COUR SUPRÊME DU CANADA
Référence : Québec (Revenu) c. Caisse populaire Desjardins de Montmagny, 2009 CSC 49, [2009] 3 R.C.S. 286
Date : 20091030
Dossier : 32486, 32489, 32492
Entre :
Sous‑ministre du Revenu du Québec et Sa Majesté la Reine du chef du Canada
Appelants
et
Caisse populaire Desjardins de Montmagny et Raymond Chabot inc.,
en sa qualité de syndic à la faillite de 9083‑4185 Québec inc.
Intimées
‑ et ‑
Association canadienne des professionnels de l’insolvabilité et de la réorganisation
Intervenante
et entre :
Sous‑ministre du Revenu du Québec et Sa Majesté la Reine du chef du Canada
Appelants
et
Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à l’actif de la
débitrice Consortium Promecan inc.
Intimée
et entre :
Sous‑ministre du Revenu du Québec et Sa Majesté la Reine du chef du Canada
Appelants
et
Banque Nationale du Canada
Intimée
‑ et ‑
Association canadienne des professionnels de l’insolvabilité et de la réorganisation
Intervenante
Coram : La juge en chef McLachlin et les juges Binnie, LeBel, Fish, Abella, Rothstein et Cromwell
Motifs de jugement :
(par. 1 à 30)
Le juge LeBel (avec l’accord de la juge en chef McLachlin et des juges Binnie, Fish, Abella, Rothstein et Cromwell)
______________________________
Québec (Revenu) c. Caisse populaire Desjardins de Montmagny, 2009 CSC 49, [2009] 3 R.C.S. 286
Sous‑ministre du Revenu du Québec et
Sa Majesté la Reine du chef du Canada Appelants
c.
Caisse populaire Desjardins de Montmagny et
Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à la faillite
de 9083‑4185 Québec inc. Intimées
et
Association canadienne des professionnels de
l’insolvabilité et de la réorganisation Intervenante
‑ et ‑
Sous‑ministre du Revenu du Québec et
Sa Majesté la Reine du chef du Canada Appelants
c.
Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à l’actif de la
débitrice Consortium Promecan inc. Intimée
‑ et ‑
Sous‑ministre du Revenu du Québec et
Sa Majesté la Reine du chef du Canada Appelants
c.
Banque Nationale du Canada Intimée
et
Association canadienne des professionnels de l’insolvabilité et
de la réorganisation Intervenante
Répertorié : Québec (Revenu) c. Caisse populaire Desjardins de Montmagny
Référence neutre : 2009 CSC 49.
Nos du greffe : 32486, 32489, 32492.
2009 : 17 mars; 2009 : 30 octobre.
Présents : La juge en chef McLachlin et les juges Binnie, LeBel, Fish, Abella, Rothstein et Cromwell.
en appel de la cour d’appel du québec
POURVOI contre un arrêt de la Cour d’appel du Québec (les juges Forget, Doyon et Duval Hesler), 2007 QCCA 1837, [2008] R.J.Q. 39, 40 C.B.R. (5th) 18, [2008] G.S.T.C. 3, SOQUIJ AZ‑50464769, [2007] J.Q. no 14712 (QL), 2007 CarswellQue 12231, qui a infirmé une décision du juge Boisvert, 2006 QCCS 2108, 34 C.B.R. (5th) 245, [2007] G.S.T.C. 185, SOQUIJ AZ‑50368833, [2006] J.Q. no 3613 (QL), 2006 CarswellQue 3427. Pourvoi rejeté.
POURVOI contre un arrêt de la Cour d’appel du Québec (les juges Forget, Doyon et Duval Hesler), 2007 QCCA 1835, 40 C.B.R. (5th) 18, [2008] G.S.T.C. 3, SOQUIJ AZ‑50464328, [2007] J.Q. no 14713 (QL), 2007 CarswellQue 12231, qui a infirmé une décision du juge St‑Julien, 2006 QCCS 6370, SOQUIJ AZ‑50412620, [2006] J.Q. no 15239 (QL), 2006 CarswellQue 11998. Pourvoi rejeté.
POURVOI contre un arrêt de la Cour d’appel du Québec (les juges Forget, Doyon et Duval Hesler), 2007 QCCA 1813, 40 C.B.R. (5th) 18, [2008] G.S.T.C. 3, SOQUIJ AZ‑50464770, [2007] J.Q. no 14564 (QL), 2007 CarswellQue 12231, qui a infirmé une décision du juge Bouchard, 2006 QCCS 2656, 21 C.B.R. (5th) 289, [2006] G.S.T.C. 123, SOQUIJ AZ‑50373960, [2006] J.Q. no 11028 (QL), 2006 CarswellQue 4759. Pourvoi rejeté.
Christian Boutin, Michel Beauchamp et Jean‑Yves Bernard, pour l’appelant le sous-ministre du Revenu du Québec.
Pierre Cossette et Guy Laperrière, pour l’appelante Sa Majesté la Reine.
Reynald Auger et Jean‑Patrick Dallaire, pour les intimées la Caisse populaire Desjardins de Montmagny et Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à la faillite de 9083‑4185 Québec inc.
Mason Poplaw et Miguel Bourbonnais, pour l’intimée Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à l’actif de la débitrice Consortium Promecan inc.
Marc Germain, pour l’intimée la Banque Nationale du Canada.
Éric Vallières et Sidney Elbaz, pour l’intervenante.
