Vu I) sous le n° 08VE03719, la requête, enregistrée le 28 novembre 2008 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. Dominique A, demeurant ..., par Me Delpeyroux ; M. A demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0605482-0605485 du 2 octobre 2008 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutées auxquelles il a été assujetti au titre respectivement des années 2000, 2001 et 2002 et de la période correspondante ;
2°) de prononcer la réduction demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient qu'il apporte la preuve du caractère professionnel des frais de déplacement, occasionnés par son activité de consultant juridique, de restaurant, des dépenses d'entretien et des intérêts sur travaux qu'il a déduits de ses revenus imposables des années 2000, 2001 et 2002 ; que les pénalités de mauvaise foi dont les rappels en litige ont été assortis ne sont pas justifiées ;
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Vu II), sous le n° 08VE03720, la requête, enregistrée le 28 novembre 2008 au greffe de la Cour administrative d'appel de Versailles, présentée pour M. et Mme Dominique A, demeurant à l'adresse susmentionnée, par Me Delpeyroux ; M. et Mme A demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0600274 du 2 octobre 2008 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2000, 2001 et 2002 ;
2°) de prononcer la réduction demandée ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Ils soutiennent qu'ils justifient du caractère professionnel de l'utilisation de pièces de leur résidence principale, d'achats de livres, de revues et de journaux, de dépenses administratives et autres ; que les pénalités de mauvaise foi dont les rappels en litige ont été assortis ne sont pas justifiées ;
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Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 janvier 2010 :
- le rapport de Mme Garrec, premier conseiller,
- les conclusions de M. Dhers, rapporteur public,
- et les observations de Me de Villiers, substituant Me Delpeyroux, pour M. et Mme A ;
Considérant que les requêtes n° 08VE03719 et 08VE03720 de M. et Mme A présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune ; qu'il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A, qui exerce, d'une part, la profession de conseil juridique rémunérée par des honoraires imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, d'autre part, celle de professeur de droit pour laquelle il perçoit des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires, a fait l'objet, s'agissant de sa première activité, d'une vérification de comptabilité portant sur les années 2000 à 2002 ; qu'en outre, M. et Mme A ont fait l'objet d'un contrôle sur pièces de leurs revenus des mêmes années déclarés dans la catégorie des traitements et salaires pour lesquels les intéressés ont opté pour le régime des frais réels ; qu'à l'issue de ces opérations de contrôle, l'administration a remis en cause, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, la déduction par M. A de frais dont elle a estimé qu'ils ne revêtaient pas un caractère professionnel ainsi que la taxe sur la valeur ajoutée y afférente, et, dans la catégorie des traitements et salaires, la déduction de dépenses dont la réalité ou le caractère professionnel n'étaient pas justifiés ; que M. A relève appel des jugements du 2 octobre 2008 par lesquels le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des rappels d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée résultant de ces redressements ;
Sur la requête n° 08VE03719 :
En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux :
Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts, applicable à la catégorie des revenus des professions non commerciales : 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession (...) il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle (...) ; que, quelle que soit la procédure d'imposition suivie à l'encontre du contribuable, il lui appartient de justifier que les sommes qu'il a déduites de son bénéfice non commercial ont constitué des dépenses nécessitées par l'exercice de sa profession ;
S'agissant des frais de déplacement à l'étranger :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré dans les bénéfices non commerciaux de M. A, au titre de années 2000 à 2002, des frais de déplacement et de voyage à l'étranger pour des montants respectifs de 7 028 euros, 7 424 euros et 12 986 euros ; que si le requérant soutient que certains de ces frais de déplacements, notamment à Lausanne, à Zurich et à New-York, ont été engagés à titre professionnel en vue de rencontrer des clients du cabinet parisien dont il est le consultant juridique, il n'apporte aucun élément probant à l'appui de ses allégations ; qu'il ne démontre pas davantage que les conférences de droit international auxquelles il a participé à Hambourg, Turin, Istanbul, Téhéran, Lisbonne, Barcelone et Venise au cours des trois années en litige auraient eu un lien avec cette activité, alors qu'il exerce par ailleurs les fonctions de professeur de droit ; que si M. A conteste, enfin, la réintégration dans ses revenus imposables des années en litige des frais que lui a occasionnés sa participation aux manifestations organisées par le comité monétaire de l'Association de Droit International, ces dépenses, exposées dans le cadre de ses autres fonctions de vice-président dudit comité, ne peuvent être regardées comme nécessitées par l'exercice de sa profession de jurisconsulte au sens des dispositions de l'article 93 du code général des impôts ;
