Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire enregistrés les 12 février 1991 et 11 juin 1991 au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour la S.A. "société auxiliaire d'investissement", dont le siège est ... ; la requérante demande au Conseil d'Etat d'annuler l'arrêt du 11 décembre 1990 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête aux fins de décharge du complément d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1982, ainsi que des intérêts de retard ajoutés à cette imposition ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code de la construction ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de M. Fabre, Conseiller d'Etat,
- les observations de Me Boullez, avocat de la S.A. "société auxiliaire d'investissement",
- les conclusions de M. Ph. Martin, Commissaire du gouvernement ;
Sur le chef de litige relatif à la constitution d'une provision :
Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 8, 218 bis et 239 ter du code général des impôts, les associés des sociétés civiles qui ont pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque leur bénéfice imposable est déterminé conformément aux prescriptions des articles 38 et suivants du code général des impôts, ces associés doivent prendre en compte, à la clôture de leurs propres exercices, comme un profit imposable ou comme une charge déductible, la part qui leur revient dans les résultats bénéficiaires ou déficitaires de la société civile ; que, si cette règle n'a pas pour effet de priver les mêmes associés de la faculté qu'ils tiennent de l'article 39-1-5° du code général des impôts de constituer une provision en vue de faire face à une dépréciation de leur participation dans le cas où des circonstances postérieures à l'acquisition de cette participation et sans lien avec l'activité de la société rendent probable une dévalorisation de quelque élément du patrimoine de cette dernière, elle fait, en revanche, obstacle à ce qu'ils puissent constituer une telle provision en vue de tenir compte de résultats déficitaires de l'activité de la société, qui, même probables, ne seront qu'ultérieurement constatés dans les écritures de celle-ci et dont alors seulement ils pourront déduire la part qui leur revient ;
Considérant que les sommes versées par les associés d'une société de construction-vente en application de l'article L.211-3 du code de la construction, qui les oblige, dans la proportion de leurs droits respectifs, à "satisfaire aux appels de fonds nécessaires à l'accomplissement de l'objet social ... pour autant que ces appels de fonds sont indispensables à l'exécution de contrats de vente à terme ou en l'état futur d'achèvement déjà conclus ou à l'achèvement de programmes dont la réalisation, déjà commencée, n'est pas susceptible de division", ne peuvent être regardées, à défaut d'être incorporées au capital de la société et de donner lieu à l'attribution de parts nouvelles ou à une augmentation de la valeur nominale des parts existantes, comme des suppléments d'apport, dont, par la constitution d'une provision, ces associés auraient la faculté de couvrir une éventuelle dépréciation dans le cas où, comme il a été dit, celle-ci serait due à des circonstances étrangères à l'activité de la société ; que les sommes dont il s'agit ne confèrent, en réalité, aux associés qui les ont versées qu'un droit de créance sur la société et constituent pour celle-ci un élément de son passif social, dont, en vertu de l'article L.211-2 du code de la construction, les associés sont tenus sur tous leurs biens à proportion de leurs droits sociaux ; qu'ainsi, le risque pour l'associé de perdre sa créance en raison de résultats déficitaires de la société est indissociable de la perte qui sera, dans cette hypothèse, constatée dans les écritures de la société, lors de l'achèvement de ses opérations, et dont l'associé pourra alors seulement imputer sur ses propres résultats la part correspondant à sa participation ; qu'il s'ensuit qu'il n'est pas, auparavant, en droit de constituer, à raison des sommes qu'il a versées en application de l'article L.211-3 du code de la construction, une provision pour "créance douteuse" ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la cour administrative d'appel de Paris n'a commis aucune erreur de droit en regardant comme justifiée la réintégration par l'administration, dans les résultats de l'exercice clos en 1982 par la S.A. "société auxiliaire d'investissement", de la provision que celle-ci avait cru pouvoir constituer en vue de faire face, par anticipation, à la perte, jugée par elle probable, des créances qu'elle avait acquises par les versements effectués, en réponse à leur appels de fond, à trois sociétés civiles de construction-vente dans lesquelles elle détenait des participations ; qu'en jugeant, en outre, que la S.A. "société auxiliaire d'investissement" ne pouvait utilement invoquer la teneur d'une instruction administrative concernant le droit d'enregistrement afférent aux cessions de parts de sociétés dont le capital n'est pas divisé en actions, la cour administrative d'appel a fait une exacte application des dispositions de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales ;