Le jugement de la Cour a été rendu par
Le juge LeBel —
I. Introduction
[1] Dans ces trois dossiers, les autorités fiscales du Canada et du Québec, d’une part, et les syndics à des faillites d’entreprises ainsi que les institutions financières titulaires de garanties diverses sur les biens des faillies, d’autre part, s’affrontent au sujet du sort de montants de taxes à la consommation perçus, mais non remis, ou percevables à la date de la faillite. Le fisc soutient que ces sommes lui reviennent de droit car il en serait propriétaire. Les intimées rétorquent que le droit applicable en cas de faillite réduit la Couronne fédérale ou provinciale au rang de créancière ordinaire et qu’elle doit être colloquée en cette qualité avec les autres créanciers des débiteurs. Selon les institutions financières, leurs sûretés sont opposables à l’État, comme à tous les créanciers ordinaires. La Cour supérieure du Québec a donné raison à l’État. La Cour d’appel du Québec a cassé ces jugements et admis les prétentions des syndics et des institutions financières. À mon avis, cet arrêt est bien fondé et je le confirmerais.
II. Origine des litiges
[2] Ces trois affaires résultent de la faillite d’entreprises commerciales et des problèmes découlant de leur insolvabilité quant à l’application de la taxe fédérale sur les produits et services (« TPS ») imposée en vertu de la Loi sur la taxe d’accise, L.R.C. 1985, ch. E-15 (« LTA »), et de la taxe de vente du Québec (« TVQ ») exigible sous l’autorité de la Loi sur la taxe de vente du Québec, L.R.Q., ch. T-0.1 (« LTVQ »). Je résumerai d’abord les faits essentiels à la compréhension de ces litiges. Les dispositions législatives pertinentes sont reproduites en annexe.
A. Sous-ministre du Revenu du Québec et Sa Majesté la Reine du chef du Canada c. Caisse populaire Desjardins de Montmagny et Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à la faillite de 9083-4185 Québec inc.
[3] Dans cette affaire, une entreprise manufacturière assujettie comme fournisseur à la TPS et à la TVQ a fait faillite le 7 septembre 2005. La société Raymond Chabot inc. a été nommée syndic à sa faillite. La débitrice avait hypothéqué ses créances et comptes à recevoir en faveur de l’intimée la Caisse populaire Desjardins de Montmagny. Le sous-ministre du Revenu du Québec a donné avis au syndic qu’il le considérait comme son mandataire pour le recouvrement des montants de TPS et de TVQ perçus, mais non remis, ou percevables. Le fisc affirmait être propriétaire de ces montants. Par ailleurs, il appert du dossier qu’une partie des taxes perçues ou percevables au moment de la faillite étaient exigibles depuis plus de 60 jours. La Caisse populaire Desjardins de Montmagny a prétendu détenir des sûretés valables et opposables au fisc sur les taxes afférentes aux créances hypothéquées en sa faveur. Devant ces prétentions contradictoires, le syndic a demandé à la Cour supérieure de déterminer à qui appartenaient les montants des taxes.
B. Sous-ministre du Revenu du Québec et Sa Majesté la Reine du chef du Canada c. Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à l’actif de la débitrice Consortium Promecan inc.
[4] Dans cette affaire, Consortium Promecan inc. a fait faillite le 20 mars 2004 et la société Raymond Chabot inc. a été nommée syndic. La débitrice n’avait pas produit de déclaration de TPS et de TVQ depuis le 1er février 2004. Le sous-ministre du Revenu du Québec a alors demandé au syndic de lui remettre tous les montants de TPS et de TVQ perçus ou percevables entre le 1er février et le 20 mars 2004. Le syndic lui a répondu qu’il ne lui reconnaissait qu’un statut de créancier ordinaire dans la faillite et a rejeté sa demande. L’État a alors interjeté appel de cette décision devant la Cour supérieure.
C. Sous-ministre du Revenu du Québec et Sa Majesté la Reine du chef du Canada c. Banque Nationale du Canada
[5] Les réclamations de taxes dans ce dossier proviennent de la faillite de deux entreprises, Alternative Granite et Marbre inc. et Stone Vogue Ressources inc., le 5 novembre 2004. L’État a réclamé la TPS et la TVQ afférentes aux comptes clients des débitrices en faillite. Ceux-ci étaient alors grevés d’une sûreté constituée en vertu de l’art. 427 de la Loi sur les banques, L.C. 1991, ch. 46, et d’hypothèques mobilières en faveur de la Banque Nationale du Canada. Cette dernière a invoqué ses droits en vertu de ces diverses sûretés et réclamé le produit des comptes clients ainsi que les montants de TPS et de TVQ afférents à ces créances. La Banque s’est alors adressée à la Cour supérieure pour faire trancher le débat qui l’opposait ainsi au fisc. Entre-temps, le mandataire de la Banque, le syndic de faillite et l’État auraient tous perçu des parties des taxes en litige et même des comptes clients.
III. Historique judiciaire
A. Cour supérieure du Québec
[6] La Cour supérieure a entendu ces trois affaires séparément. Dans chacune d’entre elles, le résultat a été le même. Les trois jugements ont conclu que l’État était propriétaire des montants de TPS et de TVQ en litige. Si le syndic de faillite les recouvrait, il agissait alors à titre de mandataire du fisc. Le sous-ministre du Revenu du Québec et le ministre du Revenu du Canada ne pouvaient être considérés comme de simples créanciers ordinaires. En substance, les juges de la Cour supérieure ont décidé que les montants de TPS et de TVQ ne faisaient pas partie du patrimoine du failli : 2006 QCCS 2108, 34 C.B.R. (5th) 245 (le juge Boisvert), 2006 QCCS 6370, [2006] J.Q. no 15239 (QL) (le juge St-Julien), 2006 QCCS 2656, 21 C.B.R. (5th) 289 (le juge Bouchard). Des appels ont été institués dans les trois dossiers devant la Cour d’appel du Québec.
