Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 30 novembre et 13 décembre 1993 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Charles A, demeurant ... ; M. A demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 30 septembre 1993 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à la réformation du jugement du 8 novembre 1990 du tribunal administratif de Versailles, en tant que celui-ci ne lui a accordé qu'une décharge partielle, qu'il estime insuffisante, des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1978 à 1981 ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de M. Dulong, Conseiller d'Etat,
- les observations de la SCP Lyon-Caen, Fabiani, Thiriez, avocat de M. A,
- les conclusions de M. Goulard, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. A, qui, en tant que gérant de la société Albéric Simonin, ayant son siège à Bruxelles, a perçu, au cours des années 1978 à 1981, des salaires déclarés et imposés en Belgique, a, au titre des mêmes années, déclaré, en France, où il résidait, les revenus tirés de l'activité accessoire de voyageur-représentant-placier qu'il y exerçait ; que, procédant à une vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble de M. A, l'administration lui a adressé, sur le fondement de l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, des demandes de justifications portant sur l'origine des sommes, non déclarées en France et provenant de versements en espèces, de 77 900 F, 304 500 F, 154 000 F et 138 500 F, qui avaient été portées au crédit du compte bancaire ouvert en France à son nom au cours, respectivement, des années 1978, 1979, 1980 et 1981 ; qu'estimant que, eu égard à l'insuffisance des réponses faites par M. A à ses demandes de justifications, ces sommes devaient être regardées comme des revenus d'origine inexpliquée, l'administration les a réintégrées dans les bases d'imposition de l'intéressé et taxées d'office en application de l'article L. 69 du livre des procédures fiscales ; que M. A se pourvoit contre l'arrêt par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel qu'il avait formé contre le jugement du tribunal administratif de Paris, qui, sous réserve d'un dégrèvement partiel ne mettant pas en cause la régularité ou le bien-fondé de l'imposition des sommes ci-dessus mentionnées, avait rejeté sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu auxquels, à raison de ces sommes, il a été assujetti au titre des années 1978 à 1981, ainsi que des pénalités y afférentes ;
Sur les moyens relatifs à la régularité de la procédure d'imposition et à la charge de la preuve :
En ce qui concerne l'imposition, au titre de l'année 1978, d'une somme de 77 900 F :
Considérant qu'en jugeant que la notification de redressements portant sur cette somme, qui avait été adressée à M. A le 21 décembre 1982 et mentionnait qu'elle était effectuée selon la procédure contradictoire définie par les articles L. 55 et suivants du livre des procédures fiscales, satisfaisait aux prescriptions de l'article L. 57 du même livre, selon lequel une telle notification "doit être motivée de manière à permettre (au contribuable) de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation", la cour administrative d'appel a porté sur cette pièce du dossier une appréciation souveraine, qui ne peut être discutée devant le juge de cassation ; que le fait, par le vérificateur, d'avoir avisé M. A, par lettre du 3 mars 1983, de ce que, compte tenu de l'imprécision des explications concernant l'origine de la somme de 77 900 F qu'il avait fournies dans ses observations sur la notification de redressements du 21 décembre 1982, cette somme serait taxée d'office, de sorte qu'il était mis fin à la procédure contradictoire de redressements initialement engagée, n'a pas été de nature à priver l'intéressé de la garantie prévue par l'article L. 76 du livre des procédure fiscales, selon lequel "les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable ... au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination", dès lors qu'une notification effectuée selon la procédure contradictoire de redressements, jugée conforme, comme en l'espèce, aux exigences de motivation imposées par l'article L. 57 précité du même livre, comporte des indications de même nature et au moins aussi précises que celles qui doivent figurer dans une notification effectuée en application de l'article L. 76 ; que, par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que la cour administrative d'appel aurait fait une inexacte application des dispositions de cet article ainsi que de celles de l'article L. 193 du même livre, en jugeant que la procédure de taxation d'office dont il a fait l'objet au titre de l'année 1978 avait été régulière et qu'il lui appartenait, en conséquence, d'apporter la preuve de l'exagération de l'imposition établie selon cette procédure ;
