LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
COMM.
DB
COUR DE CASSATION
______________________
Audience publique du 15 février 2023
Cassation partielle
M. VIGNEAU, président
Arrêt n° 146 F-D
Pourvoi n° F 20-19.451
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
_________________________
AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
_________________________
ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 15 FÉVRIER 2023
1°/ Mme [T] [E], épouse [V],
2°/ M. [C] [V],
domiciliés tous deux [Adresse 1],
ont formé le pourvoi n° F 20-19.451 contre l'arrêt rendu le 25 juin 2020 par la cour d'appel de Nîmes (1re chambre civile), dans le litige les opposant au directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 5], défenderesse à la cassation.
Les demandeurs invoquent, à l'appui de leur pourvoi, les trois moyens de cassation annexés au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Lion, conseiller référendaire, les observations de la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano et Goulet, avocat de M. et Mme [V], de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, après débats en l'audience publique du 3 janvier 2023 où étaient présents M. Vigneau, président, Mme Lion, conseiller référendaire rapporteur, Mme Graff-Daudret, conseiller, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Nîmes, 25 juin 2020), les 9 et 11 décembre 2011 et le 2 juillet 2012, l'administration fiscale, remettant en cause la valeur vénale déclarée par M. et Mme [V], dans leurs déclarations d'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) pour les années 2008 à 2011, de deux biens immobiliers, situés respectivement [Adresse 3] (84), le premier appartenant à la société civile immobilière [Adresse 6] (la SCI), dont ils détiennent l'usufruit des parts sociales, leur a notifié deux propositions de rectification portant rappels d'ISF.
2. Après avis de la commission départementale de conciliation, l'administration a émis, le 12 mars 2013, deux avis de mise en recouvrement (AMR).
3. Après rejet partiel de leur réclamation, M. et Mme [V] ont assigné l'administration fiscale en annulation des AMR et décharge des droits réclamés.
Examen des moyens
Sur le deuxième moyen, ci-après annexé
4. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
Mais sur le premier moyen
Enoncé du moyen
5. M. et Mme [V] font grief à l'arrêt de rejeter leurs réclamations relativement aux impositions des années 2008 et 2009, alors :
« 1°/ que l'AMR adressé à l'issue d'une procédure de rectification contradictoire doit faire référence à la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ainsi qu'à tout document portant modification des droits et pénalités ; qu'en jugeant que l'AMR adressé n° 05335 intéressant l'imposition à l'ISF au titre des années 2008 et 2009 n'était entaché d'aucune nullité, quand il ressortait des énonciations de l'arrêt que cet AMR faisait référence à une proposition de rectification erronée et même inexistante du 15 décembre 2012, en lieu et place de deux propositions de rectification des 9 et 11 décembre 2011, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations et violé l'article R* 256-1 du livre des procédures fiscales ;
2°/ que l'AMR adressé à l'issue d'une procédure de rectification contradictoire doit faire référence à la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ainsi qu'à tout document portant modification des droits et pénalités ; qu'en jugeant que l'AMR n° 05335 intéressant l'imposition à l'ISF au titre des années 2008 et 2009 n'était entaché d'aucune nullité, quand il ressortait des énonciations de l'arrêt que cet AMR visait une réponse aux observations des contribuables portant modification des droits et pénalités qui était erronée, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations et violé l'article R* 256-1 du livre des procédures fiscales. »
Réponse de la Cour
Vu l'article R* 256-1 du livre des procédures fiscales :
6. Il résulte de ce texte que l'AMR prévu à l'article L. 256 du livre des procédures fiscales, qui doit indiquer le montant des droits, des pénalités et des intérêts de retard qui font l'objet de cet AMR et, lorsqu'il est consécutif à une procédure de rectification, faire référence à la proposition de rectification et, le cas échéant, au document adressé au contribuable l'informant d'une modification des droits, taxes et pénalités résultant des rectifications, doit permettre au contribuable de connaître les moyens de droit et de fait permettant d'apprécier le bien-fondé de l'imposition réclamée et d'identifier précisément la dette fiscale que l'administration s'apprête à recouvrer.
7. Pour rejeter la demande d'annulation de l'AMR n° 05335 portant sur des rappels d'ISF réclamés au titre des années 2008 et 2009, l'arrêt relève que la référence, dans cet AMR, à l'avis de la commission de conciliation émis en sa séance du 21 janvier 2013, dont M. et Mme [V] ne contestent pas avoir reçu notification le 26 février 2013, et les mentions de la nature de l'impôt (ISF) et de l'année d'imposition (2008), leur donnaient les indications nécessaires qui leur permettaient de connaître avec certitude la modification des droits et taxes auxquels cet AMR se rapportait.