B. Cour d’appel du Québec, les juges Forget, Doyon et Duval Hesler
[7] Au nom de la Cour d’appel, la juge Duval Hesler a accueilli les pourvois et infirmé les jugements de la Cour supérieure : 2007 QCCA 1837, 2007 QCCA 1835, 2007 QCCA 1813, [2008] R.J.Q. 39. Ses motifs reconnaissent que la TVQ et la TPS sont des taxes directes exigibles de l’acquéreur du bien ou du service. Cependant, selon la juge, depuis les modifications apportées en 1992 à la Loi sur la faillite et l’insolvabilité, L.R.C. 1985, ch. B-3 (« LFI »), le fisc doit être traité comme un créancier ordinaire dans ce cas. Il n’est pas propriétaire des montants des taxes exigibles des acheteurs de biens et de services assujettis à la TPS et à la TVQ, mais plutôt titulaire d’une créance contre le fournisseur. Par ailleurs, toute fiducie réputée en faveur du fisc se termine au moment de la faillite. En conséquence, les montants des taxes en litige font partie du patrimoine de la faillite, mais demeurent grevés des sûretés qui avaient été valablement constituées en faveur de créanciers comme la Caisse populaire Desjardins de Montmagny ou la Banque Nationale du Canada. Trois pourvois contre cet arrêt ont été autorisés par notre Cour.
IV. Analyse
A. Les questions en litige et la position des parties
[8] La question en jeu est celle de la nature des droits du fisc, du syndic de faillite et des créanciers garantis sur les montants de TPS et de TVQ perçus mais non remis ou percevables au moment de la faillite d’un fournisseur au sens de la LTVQ et de la LTA. En somme, le fisc plaide qu’il est propriétaire de ces montants. Il soutient que le syndic perçoit les taxes pour son compte, comme son mandataire, et que ces taxes n’entrent pas dans le patrimoine du failli. Les intimées répondent que les montants en question font partie de ce patrimoine, sous réserve des sûretés valablement créées. Selon eux, l’État ne détient pas un droit de propriété sur les taxes et ne jouit que des droits d’un créancier ordinaire en cas de faillite. Pour régler ce litige, il faudra donc au départ examiner la nature et le mode d’application des deux taxes en cause, la TPS et la TVQ. Avant de se prononcer sur la qualification juridique des droits de l’État, il faudra aussi s’interroger sur l’effet des modifications à la LFI survenues en 1992.
B. Nature de la TPS et de la TVQ
[9] La TPS et la TVQ représentent toutes deux des formes voisines de taxes à la consommation. Le cadre juridique de leur imposition a été établi, il y a maintenant près de 20 ans. Elles sont considérées comme des taxes directes, dont le dernier acquéreur des produits et services taxables est responsable. Toutefois, les taxes sont prélevées et créditées à chaque étape de la fabrication et de la mise en marché. En principe, le fournisseur n’agit que comme mandataire de la Couronne pour la perception et la remise de ces taxes (Renvoi relatif à la taxe de vente du Québec, [1994] 2 R.C.S. 715, p. 720-722).
[10] Mise en œuvre en 1990 par une loi modifiant la LTA (L.C. 1990, ch. 45), la TPS a remplacé l’ancienne taxe fédérale sur les ventes des fabricants. La TPS peut être considérée comme une taxe sur la valeur ajoutée. Elle est prélevée à toutes les étapes de la fabrication et de la mise en marché des produits et des services et est exigible de l’acquéreur, qui est considéré comme le débiteur de l’obligation fiscale à l’égard de l’État (art. 165 LTA). Cependant, le fournisseur demeure responsable de la perception et de la remise de la taxe (par. 221(1) LTA). Il est réputé détenir les montants perçus en fiducie pour Sa Majesté (par. 222(1) et (3) LTA). Il doit produire des déclarations et faire des remises périodiques. Par ailleurs, la loi établit, à chaque étape de la commercialisation ou de la fourniture du produit, un système de crédits pour intrants, correspondant aux taxes que chaque fournisseur a dû verser à ses propres fournisseurs (art. 141.01 et par. 169(1) LTA). Le dernier acquéreur supporte le poids entier de la taxe (R. Brakel & Associates Ltd., Value-Added Taxation in Canada : GST, HST, and QST (2e éd. 2003), p. 2-3). Notre Cour a confirmé la validité de cette forme d’exercice du pouvoir de taxation du Parlement du Canada (Renvoi relatif à la taxe sur les produits et services, [1992] 2 R.C.S. 445).
