musée du dessin animé et des châteaux cathares ainsi que celles provenant du musée de l'Inquisition, qui était exploité par un tiers, étaient déposées, s'agissant des chèques et d'une partie des espèces, sur le compte bancaire de la concubine du requérant, puis réparties en espèces entre les deux exploitants ; que M. B...a déclaré, lors des auditions devant la police judiciaire puis au cours de la vérification, avoir perçu un tiers des recettes portées sur ces comptes ; que les documents comptables présentés n'ayant pas permis d'identifier l'origine des encaissements par chèques, le vérificateur a reconstitué les recettes tirées de l'exploitation du musée du dessin animé et des châteaux cathares en réintégrant le montant de ces encaissements, à concurrence de la répartition indiquée, aux recettes déclarées par le contribuable ;
13. Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration peut recourir à une extrapolation des recettes constatées sur un exercice pour reconstituer le chiffre d'affaires d'un autre exercice dès lors que les conditions d'exploitation pendant les exercices concernés n'ont pas été modifiées ; que M. B...n'établit pas que les conditions d'exploitation de son entreprise auraient été différentes au cours de l'exercice clos en 1998 de celles de l'exercice clos en 1999 ;
14. Considérant que, pour contester cette reconstitution, il n'établit pas que les recettes ainsi reconstituées auraient inclus des encaissements par chèque dont il aurait déclaré le montant au titre de l'exercice vérifié ; qu'il ne produit pas d'éléments permettant de déterminer précisément l'origine et la répartition de tels encaissements ; que si M. B...soutient que les recettes ainsi reconstituées comprendraient des sommes provenant d'une activité de restauration rapide exercée par l'autre personne, il a indiqué devant la cour qu'aucune activité de restauration rapide n'avait été exercée par l'autre personne au cours de l'exercice clos en 1998 ; que, dès lors, il n'établit pas l'exagération des bases d'imposition ;
15. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. B...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, qui est suffisamment motivé, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté les conclusions de sa demande relatives aux impositions supplémentaires, aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée et aux pénalités correspondantes mentionnés au point 1 ;
16. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à ce titre à la charge de l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante ;
D E C I D E :
--------------
Article 1er : L'article 2 de l'arrêt du 14 juin 2011 de la cour administrative d'appel de Marseille est annulé en tant qu'il porte sur les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution sociale généralisée, de contribution au remboursement de la dette sociale et de prélèvement social de 2 % au titre de l'année 1998, sur les rappels de taxe sur la valeur ajoutée provenant de l'omission de recettes déclarées au titre de la période du 1er avril 1997 au 31 mars 1998 et sur les pénalités correspondantes mises à la charge de M.B....
Article 2 : Les conclusions, relatives aux impositions mentionnées à l'article 1er, présentées par M. B...devant la cour administrative d'appel et ses conclusions présentées devant le Conseil d'Etat au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. A...B...et au ministre de l'économie et des finances.