8. En se déterminant ainsi, par des motifs impropres à établir que, malgré les erreurs dont étaient entachées les références à la proposition de rectification et à la réponse aux observations des contribuables portant modification des droits et pénalités, la lecture de l'AMR litigieux ainsi que de l'avis de la commission de conciliation, notifié à M. et Mme [V], auquel l'AMR faisait référence, mettaient M. et Mme [V] en mesure de connaître les moyens de droit et de fait permettant d'apprécier le bien-fondé de l'imposition réclamée et d'identifier avec certitude la dette fiscale mise en recouvrement, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision.
Et sur le troisième moyen, pris en ses deuxième et troisième branches
Enoncé du moyen
9. M. et Mme [V] font grief à l'arrêt de rejeter leurs réclamations relativement aux impositions des années 2008, 2009 et 2010, et toutes leurs autres demandes, alors :
« 2°/ que les parts sociales détenues par l'associé d'une société civile immobilière, tout comme les droits sur une indivision, ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent sur la valeur vénale totale de l'immeuble ; qu'en jugeant qu'il ne pouvait être fait application de la méthode d'évaluation des droits indivis au motif que les droits de M. et Mme [V] portaient sur la totalité des parts sociales en usufruit de la SCI propriétaire du bien, quand un tel motif était inopérant dès lors que la seule détention de l'intégralité des parts ne permet pas d'exclure toute dépréciation, a fortiori lorsque la propriété desdites parts est démembrée, comme en l'espèce, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 E et 885 S du code général des impôts et de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales ;
3°/ que l'évaluation des biens inclus dans l'assiette de l'ISF se fait sur la base de leur valeur vénale réelle, c'est-à-dire sur la base du prix qui pourrait être obtenu par le jeu de l'offre et de la demande dans un marché réel, compte tenu de la situation de fait et de droit dans laquelle se trouve ces biens à la date du fait générateur de l'impôt ; qu'à ce titre, l'absence de libre cessibilité de parts sociales du fait d'une clause d'agrément est de nature à affecter leur évaluation et à en diminuer la valeur, ce qui justifie en conséquence un abattement ; qu'en jugeant que les parts sociales détenues par M. et Mme [V] dans la SCI devaient être déclarées dans l'assiette de l'ISF pour leur valeur vénale en pleine propriété, sans aucun abattement ou décote au titre du démembrement, après avoir pourtant constaté la présence d'une clause d'agrément dans les statuts de la SCI, ce dont il s'évinçait que le principe d'une décote était de droit en présence d'une telle clause, à charge pour la cour d'appel d'en apprécier la consistance, la cour d'appel a violé, par fausse application, l'article 885 G du code général des impôts et, par refus d'application, les articles 885 E et 885 S du même code et l'article L. 17 du livre des procédures fiscales. »
Réponse de la Cour
Vu les articles 885 E et 885 S du code général des impôts, alors applicables, et l'article 761 du même code :
10. Il résulte de ces textes que la valeur des biens entrant dans l'assiette de l'ISF est constituée du prix qui pourrait en être obtenu sur un marché réel, compte tenu de leur état de fait et de droit.
11. Pour rejeter la demande d'abattement de 30 % de la valeur vénale du bien situé au [Adresse 1], pour défaut de liquidité de cet actif immobilier, que M. et Mme [V] détiennent au travers des parts de la SCI [Adresse 6], dont ils sont usufruitiers, l'arrêt énonce qu'aux termes de l'article 885 [G], alinéa 1er, du code général des impôts, les biens ou droits grevés d'un usufruit, d'un droit d'habitation ou d'un droit d'usage accordé à titre personnel sont compris dans le patrimoine de l'usufruitier ou du titulaire du droit pour leur valeur en pleine propriété.
12. Il relève que M. et Mme [V] sont titulaires de l'usufruit de l'intégralité des parts de la société propriétaire du bien et retient qu'à ce titre, ils sont tenus d'inclure dans leur déclaration d'ISF la valeur en pleine propriété de ce bien, aucun abattement ou décote ne pouvant leur être appliqué.
13. L'arrêt énonce ensuite que les parts sociales détenues par les associés d'une SCI ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent, sur la valeur totale du bien, mais retient qu'il ne saurait être fait application de la méthode d'évaluation des droits indivis, puisque les droits de M. et Mme [V] portent sur la totalité de l'usufruit des parts de la SCI propriétaire du bien et qu'il ne s'agit donc pas d'indivision.
14. Enfin, après avoir énoncé que l'existence d'une clause d'agrément de tous les associés pour la cession des parts sociales limite la liquidité du bien, l'arrêt retient que les biens dont la propriété est démembrée et qui entrent dans le champ d'application de l'article 885 G du code général des impôts, doivent être déclarés dans l'assiette de l'ISF pour leur valeur vénale en pleine propriété sans aucun abattement ou décote au titre du démembrement.