[11] Parallèlement à cette réforme de la fiscalité fédérale, une révision en profondeur du régime de taxation de la consommation a eu lieu au Québec. En 1991, l’Assemblée nationale a adopté une nouvelle loi sur la taxe de vente, la Loi sur la taxe de vente du Québec et modifiant diverses dispositions législatives d’ordre fiscal, L.Q. 1991, ch. 67. L’Assemblée nationale cherchait alors à réaliser une harmonisation poussée avec la TPS et à aligner cette partie de la fiscalité québécoise sur le modèle fiscal choisi par le Parlement du Canada. Cette loi est entrée en vigueur le 1er juillet 1992 (Brakel, p. 3-4). Une entente entre le gouvernement du Canada et celui du Québec a confié à ce dernier la responsabilité de percevoir à la fois la TPS et la TVQ au Québec (Brakel, p. 4). Par ailleurs, en raison de l’art. 20 de la Loi sur le ministère du Revenu, L.R.Q., ch. M-31 (« LMR »), les sommes prélevées par les fournisseurs de biens et de services sont réputées détenues en fiducie pour l’État. Notre Cour a reconnu que cette nouvelle taxe de vente respectait les limites du pouvoir de taxation accordé aux provinces par le par. 92(2) de la Loi constitutionnelle de 1867 (Renvoi relatif à la taxe de vente du Québec).
C. Les modifications apportées à la LFI et leurs effets sur le statut des créances de l’État
[12] En 1992, le Parlement du Canada a aussi apporté des changements importants à la LFI, dont l’application joue un rôle important dans le présent débat sur la nature et l’étendue des droits de l’État au recouvrement des montants de TPS et de TVQ. Ces modifications se retrouvent dans la Loi modifiant la Loi sur la faillite et la Loi de l’impôt sur le revenu en conséquence, L.C. 1992, ch. 27. Certains de ces changements touchent les priorités de l’État en cas de faillite. Le gouvernement du Canada semblait alors soucieux de répondre aux critiques selon lesquelles le régime des priorités des créances de l’État ne laissait souvent rien dans les faillites pour les créanciers ordinaires. Un porte-parole du gouvernement a reconnu ces préoccupations lors de la présentation des mesures législatives destinées à revoir le régime des priorités de l’État :
Nous avons également pris des mesures pour réduire les priorités de la Couronne, une des injustices les plus flagrantes de l’actuelle loi sur la faillite.
(Débats de la Chambre des communes, vol. II, 3e sess., 34e lég., 19 juin 1991, p. 2106)
[13] Le président du Comité permanent des Consommateurs et Sociétés et Administration gouvernementale, M. Felix Holtmann, avait lui aussi reconnu les difficultés et les injustices causées par la prolifération des fiducies réputées instituées pour protéger des créances de l’État. Il avait souligné la nécessité d’en réduire la portée afin de réaliser un meilleur équilibre entre les créanciers à la suite d’une faillite :
L’un des éléments clés des mesures étudiées concerne la priorité accordée à la Couronne. Aux termes de la Loi sur la faillite actuelle, la Couronne bénéficie d’un droit préférentiel pour le recouvrement de différentes catégories d’impôt et se place au premier rang de tous les créanciers non garantis. Une étude réalisée en 1970 faisait mention de la priorité accordée à la Couronne, et cette question a été reprise en 1986 quand des modifications à la loi qui étaient proposées recommandaient l’abolition de cette priorité de la Couronne. En effet, du fait de cette priorité, les créanciers s’intéressent moins à une participation à un cas d’insolvabilité, à une faillite, et, même, ne se présentent que rarement de nos jours aux réunions de créanciers, car il n’y a tout simplement pas d’actifs. Les actifs sont grevés de privilèges en faveur des créanciers garantis, des banques et des principaux prêteurs ainsi que de la Couronne. En conséquence, il ne reste pratiquement rien pour compenser les créanciers non garantis. Nous recommandons l’abolition du traitement préférentiel accordé à la Couronne, et si celle-ci désire établir des rapports contractuels avec le débiteur, elle serait alors autorisée à se réclamer d’une priorité contractuelle, et non pas d’un privilège de la Couronne.
(Procès-verbaux et témoignages du Comité permanent des Consommateurs et Sociétés et Administration gouvernementale, fascicule no 9, 5 septembre 1991, p. 9:5)
[14] Au cours des débats parlementaires au sujet du projet de loi C-22 portant sur la modification de la LFI, des remarques du porte-parole du gouvernement ont confirmé l’intention de celui-ci de ramener l’État au rang de créancier ordinaire en cas de faillite :
Le deuxième élément important de ce projet de loi, c’est que le gouvernement du Canada, l’État, ne se place pas en position prioritaire, mais au même rang que les créanciers non garantis dans tous les cas, sauf pour les retenues d’impôt et d’assurance-chômage qui sont dues.
(Débats de la Chambre des communes, vol. IV, 3e sess., 34e lég., 1er novembre 1991, p. 4354)
Au cours des discussions au Comité permanent des Consommateurs et Sociétés et Administration gouvernementale, l’intention d’abolir la fiducie réputée pour la TPS, en cas de faillite, a été clairement exprimée par le porte-parole du gouvernement :
Dans le cas de la TPS, s’il existe une fiducie présumée pour cette taxe, elle ne sera pas visée par cette disposition particulière et elle s’éteindra d’elle-même. S’il y a une obligation ou une priorité prévue par la loi, ou s’il y a une garantie prévue par la loi pour la TPS, cette mesure législative ne lui donnera pas de priorité, à moins qu’il ne s’agisse d’un droit enregistré.