Sur le chef de litige relatif à l'exécution d'obligations de réinvestissement :
Considérant qu'en vertu de l'article 209 quater B du code général des impôts, les entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés qui ont, pour partie, une activité de construction de logements, exercée, soit directement, soit par l'intermédiaire de sociétés civiles de construction-vente dans lesquelles elles ont des participations, pouvaient bénéficier, pour l'imposition des profits retirés, du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1981, de la vente d'immeubles achevés ou assimilés affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie, d'une réfaction de 70 %, à la condition que les "disponibilités" dégagées par ces ventes "soient réinvesties avant deux ans dans des opérations de même nature" ; que les dispositions du II de l'article 46 quater O L de l'annexe III au code général des impôts, pris pour l'application de l'article 209 quater B sur le fondement du III du même article et selon lesquelles "le remploi des disponibilités doit avoir été effectué dans la construction, en vue de la vente ou de la location, d'immeubles affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie ... ou dans la souscription au capital ou aux augmentations de capital ... de sociétés civiles ayant pour objet la construction en vue de la vente et entrant dans les prévisions de l'article 239 ter du code général des impôts ..." ne faisaient pas obstacle à ce que, eu égard aux fins, ci-dessus rappelées, en vue desquelles les associés sont tenus, par l'article 211-3 du code de la construction, de satisfaire aux appels de fonds de telles sociétés, les sommes versées par eux en éxécution de cette obligation et destinées au financement de la construction d'immeubles affectés à l'habitation pour les trois quarts au moins de leur superficie, soient admises en remploi de disponibilités dégagées par eux, dans les deux années précédentes, de la vente d'immeubles de même nature ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède et sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de son pourvoi, que la S.A. "société auxiliaire d'investissement" est fondée à soutenir que la cour administrative d'appel de Paris a commis une erreur de droit en regardant comme justifiés les rehaussements apportés par l'administration à ses résultats imposables des exercices clos en 1980 et 1981 en raison de prétendues insuffisances de réinvestissement, déterminées sans que soient prises en compte, à titre de remploi, les sommes versées par cette société, conformément aux prescriptions de l'article L.211-3 précité, à des sociétés civiles de construction-vente dans lesquelles elle avait acquis des participations ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, après annulation, sur ce point, de l'arrêt attaqué, de régler, sur le même point, l'affaire au fond ;
Considérant qu'il ressort de ce qui a été dit ci-dessus que la S.A. "société auxiliaire d'investissement" est fondée à soutenir que c'est à tort que, par son jugement du 6 juillet 1989, le tribunal administratif de Paris a refusé de lui accorder une réduction du rappel d'impôt sur les sociétés auquel elle a été assujettie au titre de l'année 1982, à concurrence de la fraction des droits et des intérêts de retard procédant du rapport aux résultats déficitaires de ses exercices clos en 1980 et 1981 des sommes respectives de 750 378 F et 17 040 F, correspondant à de prétendues insuffisances de réinvestissement dans des opérations de construction de logements ;
Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris du 11 décembre 1990 est annulé en tant qu'il se prononce sur les conclusions de la requête de la S.A. "société auxiliaire d'investissement" ayant trait à la fraction du rappel d'impôt sur les sociétés et des intérêts de retard auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 1982, en conséquence du rapport aux résultats déficitaires de ses exercices clos en 1980 et 1981 des sommes respectives de 750 378 F et 19 040 F correspondant à de prétendues insuffisances de réinvestissement dans des opérations de construction de logements.
Article 2 : La S.A. "société auxiliaire d'investissement" est déchargée de la fraction du rappel d'impôt sur les sociétés et des intérêts de retard, mentionnés à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Paris du 6 juillet 1989 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la S.A. "société auxiliaire d'investissement" est rejeté.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à la S.A. "société auxiliaire d'investissement" et au ministre du budget.