15. En se déterminant ainsi, par des motifs tenant à l'absence de situation d'indivision et au fait qu'aucun abattement ne peut être revendiqué au titre du démembrement de propriété, impropres à exclure qu'une perte de valeur vénale du bien litigieux puisse résulter de la situation des nus-propriétaires, qui ne le détiennent pas directement mais au travers de parts sociales dont la cessibilité est limitée par une clause d'agrément de tous les associés figurant dans les statuts de la SCI, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision.
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur le dernier grief, la Cour :
CASSE ET ANNULE, sauf en ce que, confirmant le jugement, il réforme la décision de l'administration fiscale relativement à l'impôt de solidarité sur la fortune 2011 et dit que l'administration devra dégrever les droits réclamés à ce titre en prenant en compte une valeur de 210 000 euros pour l'immeuble situé cours [Adresse 3], l'arrêt rendu le 25 juin 2020, entre les parties, par la cour d'appel de Nîmes ;
Remet, sauf sur ce point, l'affaire et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant cet arrêt et les renvoie devant la cour d'appel de Montpellier ;
Condamne le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par le directeur régional des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et du département des Bouches-du-Rhône, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et le condamne à payer à M. et Mme [V] la somme globale de 3 000 euros ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt partiellement cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du quinze février deux mille vingt-trois.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt :
Moyens produits par la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano et Goulet, avocat aux Conseils, pour M. et Mme [V].
PREMIER MOYEN DE CASSATION :
Il est grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR débouté les consorts [V] de leurs réclamations relativement aux impositions de l'année 2008 et 2009,
AUX MOTIFS PROPRES qu'il résulte de l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales, que l'avis de mise en recouvrement et la notification de redressement à laquelle il se réfère, doit comporter toutes les indications nécessaires à la connaissance des droits et pénalités mis en recouvrement, ainsi que les éléments du calcul et le montant des droits et pénalités, indemnités ou intérêts de retard qui constituent la créance ; que toutefois, les éléments du calcul peuvent être remplacés par le renvoi au document sur lequel ils figurent lorsque ce document a été établi ou signé par le contribuable ou son mandataire ou lui a été notifié antérieurement ; que par ailleurs, la simple erreur matérielle qui entache l'avis, n'est pas de nature à vicier la référence faite à celle-ci et sur laquelle les imposés ne pouvaient se méprendre ; qu'en l'espèce, l'erreur sur la date de notification de la décision de la commission de conciliation qui résulterait de l'ambiguïté de la formulation de l'administration fiscale : "notification de l'avis de la commission du 21 janvier 2013", il doit être retenu que les époux [V] ne pouvaient se méprendre comme en témoigne la teneur de leur réclamation se référant expressément à la notification de l'avis de la commission de conciliation qu'ils indiquent à juste titre être celle du 26 février 2013 ; qu'ils ne contestent donc pas avoir reçu la notification de l'avis de la commission le 26 février 2013 cette dernière, s'étant réunie le 21 janvier 2013 ; que dès lors, à supposer qu'il puisse y avoir une confusion dans la date de la décision provoquée par la formulation de l'administration, il peut être retenu que les époux [V] avaient pu d'eux même rectifier cette erreur de date ; qu'il s'en déduit que les avis de mise en recouvrement de la rectifications d'imposition de l'ISF pour les années 2008, 2009, 2010 et 2011, n'étaient pas irréguliers pour ce motif ; que de même, il est de jurisprudence constante que la référence au document porté à la connaissance des imposés qui renferme la modification de droits et taxes, la référence aux textes applicables et les calculs du redressement, est suffisant pour juger que les conditions de l'article rappelé ci-dessus ont été respectées ; qu'en l'espèce, les deux avis de recouvrement font référence expressément à la notification de l'avis de la commission de conciliation qui s'est tenue le 21 janvier 2013, notification qui leur a donné entière connaissance des redressement opérés ; qu'enfin, le fait que l'administration ait fait référence dans l'avis n° 05335 à une proposition de rectification erronée du 15 décembre 2012 en lieu et place des propositions de rectifications des 9 et 11 décembre 2011, et à une réponse aux observations du contribuable du 27 décembre 2012 en lieu et place du 27 juin 2012 pour l'avis d'imposition au titre de l'ISF 2008 dont il résultait une modification des droits et pénalités, ne saurait entraîner la nullité de l'avis dès lors que la référence à l'avis de la commission de conciliation en sa séance du 21 janvier 2013 dont les époux [V] ne contestent pas avoir eu notification le 26 février 2013 et les mentions de la nature de l'impôt (ISF) et l'année d'imposition (2008), leurs donnaient les indications nécessaires qui leur permettaient de connaître avec certitude la modification des droits et taxes auxquels cet avis se rapportait ;