(Procès-verbaux et témoignages du Comité permanent des Consommateurs et Sociétés et Administration gouvernementale, fascicule no 10, 5 septembre 1991, p. 10:18)
[15] Les modifications apportées à la législation sur la faillite paraissent correspondre à l’intention législative annoncée au cours des débats parlementaires. D’abord, l’art. 67 LFI consolide le principe selon lequel l’ensemble des biens du failli fait partie de l’actif de la faillite et constitue le gage commun des créanciers, à l’exception toutefois des biens détenus en fiducie pour autrui. Cependant, selon le par. 67(2) LFI et sauf exception, aucun bien ne peut être considéré comme détenu en fiducie dans les cas où il ne serait pas considéré comme détenu en fiducie en l’absence d’une disposition législative. Cette mesure prive d’effet les fiducies législatives sans toucher aux fiducies qui résultent de la common law ou du droit civil ou aux fiducies législatives qui garantissent les créances de l’État fédéral et des provinces relatives aux retenues à la source pour l’impôt sur le revenu et un régime de pension général, ainsi que pour le régime fédéral d’assurance-emploi (par. 67(3) LFI). Aucune mention n’est faite des fiducies relatives à la TPS ou à des taxes provinciales comme la TVQ. Par ailleurs, le par. 86(1) LFI confirme que l’État n’est qu’un créancier ordinaire en cas de faillite :
86. (1) Dans le cadre d’une faillite ou d’une proposition, les réclamations prouvables — y compris les réclamations garanties — de Sa Majesté du chef du Canada ou d’une province ou d’un organisme compétent au titre d’une loi sur les accidents du travail prennent rang comme réclamations non garanties.
[16] De plus, peu de temps après ces changements à la LFI, le Parlement du Canada a adopté des modifications de concordance au sujet des créances relatives à la TPS (L.C. 1993, ch. 27). Le Parlement a ajouté à l’art. 222 LTA un par. (1.1) qui prive d’effet les fiducies réputées destinées à garantir les créances relatives à la TPS en cas de faillite :
222. . . .
(1.1) Le paragraphe (1) ne s’applique pas, à compter du moment de la faillite d’un failli, au sens de la Loi sur la faillite et l’insolvabilité, aux montants perçus ou devenus percevables par lui avant la faillite au titre de la taxe prévue à la section II.
[17] La législation québécoise sur la TVQ ne contient pas de disposition analogue à celle du par. 222(1.1) LTA pour mettre fin à la fiducie réputée en faveur du fisc en cas de faillite. On se rappellera, toutefois, qu’un principe de droit constitutionnel bien établi et concernant la mise en œuvre de la compétence législative du Parlement du Canada sur la faillite et l’insolvabilité ne permet pas aux législatures provinciales de créer des priorités incompatibles avec l’ordre de collocation établi par la LFI. Cette loi prévaut en cas de conflit et rend la législation provinciale inapplicable, sans égard à l’intention de la législature (D.I.M.S. Construction inc. (Syndic de) c. Québec (Procureur général), 2005 CSC 52, [2005] 2 R.C.S. 564, par. 12, la juge Deschamps).
[18] Le fisc ne conteste pas la teneur évidente des textes législatifs. Il plaide plutôt qu’ils ne s’appliquent pas à la TPS et à la TVQ. L’État ne serait pas créancier, mais propriétaire des montants des taxes. Ainsi, les montants perçus ou percevables au moment de la faillite, au titre de la TPS ou de la TVQ, ne feraient pas partie du patrimoine du failli et donc de l’ensemble des biens destinés à être liquidés conformément au régime de collocation établi par la LFI. Il faut donc régler le problème de la qualification juridique des droits de l’État à l’égard des montants de TPS et de TVQ. Cette qualification résoudra l’essentiel du débat dont notre Cour est saisie.
D. La qualification juridique des droits de l’État
[19] Il importe, au cours de cette analyse, de rester fidèle aux règles fondamentales de l’interprétation législative contemporaine. Il faut rechercher l’intention du législateur et, pour ce faire, il est souvent nécessaire d’étudier les dispositions législatives en cause dans leur cadre d’ensemble (R. Sullivan, Sullivan on the Construction of Statutes (5e éd. 2008), p. 276). L’usage de cette méthode provoque un peu de scepticisme à l’égard de la validité des arguments du fisc.
[20] Les moyens des appelants se composent de quelques propositions fondamentales. D’abord, selon leurs prétentions, la TPS et la TVQ conservent leur caractère de taxes directes à la consommation. Elles sont imposées au consommateur, plus précisément au dernier acquéreur du bien ou service taxable. La loi crée un lien direct entre l’État et l’acquéreur, puisque le premier peut réclamer directement au second les taxes exigibles lorsqu’elles n’ont pas été perçues (al. 296(1)b) LTA). Dans le cas où la TPS est perçue par un syndic de faillite, les appelants soutiennent que le syndic la recouvre, comme le fournisseur failli, à titre de mandataire de l’État, pour le compte de celui-ci. Dans le cas de la TVQ, la situation juridique de l’État serait semblable. L’acquéreur doit la taxe de vente à l’État selon les art. 16 et 82 LTVQ. Le fournisseur perçoit la taxe pour le compte de l’État, dont il est réputé être le mandataire, selon l’art. 422 LTVQ. Par ailleurs, la personne qui n’a pas perçu la taxe qu’elle devait percevoir en devient débitrice envers l’État, suivant l’art. 23 LMR. Toujours selon les appelants, dans le contexte établi par la LTA et la LTVQ, le fournisseur, mandataire de l’État, est chargé de recouvrer un bien, la TPS ou la TVQ, qui appartient à l’État et qui demeure sa propriété jusqu’à ce qu’il lui soit remis après la fourniture du service ou du bien taxable au consommateur. La situation juridique ne change pas, que le recouvrement de la taxe soit fait par le fournisseur ou par le syndic à sa faillite. Selon les appelants, au moment de la remise de la taxe perçue, le mandataire ne règle pas une créance, mais remet à l’État un bien qui lui appartient. D’ailleurs, d’après cet argument, notre Cour aurait posé comme principe général que le mandataire, en exécutant son obligation, n’acquitte pas sa dette, mais livre son bien au mandant (Victuni AG c. Ministre du Revenu du Québec, [1980] 1 R.C.S. 580, p. 584, le juge Pigeon).