S'agissant des frais de repas :
Considérant qu'en soutenant que les frais de restaurant remis en cause étaient justifiés par son activité de consultant juridique, dont il fait valoir au demeurant que les heures correspondantes lui procuraient une rémunération à due concurrence, M. A n'établit pas, faute de produire des justificatifs en ce sens, que lesdits frais en litige revêtaient le caractère de dépenses nécessitées par l'exercice de sa profession au sens des dispositions précitées de l'article 93-1 du code général des impôts ; que ne sauraient constituer de telles justifications, ni la simple affirmation selon laquelle certains des repas auraient été pris avec des clients et des collaborateurs du cabinet dont il était consultant et à l'appui desquelles il ne produit aucune lettre de mission, ni des considérations à caractère très général sur l'intérêt de rencontrer, à l'occasion des déplacements à l'étranger, des professionnels du droit ; qu'en outre, il résulte de l'instruction certaines incohérences, relevées notamment dans la notification de redressement du 17 décembre 2003, telles que des dépenses de restaurant exposées concomitamment à Paris et à l'étranger ; que, dans ces conditions, M. A n'est pas fondé à contester la réintégration, dans son bénéfice non commercial des années en cause, des frais de restaurant contestés ;
S'agissant des dépenses d'entretien et des intérêts afférents à des travaux effectués au domicile de M. et Mme A :
Considérant que l'administration fiscale a réintégré dans le bénéfice imposable du requérant des sommes correspondant à des travaux d'entretien et de restauration de mobiliers effectués à son domicile personnel à Neuilly-sur-Seine ainsi que des intérêts afférents à des travaux réalisés à cette même adresse ; que si l'intéressé fait valoir que les sommes en litige concernent le bureau qu'il utilise à son domicile pour les besoins de son activité, il ne justifie pas du caractère nécessaire à l'exercice de sa profession de consultant du local correspondant alors qu'il bénéficie d'un bureau mis à sa disposition à Paris par la société Shearman et Sterling ; qu'enfin M. A ne saurait se prévaloir d'une quote-part professionnelle déductible de 75 % retenue par l'administration lors d'un précédent contrôle qui portait sur des dépenses de nature différente d'intérêts d'emprunt afférents à un véhicule ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration fiscale a réintégré dans ses bénéfices non commerciaux des années en litige les sommes en cause sur le fondement des dispositions de l'article 93-1 précité ;
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant qu'aux termes de l'article 230 de l'annexe II du code général des impôts : 1. La taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les biens et services que les assujettis à cette taxe acquièrent ou qu'ils se livrent à eux-mêmes n'est déductible que si ces biens et services sont nécessaires à l'exploitation (...) ;
Considérant que, comme il a été dit ci-dessus, les différents frais en litige exposés par M. A et déduits de son résultat imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ne pouvant être regardés comme ayant été engagés dans le cadre de son activité de consultant juridique et n'étant pas, par ailleurs, appuyés de factures établies en bonne et due forme, c'est à bon droit que le service n'a pas admis en déduction la taxe sur la valeur ajoutée y afférente ;
En ce qui concerne les pénalités de mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 % s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses (...) ;
Considérant que compte tenu de la nature, du montant et de la répétition des infractions commises par M. A en matière de déductions pratiquées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre de ses revenus des années 2000 à 2002, malgré des redressements intervenus antérieurement aux opérations de contrôle en litige pour lesquels il avait bénéficié de recommandations de l'administration, en matière notamment, de conservation des factures en vue de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, et, par ailleurs, eu égard à la profession de l'intéressé qui ne pouvait ignorer les règles fiscales applicables en la matière, l'administration établit la volonté délibérée du contribuable d'éluder l'impôt et, par suite, son absence de bonne foi ; que, dès lors, sa demande tendant à l'abandon des pénalités prévues par l'article 1729 du code général des impôts dont les rappels en litige ont été assortis ne peut qu'être rejetée.