ET AUX MOTIFS ÉVENTUELLEMENT ADOPTÉS que les époux [V] ayant été destinataires de toutes les indications, décisions et pièces utiles quant à la nature de l'imposition, au taux appliqué, au montant des droits et pénalités, ce qui les a nécessairement mis en mesure de calculer les bases imposables figurant sur les avis querellés, c'est vainement qu'ils excipent de mentions erronées sans s'expliquer sur leur portée au regard de ce qui vient d'être précis,
1) ALORS QUE l'avis de mise en recouvrement adressé à l'issue d'une procédure de rectification contradictoire doit faire référence à la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ainsi qu'à tout document portant modification des droits et pénalités ; qu'en jugeant que l'avis de mise en recouvrement n° 05335 intéressant l'imposition à l'ISF au titre des années 2008 et 2009 n'était entaché d'aucune nullité, quand il ressortait des énonciations de l'arrêt que cet avis faisait référence à une proposition de rectification erronée et même inexistante du 15 décembre 2012, en lieu et place de deux propositions de rectification des 9 et 11 décembre 2011, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations et violé l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales ;
2) ALORS QUE l'avis de mise en recouvrement adressé à l'issue d'une procédure de rectification contradictoire doit faire référence à la proposition de rectification prévue à l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ainsi qu'à tout document portant modification des droits et pénalités ; qu'en jugeant que l'avis de mise en recouvrement n° 05335 intéressant l'imposition à l'ISF au titre des années 2008 et 2009 n'était entaché d'aucune nullité, quand il ressortait des énonciations de l'arrêt que cet avis visait une réponse aux observations des contribuables portant modification des droits et pénalités qui était erronée, la cour d'appel n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations et violé l'article R. 256-1 du livre des procédures fiscales.
DEUXIÈ
ME MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR débouté M. et Mme [V] de leurs réclamations relativement aux impositions des années 2009 et 2010 et d'AVOIR rejeté toutes leurs autres demandes,
AUX MOTIFS PROPRES que sous réserve des dispositions de l'article L56, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts, les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L57 à L61 A du livre des procédures fiscales ; que par ailleurs, la valeur vénale réelle du bien sur la base de laquelle l'administration est en droit de rectifier celle ayant servi de base à la perception de l'imposition, lorsque cette dernière parait inférieure, correspond au prix que le jeu normal de l'offre et la demande permettrait de retirer, à la date du fait taxable, de la vente du bien en cause ; que cette valeur peut être déterminée par comparaison avec les prix constatés pour des cessions de biens qui, sans être parfaitement identiques au bien en cause, lui sont intrinsèquement similaires ; qu'enfin, il appartient à l'administration fiscale de rapporter la preuve du fait générateur de l'impôt ; que les époux [V] estiment qu'il y a une insuffisance manifeste de motivation de la part de l'administration fiscale qui a procédé par comparaison sans respecter la référence à des biens similaires et à des évaluations contemporaines au litige ; que, or, ce faisant ils reconnaissent que l'administration a utilisé la méthode d'évaluation par comparaison qui est en soi une motivation, ce qui ne la rend pas manifestement insuffisante comme ils le soutiennent ; que par ailleurs, lorsque la société n'a comme activité que celle de la gestion d'un bien immobilier sans qu'aucun chiffre d'affaire ne soit réalisé, le recours à l'évaluation des titres par la méthode de la valeur mathématique (l'évaluation de l'actif immobilier et en déduisant de celui-ci les dettes éventuelles) est communément utilisée par l'administration fiscale ; qu'ils critiquent également le fait que pour la villa de l'allée des Jardins, elle ait pris des termes non pertinents et n'ait pas pris en compte qu'il s'agissait de leur résidence principale et d'une propriété démembrée ; qu'ils contestent enfin qu'ils n'aient pas pu bénéficier de l'abattement de 30 % prévu par l'article 885 S du code général des impôts ; qu'il doit être observé cependant que s'ils occupent le bien, ils ne sont propriétaires que de parts sociales en usufruit de la Sci [Adresse 6] seule propriétaire du bien immobilier située [Adresse 3] ; qu'aux termes de l'article 885 S du code général des impôts, la valeur des biens est déterminée suivant les règles en vigueur en matière de droits de mutation par décès ; que par dérogation aux dispositions