[21] Ce faisceau de propositions juridiques fait fi des mécanismes d’application de la TPS et de la TVQ. En effet, la qualification juridique des rapports entre le fisc, les fournisseurs et les acquéreurs de biens et services ne saurait être isolée de l’ensemble du contexte établi par le système de perception et de remise de ces taxes et par les dispositions de la LFI.
[22] Une première remarque s’impose au sujet de l’impact de la législation fédérale sur les faillites. Les appelants simplifient à l’excès le rôle du syndic et, notamment, sa situation juridique vis-à-vis du failli. Notre Cour a d’ailleurs souligné la complexité des fonctions du syndic, par exemple dans l’arrêt Lefebvre (Syndic de), 2004 CSC 63, [2004] 3 R.C.S. 326, par. 35-37. Son rôle ne se réduit pas à la seule représentation du failli. Il assure la gestion du patrimoine du failli, dont la faillite lui donne la saisine, mais il représente aussi les créanciers à l’égard desquels il est responsable de la liquidation et de la distribution ordonnée de ce patrimoine.
[23] Dans les cas que notre Cour examine, les syndics avaient la charge de liquider un patrimoine qui comprenait les montants de TPS et de TVQ en litige, comme l’a conclu la Cour d’appel (voir par. 51-55). L’opinion de la juge Duval Hesler définit d’ailleurs clairement et correctement la nature du rôle du syndic en cette matière. La création du mandat du fournisseur visait à conserver à la taxe son caractère de taxe directe, pour sauvegarder la capacité constitutionnelle de la province de Québec d’imposer la TVQ dans une forme compatible avec la TPS fédérale (par. 50). Cependant, le fait que cette taxe repose en définitive sur l’acquéreur ne permet pas de conclure que le fournisseur, puis le syndic, représentant du failli, ne font que percevoir et remettre « le bien », « la chose » de l’État. La nature du mécanisme de perception des deux taxes suggère une autre interprétation de la situation juridique.
[24] En effet, ce mécanisme vise à mettre en place une taxe directe qui est aussi une taxe sur la valeur ajoutée, à toutes les étapes de la production et de la mise en marché, jusqu’à l’acquisition du bien ou du service par son dernier acquéreur. Dans un tel régime, comme le souligne la juge Duval Hesler : « Le dollar perçu n’est pas le dollar remis » (par. 52).
[25] D’abord, le mécanisme de perception mis en place n’exige pas une facturation distincte de la TPS et de la TVQ. Ces taxes se trouvent indiquées et incluses dans la facture ou dans le document remis à l’acquéreur (art. 223 LTA; art. 425 LTVQ). Ensuite, la remise des taxes perçues par les fournisseurs se fait sur la base d’une comptabilité d’exercice et non de caisse. À des échéances périodiques, qui varient selon son chiffre d’affaires et parfois d’après la nature de son entreprise, le fournisseur remet au fisc des montants correspondant aux taxes facturées et percevables, au cours de la période visée par son rapport, même s’il ne les a pas effectivement recouvrées des acquéreurs. En envoyant sa remise, il déduit de son paiement des crédits correspondant à ses propres intrants, c’est-à-dire aux taxes qu’il a payées à ses fournisseurs. Chaque fournisseur remet donc une taxe nette basée sur la différence entre la taxe qu’il a perçue et celle qu’il a lui-même versée (art. 228 LTA; art. 437 LTVQ). Ce système lui permet parfois d’obtenir des remboursements.
[26] Par ailleurs, rien dans les lois relatives à la TPS et à la TVQ n’oblige le fournisseur à conserver à part les taxes perçues. Jusqu’à la faillite, seules les fiducies réputées établies par l’art. 222 LTA et l’art. 20 LMR permettent ce résultat juridique, en créant un droit en faveur du fisc sur des montants équivalents des actifs des fournisseurs. Enfin, s’il est vrai que l’acquéreur doit la taxe à l’État, le fournisseur qui a effectivement remis la taxe due par l’acquéreur, sans l’avoir perçue, obtient un recours contre celui-ci (art. 224 LTA; art. 427 LTVQ).
[27] Le mandat législatif imposé au fournisseur pour la perception de la TPS et de la TVQ diffère du mandat étudié dans l’arrêt Victuni, qui portait sur l’acquisition et l’exploitation d’un immeuble. Le mandat relatif aux deux taxes vise l’exécution d’obligations de perception, suivies de la remise non pas des sommes perçues, mais du solde résultant de la compensation des créances de l’État et du fournisseur. Ce système de compensation confirme la fongibilité des créances relatives aux sommes perçues par les fournisseurs, fongibilité que soulignait d’ailleurs notre Cour dans l’arrêt Colombie-Britannique c. Henfrey Samson Belair Ltd., [1989] 2 R.C.S. 24, p. 34‑35.