Sur la requête 08VE03720 :
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
Considérant qu'aux termes de l'article 83 du code général des impôts, relatif à la détermination du revenu imposable dans la catégorie des traitements et salaires : Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : (...) 3°. Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales (...) La déduction à effectuer du chef des frais professionnels est calculée forfaitairement en fonction du revenu brut (...) ; elle est fixée à 10 % du montant de ce revenu (...) Les bénéficiaires de traitements et salaires sont également admis à justifier du montant de leurs frais réels ; qu'il appartient au contribuable de justifier du caractère professionnel et de la réalité des dépenses engagées ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'en déclarant au titre de la catégorie des traitements et salaires, les revenus provenant en 2000, 2001 et 2002, de leur activité respective de professeur de droit, M. et Mme A ont opté pour la déduction de frais professionnels réels ; que l'administration, après avoir écarté ceux de ces frais qui lui paraissaient ne pas revêtir un caractère professionnel et ceux qui n'étaient pas assortis de justifications, a estimé que le montant des frais professionnels justifiés était inférieur à celui de la déduction forfaitaire de 10 % et a substitué celle-ci aux sommes dont les requérants avaient fait état dans leur déclaration ; qu'il appartient à M. et Mme A de justifier que leurs frais professionnels ont été, comme ils le soutiennent, d'un montant supérieur ;
Considérant que M. et Mme A sont fondés à soutenir que leur profession de professeur d'Université justifie l'utilisation, par chacun d'eux, d'un bureau à usage professionnel à leur domicile dont le coût est déductible au titre des frais professionnels à proportion de la surface occupée dans l'habitation, soit en l'espèce un huitième des dépenses pour chacun des requérants ; que si les intéressés peuvent, dans ces conditions, retenir les frais effectifs d'entretien tels que ceux afférents à l'assurance, au chauffage, à l'électricité ou aux frais de copropriété, ils ne sauraient en revanche prétendre déduire une fraction de la valeur locative de leur résidence au titre d'un loyer virtuel qui ne constitue pas une dépense effectivement supportée et payée au cours des années d'imposition en litige ; que M. et Mme A peuvent par ailleurs comptabiliser au titre de leurs frais réels les dépenses de documentation engagées pour les besoins de leur profession, dans la limite des pièces justificatives apportées, notamment de factures d'acquisition de livres ou d'abonnement à des revues ; que les requérants ne justifient pas en revanche du caractère professionnel de l'adhésion au Racing Club de France ou de frais de réception, de voyages et de restaurant, alors que certaines dépenses de restaurant font de surcroît double emploi avec les charges déduites au titre des bénéfices non commerciaux ; qu'enfin si les intéressés prétendent à la déduction de frais réels de transport en faisant usage du barème kilométrique forfaitaire publié par l'administration, ils ne peuvent s'en prévaloir sans avoir préalablement apporté des précisions suffisantes sur la fréquence, l'importance et la nature professionnelle de leurs déplacements ; qu'à cet égard M. et Mme A n'apportent pas de justifications suffisantes sur la réalité et la fréquence des trajets entre leur domicile de Neuilly-sur-Seine et leurs centres universitaires parisiens ;
Considérant que le montant des frais réels justifiés restant inférieur, pour chacun des contribuables, à celui de la déduction forfaitaire de 10 %, c'est à bon droit que l'administration a substitué aux dépenses déclarées un montant de frais correspondant à l'application de cette déduction forfaitaire ; que, par suite, les conclusions de M. et Mme A tendant à la décharge ou à la réduction des impositions contestées ne peuvent, sur ce point, qu'être rejetées ;
En ce qui concerne les pénalités de mauvaise foi :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti (...) d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. et Mme A ont joint à leurs déclarations de revenus une note explicative du calcul de leurs frais réels exposés au titre de leurs traitements et salaires ; que dans ces conditions, l'administration n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, de la volonté délibérée des intéressés d'éluder l'impôt et, par suite, de leur mauvaise foi sur ce point ; que, les requérants sont, dès lors, fondés à demander la décharge des pénalités de mauvaise foi dont ces rappels d'impôt opérés dans la catégorie des traitements et salaires ont été assortis ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre à la requête 08VE03720, que M. et Mme A sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté leur demande en décharge des pénalités de mauvaise foi dont ont été assortis les rappels d'impôt sur le revenu qui leur ont été assignés dans la catégorie des traitements et salaires ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative et de mettre à la charge de l'Etat le paiement d'une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
DECIDE
Article 1er : Le jugement n° 0600274 du 2 octobre 2008 du Tribunal administratif de Versailles est annulé en tant qu'il a rejeté les conclusions de M. et Mme A tendant à la décharge des pénalités de mauvaise foi dont les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui leur ont été assignées au titre des années 2000, 2001 et 2002 dans la catégorie des traitements et salaires ont été assorties.
Article 2 : M. et Mme A sont déchargés des pénalités de mauvaise foi mentionnées à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme A la somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions des requêtes de M. et Mme A est rejeté.
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N° 08VE03719-08VE03720