du 2ème alinéa de l'article 761, un abattement de 30 % est effectué sur la valeur vénale réelle de l'immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale par son propriétaire ; qu'aux termes de l'article 885 alinéa 1er du code général des impôts, les biens ou droits grevés d'un usufruit, d'un droit d'habitation ou d'un droit d'usage accordé à titre personnel sont compris dans le patrimoine de l'usufruitier ou du titulaire du droit pour leur valeur en pleine propriété ; que l'administration fiscale fait valoir que ne peuvent bénéficier de l'abattement, les titulaires de parts sociales de sociétés civiles alors même que l'immeuble appartenant à une telle société constituerait la résidence principale du redevable de l'impôt ; qu'il n'est pas contesté que les époux [V] sont titulaires de droits sur l'intégralité des parts sociales de la société propriétaire du bien en usufruit de sorte qu'en application des dispositions du code général des impôts susvisées, ils sont tenus d'inclure la valeur en pleine propriété du bien, aucun abattement ne pouvant leur être appliqué ainsi que l'a justement souligné le premier juge ; que certes, les parts sociales détenues par le ou les associés d'une société civile immobilière, ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent, sur la valeur totale du bien ; mais les droits de M.et Mme [V] portent sur la totalité des parts sociales en usufruit de la Sci propriétaire du bien ; qu'il ne saurait être fait application comme ils le demandent à tort de la méthode d'évaluation des droits indivis puisqu'il ne s'agit pas de cela ; qu'enfin, s'appuyant sur une jurisprudence qui concerne les droits indivis, les époux [V] soutiennent encore que, dès lors que la propriété des parts a été démembrée, leur valeur est moindre ; que, or, à défaut de texte législatif ou réglementaire l'autorisant, il n'y a pas lieu d'appliquer une décote spécifique pour démembrement de propriété ; que concernant la valorisation des parts, il y a lieu de retenir qu'il s'agit d'une maison construite en 2005 sur un terrain d'une superficie de 10204 m². Sa surface habitable pondérée est de 673 m². Elle est située à [Localité 7] dans le Vaucluse ; que l'administration fiscale a retenu 3 termes de comparaison pour des cessions réalisées en 2007 et 2009 pour un redressement d'imposition portant sur les années 2008 à 2011 de sorte que la cour considère qu'il s'agit bien de termes contemporains aux rectifications ; qu'il s'agit également de maison construites sur des terrains de 7985 m², 9611 m² et 3974 m² et de superficies habitables de 346 m² 650 m² et 296 m² toutes situées à [Localité 7] les fontaines ; que le prix au m² enregistré est de 2290, 2277 et 2331 m² ce qui l'a conduite à retenir un prix moyen de 2299 € le m² ; que, or les époux G. ont déclaré dès 2008 une valeur nettement inférieure de 1024 € du m² ; que si ces biens ne sont pas identiques, ils offrent des similitudes suffisantes pour être retenus comme termes de comparaison et sont donc significatifs en terme de prix au m² ; que les époux [V] ne se prévalent pour leur part d'aucun terme de comparaison ; qu'il n'y a pas dés lors de raison valable pour remettre en cause l'évaluation du bien résultant des termes de comparaison communiqués par l'administration ; que ceux-ci seront retenus ; qu'enfin, le fait qu'il existe une clause d'agrément de tous les associés (clause 13 des statuts) pour la cession des parts sociales limite la liquidité du bien (les trois enfants du couple sont nus-propriétaires des parts sociales détenues en usufruit par leurs parents) ; que cependant, l'administration soutient, à juste titre que les biens dont la propriété est démembrée et qui entrent dans le champ d'application de la première phrase de l'article 885 G du code général des impôts doivent être déclarés dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune pour leur valeur vénale en pleine propriété sans aucun abattement ou décote au titre du démembrement ; qu'elle souligne également à juste titre qu'il s'agit d'une Sci familiale constituée après apport des appelants du bien en 2005 ; que le démembrement de propriété a été réalisé par les appelants par donation-partage en 2003 donc antérieurement à la constitution de la Sci ; qu'ils ne démontrent pas de ce fait que la valeur du bien serait impactée par ce démembrement antérieur ; que par voie de conséquence, il y a lieu de confirmer la position de l'administration et la décision déférée qui a rejeté l'ensemble des contestations concernant ce bien immobilier ; que sur la maison du cours [E] : que les appelants demandent la confirmation du jugement qui a retenu une valorisation identique pour 2011 à celle retenue antérieurement et avant les travaux dont il n'est pas contesté qu'ils ont été menés postérieurement au premier janvier 2011 ; que la décision sera également confirmée à ce titre ;