[28] Je constate que la position des appelants équivaut à soutenir que les fiducies réputées établies par l’art. 222 LTA et l’art. 20 LMR survivent à la faillite. La thèse défendue par les appelants s’avère incompatible avec la nature des droits que leur reconnaît le système de perception et de remise de la TPS et de la TVQ. Elle ne respecte pas non plus l’intention claire du Parlement fédéral et la rédaction fort explicite des textes législatifs pertinents, lorsque survient la faillite d’un fournisseur. Avant 1992, l’État détenait des priorités pour protéger certaines créances fiscales. Ces créances se trouvaient souvent protégées par un ensemble de plus en plus touffu de fiducies législatives réputées. Les modifications apportées en 1992 à la LFI ont privé ces fiducies d’effet en cas de faillite, sauf quelques exceptions comme les créances pour la retenue à la source des impôts sur le revenu (voir, pour un cas d’application, Caisse populaire Desjardins de l’Est de Drummond c. Canada, 2009 CSC 29, [2009] 2 R.C.S. 94). Pour le surplus, une fois la faillite survenue, l’État devient un créancier ordinaire. Le syndic le colloquera avec les autres créanciers de même rang. Le syndic ne sera tenu personnellement au paiement de la TPS et de la TVQ que pour ses propres opérations (art. 265 LTA; art. 302.1 LTVQ).
[29] Les autorités fiscales canadiennes sont liées par le choix de politique législative exprimée aujourd’hui dans la LFI. L’ordre de collocation établi par celle-ci lie également le fisc québécois, même si la LMR demeure muette à propos du sort de la fiducie réputée établie par son art. 20 à la suite d’une faillite. Les prétentions des appelants contredisent le texte des dispositions législatives en question et l’intention législative qui leur est sous-jacente, et ne sauraient être retenues.
V. Conclusion
[30] Pour ces motifs, je confirmerais l’arrêt de la Cour d’appel du Québec et je rejetterais les pourvois des appelants avec dépens.
ANNEXE
Loi sur la taxe d’accise, L.R.C. 1985, ch. E-15
165. (1) Sous réserve des autres dispositions de la présente partie, l’acquéreur d’une fourniture taxable effectuée au Canada est tenu de payer à Sa Majesté du chef du Canada une taxe calculée au taux de 5 % sur la valeur de la contrepartie de la fourniture.
. . .
221. (1) La personne qui effectue une fourniture taxable doit, à titre de mandataire de Sa Majesté du chef du Canada, percevoir la taxe payable par l’acquéreur en vertu de la section II.
. . .
222. (1) La personne qui perçoit un montant au titre de la taxe prévue à la section II est réputée, à toutes fins utiles et malgré tout droit en garantie le concernant, le détenir en fiducie pour Sa Majesté du chef du Canada, séparé de ses propres biens et des biens détenus par ses créanciers garantis qui, en l’absence du droit en garantie, seraient ceux de la personne, jusqu’à ce qu’il soit versé au receveur général ou retiré en application du paragraphe (2).
(1.1) Le paragraphe (1) ne s’applique pas, à compter du moment de la faillite d’un failli, au sens de la Loi sur la faillite et l’insolvabilité, aux montants perçus ou devenus percevables par lui avant la faillite au titre de la taxe prévue à la section II.
. . .
(3) Malgré les autres dispositions de la présente loi (sauf le paragraphe (4) du présent article), tout autre texte législatif fédéral (sauf la Loi sur la faillite et l’insolvabilité), tout texte législatif provincial ou toute autre règle de droit, lorsqu’un montant qu’une personne est réputée par le paragraphe (1) détenir en fiducie pour Sa Majesté du chef du Canada n’est pas versé au receveur général ni retiré selon les modalités et dans le délai prévus par la présente partie, les biens de la personne — y compris les biens détenus par ses créanciers garantis qui, en l’absence du droit en garantie, seraient ses biens — d’une valeur égale à ce montant sont réputés :
a) être détenus en fiducie pour Sa Majesté du chef du Canada, à compter du moment où le montant est perçu par la personne, séparés des propres biens de la personne, qu’ils soient ou non assujettis à un droit en garantie;
b) ne pas faire partie du patrimoine ou des biens de la personne à compter du moment où le montant est perçu, que ces biens aient été ou non tenus séparés de ses propres biens ou de son patrimoine et qu’ils soient ou non assujettis à un droit en garantie.
Ces biens sont des biens dans lesquels Sa Majesté du chef du Canada a un droit de bénéficiaire malgré tout autre droit en garantie sur ces biens ou sur le produit en découlant, et le produit découlant de ces biens est payé au receveur général par priorité sur tout droit en garantie.
Loi sur la taxe de vente du Québec, L.R.Q., ch. T-0.1
16. Tout acquéreur d’une fourniture taxable effectuée au Québec doit payer au ministre du Revenu une taxe à l’égard de la fourniture calculée au taux de 7,5 % sur la valeur de la contrepartie de la fourniture.
. . .
422. Toute personne qui effectue une fourniture taxable doit, à titre de mandataire du ministre, percevoir la taxe payable par l’acquéreur en vertu de l’article 16 à l’égard de cette fourniture.
Loi sur le ministère du Revenu, L.R.Q., ch. M-31
20. Toute personne qui déduit, retient ou perçoit un montant quelconque en vertu d’une loi fiscale est réputée le détenir en fiducie pour l’État, séparé de son patrimoine et de ses propres fonds, et en vue de le verser à l’État selon les modalités et dans le délai prévus par une loi fiscale.