En ce qui concerne l'imposition établie au titre de l'année 1979, en tant qu'elle porte sur une fraction égale à 125 000 F de la somme totale de 304 500 F réintégrée dans les bases d'imposition de M. A :
Considérant que la cour administrative d'appel a jugé, en réponse au moyen tiré par M. A de ce que deux sommes de 40 000 F et de 85 000 F, portées au crédit du compte bancaire ouvert en France à son nom, les 18 mai et 6 juillet 1979, provenaient d'un prêt qui lui aurait été consenti par son père, M. Albert B ; que la photocopie, produite par M. Charles A, de deux chèques établis à son nom, pour ces montants, par M. Albert B, n'était pas de nature, en l'absence de contrat et d'indications sur les modalités de remboursement des deux sommes prétendument prêtées, à constituer un commencement de preuve de la réalité de ce prêt ; qu'en statuant ainsi, alors qu'il ressortait des pièces du dossier qui lui était soumis que M. A avait fourni à l'administration, en réponse à ses demandes de justifications, le texte d'une "reconnaissance de dette" portant la date du 5 avril 1979, aux termes de laquelle M. Albert B déclarait consentir à son fils et à l'épouse de celui-ci un prêt de 125 000 F, remboursable en quatre annuités de 31 250 F, assorties d'un intérêt annuel de 7 %, la Cour s'est fondée sur des faits matériellement inexacts ; que son arrêt doit donc être annulé, en tant qu'il se prononce sur le chef de litige ayant trait à l'imposition, en droits et pénalités, d'une somme de 125 000 F au titre de l'année 1979 ; que, sur ce point et en ce qui concerne seulement, à ce stade, la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve, il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond, par application de l'article 11, deuxième alinéa, de la loi du 31 décembre 1987 ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la "reconnaissance de dette" du 5 avril 1979, à laquelle M. A n'avait pas joint les deux chèques mentionnés ci-dessus, est dépourvue de date certaine et n'indique pas les modalités de mise à la disposition de M. A de la somme de 125 000 F sur laquelle elle porte ; qu'ainsi, l'élément de réponse constitué par la production de ce document n'était pas suffisant pour obliger l'administration à demander à M. A des explications complémentaires sur l'origine de la somme de 125 000 F, avant de procéder, par voie de taxation d'office, à l'imposition de celle-ci ; que, par suite, M. A n'est pas fondé à soutenir que cette imposition aurait été établie selon une procédure irrégulière et que la charge d'en prouver le bien-fondé appartiendrait à l'administration ;
En ce qui concerne l'imposition, au titre de l'année 1979, du reste de la somme de 304 500 F, s'élevant à 179 500 F, qui a été réintégrée dans les bases de l'impôt sur le revenu de M. A et en ce qui concerne l'imposition au titre des années 1980 et 1981 de deux sommes de 154 000 F et 138 500 F :
Considérant qu'en jugeant que les réponses faites par M. A aux demandes de justifications ayant trait à l'origine des sommes ci-dessus indiquées ne comportaient que des explications aussi générales et imprécises que celles qu'il avait fournies quant à l'origine de la somme de 77 900 F inscrite au crédit de son compte bancaire en 1978, et qu'il y avait, en réalité, défaut de réponse de sa part à ces demandes, de sorte que l'administration était fondée à mettre en oeuvre à son égard la procédure de taxation d'office prévue par l'article L. 69 du livre des procédures fiscales et que la charge de la preuve incombait à M. A, la cour administrative d'appel a porté sur les pièces du dossier qui lui était soumis une appréciation souveraine qui ne peut être discutée devant le juge de cassation, et n'a fait une application inexacte, ni de l'article L. 69, ni de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales ;
Considérant que le moyen tiré par M. A de ce que la notification de redressements qui lui a été adressée le 3 mars 1983 serait insuffisamment motivée est soulevé pour la première fois devant le Conseil d'Etat et n'est, par suite, pas recevable ;
Sur les moyens relatifs au bien-fondé des impositions établies au titre des quatre années 1978 à 1981 :