ET AUX MOTIFS ÉVENTUELLEMENT ADOPTÉS qu'aux termes des dispositions ici applicables de l'article 885 S du Code général des impôts «un abattement de 30 % est effectué sur la valeur vénale réelle de l'immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale par son propriétaire» ; que le propriétaire de l'immeuble situé [Adresse 1] étant une personne morale, par décision les époux [V] ne peuvent prétendre à cet abattement ; que c'est à tort qu'ils invoquent une doctrine de l'administration fiscale référencée 7S35 14° qui ne porte aucunement sur une telle hypothèse ; que les époux [V] ne se sont jusqu'alors jamais prévalus du défaut de disponibilité de leurs droits et n'ont jamais réclamé à l'administration une décote de ce chef ; qu'ici, ils agissent par voie de simple affirmation ; que les statuts de la société civile en cause et l'acte de démembrement des parts sociales ne sont pas produits ; que dès lors, il convient d'entrer en voie de rejet ; qu'il en ressort que la position de l'administration fiscale n'encourt pas la critique pour les années 2008, 2009 et 2010 ; que pour l'année 2011, le défendeur reprendre à son compte l'avis de la Commission de conciliation du département du Vaucluse ; qu'il n'est pas contesté que celle-ci s'est fondée sur des factures de travaux identiques à celles communiquées dans le cadre de cette procédure ; que ces factures sont postérieures au 1er janvier 2011 ; que dès lors, c'est à bon droit que les époux [V] affirment que l'évaluation de 457.000 euros ayant trait à l'immeuble situé [Adresse 4] ne peut être retenu pour le calcul de l'imposition afférente à l'année 2011, le fait générateur de celle-ci se situant au 1er janvier ; que les décisions de l'administration seront réformées de ce seul chef ;
1) ALORS QUE le défaut de réponse à conclusions équivaut à un défaut de motifs ; qu'en l'espèce, M. et Mme [V] faisaient valoir que l'évaluation de la villa sise [Adresse 2] faite par l'administration était manifestement erronée en ce qu'il n'avait pas été tenu compte du très mauvais état de cette villa au cours des années d'imposition, état confirmé par la réalisation d'importants travaux en 2011 et 2012, soit postérieurement aux années d'imposition (conclusions, p. 10) ; qu'en déboutant M. et Mme [V] de leurs réclamations relativement aux impositions des années 2009 et 2010 et de toutes leurs autres demandes, sans répondre à ce moyen, opérant et déterminant, des exposants, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
2) ALORS QUE le défaut de réponse à conclusions équivaut à un défaut de motifs ; qu'en l'espèce, M. et Mme [V] faisaient valoir que l'évaluation de la villa sise [Adresse 2] faite par l'administration était manifestement erronée en ce que les cessions servant de base à la comparaison réalisée par l'administration pour évaluer la valeur vénale réelle de cette villa n'étaient pas contemporaines de l'année d'imposition ni donc valables (conclusions, p. 14) ; qu'en déboutant M. et Mme [V] de leurs réclamations relativement aux impositions des années 2009 et 2010 et de toutes leurs autres demandes, sans répondre à ce moyen, pourtant opérant et déterminant, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile.
TROISIÈ
ME MOYEN DE CASSATION :
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'AVOIR débouté M. et Mme [V] de leurs réclamations relativement aux impositions des années 2008, 2009 et 2010 et d'AVOIR rejeté toutes leurs autres demandes,
AUX MOTIFS PROPRES que sous réserve des dispositions de l'article L56, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dues en vertu du code général des impôts, les rectifications correspondantes sont effectuées suivant la procédure de rectification contradictoire définie aux articles L57 à L61 A du livre des procédures fiscales ; que par ailleurs, la valeur vénale réelle du bien sur la base de laquelle l'administration est en droit de rectifier celle ayant servi de base à la perception de l'imposition, lorsque cette dernière parait inférieure, correspond au prix que le jeu normal de l'offre et la demande permettrait de retirer, à la date du fait taxable, de la vente du bien en cause ; que cette valeur peut être déterminée par comparaison avec les prix constatés pour des cessions de biens qui, sans être parfaitement identiques au bien en cause, lui sont intrinsèquement similaires ; qu'enfin, il appartient à l'administration fiscale de rapporter la preuve du fait générateur de l'impôt ; que les époux [V] estiment qu'il y a une insuffisance manifeste de motivation de la part de l'administration fiscale qui a procédé par comparaison sans respecter la référence à des biens similaires et à des évaluations contemporaines au litige ; que, or, ce faisant ils reconnaissent que l'administration a utilisé la méthode d'évaluation par comparaison qui est en soi une motivation, ce qui ne la rend pas manifestement insuffisante comme ils le soutiennent ; que par ailleurs, lorsque la société n'a comme activité que celle de la gestion d'un bien immobilier sans qu'aucun chiffre d'affaire ne soit réalisé, le recours à l'évaluation des titres par la méthode de la valeur mathématique (l'évaluation de l'actif immobilier et en déduisant de celui-ci les dettes éventuelles) est communément utilisée par l'administration