En cas de non-versement à l’État, selon les modalités et dans le délai prévus par une loi fiscale, d’un montant qu’une personne est réputée par le premier alinéa détenir en fiducie pour l’État, un montant égal au montant ainsi déduit, retenu ou perçu est réputé, à compter du moment où le montant est déduit, retenu ou perçu, être détenu en fiducie pour l’État, séparé de son patrimoine et de ses propres fonds, et former un fonds séparé ne faisant pas partie des biens de cette personne, que ce montant ait été ou non, dans les faits, tenu séparé du patrimoine de cette personne ou de ses propres fonds.
. . .
23. Toute personne qui ne perçoit pas un droit qu’elle était tenue de percevoir comme mandataire du ministre ou ne retient pas un droit qu’elle était tenue de retenir, en vertu d’une loi fiscale ou d’un règlement adopté en vertu d’une telle loi, devient débitrice envers l’État du montant de ce droit, à l’exception de la retenue prévue à l’article 1015 de la Loi sur les impôts (chapitre I-3), sauf si cette retenue concerne un droit qu’une personne devait retenir sur un montant payé à une autre personne qui ne réside pas au Canada pour services rendus au Québec.
. . .
24. Toute personne qui déduit, retient ou perçoit un montant en vertu d’une loi fiscale est tenue de payer au ministre, à la date fixée par cette loi ou conformément à la disposition prévue pour un tel paiement, un montant égal à celui qu’elle est tenue de remettre en vertu de cette loi.
. . .
Loi sur la faillite et l’insolvabilité, L.R.C. 1985, ch. B-3
67. (1) Les biens d’un failli, constituant le patrimoine attribué à ses créanciers, ne comprennent pas les biens suivants :
a) les biens détenus par le failli en fiducie pour toute autre personne;
. . .
(2) Sous réserve du paragraphe (3) et par dérogation à toute disposition législative fédérale ou provinciale ayant pour effet d’assimiler certains biens à des biens détenus en fiducie pour Sa Majesté, aucun des biens du failli ne peut, pour l’application de l’alinéa (1)a), être considéré comme détenu en fiducie pour Sa Majesté si, en l’absence de la disposition législative en question, il ne le serait pas.
(3) Le paragraphe (2) ne s’applique pas à l’égard des montants réputés détenus en fiducie aux termes des paragraphes 227(4) ou (4.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu, des paragraphes 23(3) ou (4) du Régime de pensions du Canada ou des paragraphes 86(2) ou (2.1) de la Loi sur l’assurance-emploi (chacun étant appelé « disposition fédérale » au présent paragraphe) ou à l’égard des montants réputés détenus en fiducie aux termes de toute loi d’une province créant une fiducie présumée dans le seul but d’assurer à Sa Majesté du chef de cette province la remise de sommes déduites ou retenues aux termes d’une loi de cette province, dans la mesure où, dans ce dernier cas, se réalise l’une des conditions suivantes :
a) la loi de cette province prévoit un impôt semblable, de par sa nature, à celui prévu par la Loi de l’impôt sur le revenu, et les sommes déduites ou retenues aux termes de la loi de cette province sont de même nature que celles visées aux paragraphes 227(4) ou (4.1) de la Loi de l’impôt sur le revenu;
b) cette province est « une province instituant un régime général de pensions » au sens du paragraphe 3(1) du Régime de pensions du Canada, la loi de cette province institue un « régime provincial de pensions » au sens de ce paragraphe, et les sommes déduites ou retenues aux termes de la loi de cette province sont de même nature que celles visées aux paragraphes 23(3) ou (4) du Régime de pensions du Canada.
Pour l’application du présent paragraphe, toute disposition de la loi provinciale qui crée une fiducie présumée est réputée avoir, à l’encontre de tout créancier du failli et malgré tout texte législatif fédéral ou provincial et toute règle de droit, la même portée et le même effet que la disposition fédérale correspondante, quelle que soit la garantie dont bénéficie le créancier.
86. (1) Dans le cadre d’une faillite ou d’une proposition, les réclamations prouvables — y compris les réclamations garanties — de Sa Majesté du chef du Canada ou d’une province ou d’un organisme compétent au titre d’une loi sur les accidents du travail prennent rang comme réclamations non garanties.
. . .
87. (1) Les garanties créées aux termes d’une loi fédérale ou provinciale dans le seul but — ou principalement dans le but — de protéger des réclamations mentionnées au paragraphe 86(1) ne sont valides, dans le cadre d’une faillite ou d’une proposition, que si elles ont été enregistrées, conformément à un système d’enregistrement prescrit, avant l’ouverture de la faillite.
Pourvois rejetés avec dépens.
Procureur de l’appelant le sous-ministre du Revenu du Québec : Procureur général du Québec, Montréal.
Procureur de l’appelante Sa Majesté la Reine : Procureur général du Canada, Montréal.
Procureurs des intimées la Caisse populaire Desjardins de Montmagny et Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à la faillite de 9083‑4185 Québec inc. : Langlois Kronström Desjardins, Lévis.
Procureurs de l’intimée Raymond Chabot inc., en sa qualité de syndic à l’actif de la débitrice Consortium Promecan inc. : McCarthy Tétrault, Montréal.
Procureurs de l’intimée la Banque Nationale du Canada : Stein Monast, Québec.
Procureurs de l’intervenante : McMillan, Montréal.