Considérant qu'en jugeant qu'en l'absence de corrélation de dates ou de montants entre les sommes de 77 900 F, 179 500 F, 154 000 F et 138 500 F portées au crédit du compte bancaire ouvert en France au nom de M. A et les retraits qu'il aurait effectués sur le compte bancaire ouvert en Belgique au nom de la société Albéric Simonin, dont il était le gérant, ou de correspondance, même partielle, entre ces retraits et les salaires, déclarés et imposés en Belgique, de l'intéressé, ce dernier n'avait pas apporté la preuve lui incombant de ce que les sommes en question avaient été à tort retenues dans ses bases d'imposition, la cour administrative d'appel s'est livrée, sans les dénaturer, à une appréciation souveraine des faits soumis à son examen, qui ne peut être remise en cause devant le juge de cassation ; que la cour administrative d'appel n'a commis d'erreur de droit, ni en tenant pour inopérante l'allégation de M. A selon laquelle les sommes qu'il a perçues en Belgique ont toujours été d'un montant supérieur, d'année en année, à celui des sommes portées au crédit du compte bancaire ouvert en France à son nom, ni en rejetant le moyen tiré de ce que ces sommes auraient fait l'objet d'une double imposition, dès lors que M. A ne contestait pas avoir été fiscalement domicilié en France au cours des années 1978 à 1981 ;
Considérant, ainsi qu'il a été dit, que l'arrêt attaqué de la cour administrative d'appel doit être annulé en tant qu'il se prononce sur le chef de litige concernant l'imposition, au titre de l'année 1979, d'une somme de 125 000 F ; qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond, par application de l'article 11, deuxième alinéa, de la loi du 31 décembre 1987, en ce qui concerne le bien-fondé de cette imposition ; qu'il résulte de l'instruction que la preuve incombant à M. A de ce que la somme de 125 000 F aurait été à tort retenue dans les bases de l'impôt sur le revenu qui lui a été assigné, par le motif qu'elle aurait pour origine un prêt consenti par son père, n'est pas rapportée ;
Sur le moyen relatif aux pénalités :
Considérant qu'en se bornant, pour estimer que l'administration établissait la mauvaise foi de M. A, à se référer à la nature et à l'importance des redressements dont celui-ci a fait l'objet, sans rechercher si l'administration démontrait que l'intéressé avait délibérément cherché à dissimuler des revenus imposables, la cour administrative d'appel a donné aux faits qu'elle a retenus une inexacte qualification juridique, de sorte que, sur ce point aussi, son arrêt doit être annulé, étant rappelé qu'il doit en être de même, en tant qu'il s'est prononcé sur le chef de litige concernant les pénalités afférentes à l'imposition, au titre de l'année 1979, d'une somme de 125 000 F ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond, par application de l'article 11, deuxième alinéa, de la loi du 31 décembre 1987, en ce qui concerne l'ensemble des pénalités afférentes aux impositions mises à la charge de M. A au titre des quatre années 1978 à 1981 ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration n'apporte pas, en faisant seulement état de la nature et de l'importance des redressements dont M. A a fait l'objet, la preuve de la mauvaise foi de celui-ci ; qu'ainsi, elle a à tort assorti les impositions restant en litige de la majoration de 50 % prévue par les dispositions, alors en vigueur, de l'article 1729 du code général des impôts ; qu'il y a lieu, dans la limite du montant de ces majorations, de substituer à celles-ci les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du même code ;
DECIDE :
Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris du 30 septembre 1993 est annulé, en tant qu'il se prononce sur les chefs de litige ayant trait à l'imposition, en droits et pénalités, au titre de l'année 1979, au nom de M. A, d'une somme de 125 000 F, et à l'application de la majoration de 50 % prévue par les dispositions, alors en vigueur, de l'article 1729 du code général des impôts, au reste de l'imposition mise à la charge de M. A au titre de l'année 1979 ainsi qu'aux impositions qui lui ont été assignées au titre des années 1978, 1980 et 1981.
Article 2 : Les conclusions de la requête présentée par M. A devant la cour administrative d'appel de Paris qui portent sur l'imposition, en droits, d'une somme de 125 000 F au titre de l'année 1979, sont rejetées.
Article 3 : Les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts sont substitués aux majorations de 50 % qui ont été appliquées aux suppléments d'impôt sur le revenu auxquels M. A a été assujetti au titre des années 1978 à 1981, dans la limite des montants de ces majorations.
Article 4 : Le jugement du tribunal administratif de Versailles du 8 novembre 1990 est réformé en ce qu'il a de contraire à l'article 3 ci-dessus.
Article 5 : Le surplus des conclusions du pourvoi formé devant le Conseil d'Etat par M. A et le surplus des conclusions de la requête présentée par celui-ci devant la cour administrative d'appel de Paris, sont rejetés.
Article 6 : La présente décision sera notifiée à M. Charles A et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