fiscale ; qu'ils critiquent également le fait que pour la villa de l'allée des Jardins, elle ait pris des termes non pertinents et n'ait pas pris en compte qu'il s'agissait de leur résidence principale et d'une propriété démembrée ; qu'ils contestent enfin qu'ils n'aient pas pu bénéficier de l'abattement de 30% prévu par l'article 885 S du code général des impôts ; qu'il doit être observé cependant que s'ils occupent le bien, ils ne sont propriétaires que de parts sociales en usufruit de la Sci [Adresse 6] seule propriétaire du bien immobilier située [Adresse 3] ; qu'aux termes de l'article 885 S du code général des impôts, la valeur des biens est déterminée suivant les règles en vigueur en matière de droits de mutation par décès ; que par dérogation aux dispositions du 2ème alinéa de l'article 761, un abattement de 30 % est effectué sur la valeur vénale réelle de l'immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale par son propriétaire ; qu'aux termes de l'article 885 alinéa 1er du code général des impôts, les biens ou droits grevés d'un usufruit, d'un droit d'habitation ou d'un droit d'usage accordé à titre personnel sont compris dans le patrimoine de l'usufruitier ou du titulaire du droit pour leur valeur en pleine propriété ; que l'administration fiscale fait valoir que ne peuvent bénéficier de l'abattement, les titulaires de parts sociales de sociétés civiles alors même que l'immeuble appartenant à une telle société constituerait la résidence principale du redevable de l'impôt ; qu'il n'est pas contesté que les époux [V] sont titulaires de droits sur l'intégralité des parts sociales de la société propriétaire du bien en usufruit de sorte qu'en application des dispositions du code général des impôts susvisées, ils sont tenus d'inclure la valeur en pleine propriété du bien, aucun abattement ne pouvant leur être appliqué ainsi que l'a justement souligné le premier juge ; que certes, les parts sociales détenues par le ou les associés d'une société civile immobilière, ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent, sur la valeur totale du bien ; mais les droits de M.et Mme [V] portent sur la totalité des parts sociales en usufruit de la Sci propriétaire du bien ; qu'il ne saurait être fait application comme ils le demandent à tort de la méthode d'évaluation des droits indivis puisqu'il ne s'agit pas de cela ; qu'enfin, s'appuyant sur une jurisprudence qui concerne les droits indivis, les époux [V] soutiennent encore que, dès lors que la propriété des parts a été démembrée, leur valeur est moindre ; que, or, à défaut de texte législatif ou réglementaire l'autorisant, il n'y a pas lieu d'appliquer une décote spécifique pour démembrement de propriété ; que concernant la valorisation des parts, il y a lieu de retenir qu'il s'agit d'une maison construite en 2005 sur un terrain d'une superficie de 10204 m². Sa surface habitable pondérée est de 673 m². Elle est située à [Localité 7] dans le Vaucluse ; que l'administration fiscale a retenu 3 termes de comparaison pour des cessions réalisées en 2007 et 2009 pour un redressement d'imposition portant sur les années 2008 à 2011 de sorte que la cour considère qu'il s'agit bien de termes contemporains aux rectifications ; qu'il s'agit également de maison construites sur des terrains de 7985 m², 9611 m² et 3974 m² et de superficies habitables de 346 m² 650 m² et 296 m² toutes situées à [Localité 7] les fontaines ; que le prix au m² enregistré est de 2290, 2277 et 2331 m² ce qui l'a conduite à retenir un prix moyen de 2299 € le m² ; que, or les époux G. ont déclaré dès 2008 une valeur nettement inférieure de 1024 € du m² ; que si ces biens ne sont pas identiques, ils offrent des similitudes suffisantes pour être retenus comme termes de comparaison et sont donc significatifs en terme de prix au m² ; que les époux [V] ne se prévalent pour leur part d'aucun terme de comparaison ; qu'il n'y a pas dés lors de raison valable pour remettre en cause l'évaluation du bien résultant des termes de comparaison communiqués par l'administration ; que ceux-ci seront retenus ; qu'enfin, le fait qu'il existe une clause d'agrément de tous les associés (clause 13 des statuts) pour la cession des parts sociales limite la liquidité du bien (les trois enfants du couple sont nus-propriétaires des parts sociales détenues en usufruit par leurs parents) ; que cependant, l'administration soutient, à juste titre que les biens dont la propriété est démembrée et qui entrent dans le champ d'application de la première phrase de l'article 885 G du code général des impôts doivent être déclarés dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune pour leur valeur vénale en pleine propriété sans aucun abattement ou décote au titre du démembrement ; qu'elle souligne également à juste titre qu'il s'agit d'une Sci familiale constituée après apport des appelants du bien en 2005 ; que le démembrement de propriété a été réalisé par les appelants par donation-partage en 2003 donc antérieurement à la constitution de la Sci ; qu'ils ne démontrent pas de ce fait que la valeur du bien serait impactée par ce démembrement antérieur ; que par voie de conséquence, il y a lieu de confirmer la position de l'administration et la décision déférée qui a rejeté l'ensemble des contestations concernant ce bien immobilier ; que sur la maison du cours [E] : que les appelants demandent la confirmation du jugement qui a retenu une valorisation identique pour 2011 à celle retenue antérieurement et avant les travaux dont il n'est pas contesté qu'ils ont été menés postérieurement au premier janvier 2011 ; que la décision sera également confirmée à ce titre ;
ET AUX MOTIFS ÉVENTUELLEMENT ADOPTÉS qu'aux termes des dispositions ici applicables de l'article 885 S du Code général des impôts « un abattement de 30 % est effectué sur la valeur vénale réelle de l'immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale par son propriétaire » ; que le propriétaire de l'immeuble situé [Adresse 1] étant une personne morale, par décision les époux [V] ne peuvent prétendre à cet abattement ; que c'est à tort qu'ils invoquent une doctrine de l'administration fiscale référencée 7S35 14° qui ne porte aucunement sur une telle hypothèse ; que les époux [V] ne se sont jusqu'alors jamais prévalus du défaut de disponibilité de leurs droits et n'ont jamais réclamé à l'administration une décote de ce chef ; qu'ici, ils agissent par voie de simple affirmation ; que les statuts de la société civile en cause et l'acte de démembrement des parts sociales ne sont pas produits ; que dès lors, il convient d'entrer en voie de rejet ; qu'il en ressort que la position de l'administration fiscale n'encourt pas la critique pour les années 2008, 2009 et 2010 ; que pour l'année 2011, le défendeur reprendre à son compte l'avis de la Commission de conciliation du département du Vaucluse ; qu'il n'est pas contesté que celle-ci s'est fondée sur des factures de travaux identiques à celles communiquées dans le cadre de cette procédure ; que ces factures sont postérieures au 1er janvier 2011 ; que dès lors, c'est à bon droit que les époux [V] affirment que l'évaluation de 457.000 euros ayant trait à l'immeuble situé [Adresse 4] ne peut être retenu pour le calcul de l'imposition afférente à l'année 2011, le fait générateur de celle-ci se situant au 1er janvier ; que les décisions de l'administration seront réformées de ce seul chef ;
1) ALORS QUE les parts sociales détenues par l'associé d'une société civile immobilière, tout comme les droits sur une indivision, ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent sur la valeur vénale totale de l'immeuble ; qu'en jugeant qu'il ne pouvait être fait application de la méthode d'évaluation des droits indivis, en l'absence d'indivision, quand un même régime de décote s'applique aux droits indivis et aux parts sociales détenues dans une SCI, la cour d'appel a violé les articles 885 E et 885 S du code général des impôts et L. 17 du livre des procédures fiscales ;
2) ALORS QUE les parts sociales détenues par l'associé d'une société civile immobilière, tout comme les droits sur une indivision, ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent sur la valeur vénale totale de l'immeuble ; qu'en jugeant qu'il ne pouvait être fait application de la méthode d'évaluation des droits indivis au motif que les droits de M. et Mme [V] portaient sur la totalité des parts sociales en usufruit de la SCI propriétaire du bien, quand un tel motif était inopérant dès lors que la seule détention de l'intégralité des parts ne permet pas d'exclure toute dépréciation, a fortiori lorsque la propriété desdites parts est démembrée, comme en l'espèce, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 E et 885 S du code général des impôts et de l'article L. 17 du livre des procédures fiscales ;
3) ALORS QUE l'évaluation des biens inclus dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune se fait sur la base de leur valeur vénale réelle, c'est-à-dire sur la base du prix qui pourrait être obtenu par le jeu de l'offre et de la demande dans un marché réel, compte tenu de la situation de fait et de droit dans laquelle se trouve ces biens à la date du fait générateur de l'impôt ; qu'à ce titre, l'absence de libre cessibilité de parts sociales du fait d'une clause d'agrément est de nature à affecter leur évaluation et à en diminuer la valeur, ce qui justifie en conséquence un abattement ; qu'en jugeant que les parts sociales détenues par M. et Mme [V] dans la SCI devaient être déclarées dans l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune pour leur valeur vénale en pleine propriété, sans aucun abattement ou décote au titre du démembrement, après avoir pourtant constaté la présence d'une clause d'agrément dans les statuts de la SCI, ce dont il s'évinçait que le principe d'une décote était de droit en présence d'une telle clause, à charge pour la cour d'appel d'en apprécier la consistance, la cour d'appel a violé, par fausse application, l'article 885 G du code général des impôts et, par refus d'application, les articles 885 E et 885 S du même code et l'article L. 17 du livre des procédures fiscales.
