LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
COMM.
FB
COUR DE CASSATION
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Audience publique du 9 mars 2022
Rejet
Mme MOUILLARD, président
Arrêt n° 178 FS-D
Pourvoi n° D 19-25.333
R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E
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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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ARRÊT DE LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, DU 9 MARS 2022
1°/ M. [B] [F],
2°/ Mme [E] [G], épouse [F],
tous deux domiciliés [Adresse 2],
ont formé le pourvoi n° D 19-25.333 contre l'arrêt rendu le 8 novembre 2019 par la cour d'appel de Paris (pôle 5, chambre 11), dans le litige les opposant au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, domicilié [Adresse 1], défendeur à la cassation.
Les demandeurs invoquent, à l'appui de leur pourvoi, les deux moyens de cassation annexés au présent arrêt.
Le dossier a été communiqué au procureur général.
Sur le rapport de Mme Lion, conseiller référendaire, les observations de la SCP Piwnica et Molinié, avocat de M. et Mme [F], de la SCP Foussard et Froger, avocat du directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, et l'avis de M. Debacq, avocat général, à la suite duquel le président a demandé aux avocats s'ils souhaitaient présenter des observations complémentaires, après débats en l'audience publique du 18 janvier 2022 où étaient présents Mme Mouillard, président, Mme Lion, conseiller référendaire rapporteur, M. Mollard, conseiller doyen, M. Ponsot, Mmes Graff-Daudret, Daubigney, Fèvre, Ducloz, conseillers, M. Guerlot, Mmes de Cabarrus, Lefeuvre, Tostain, MM. Boutié, Gillis, Maigret, Régis, conseillers référendaires, M. Debacq, avocat général, et Mme Fornarelli, greffier de chambre,
la chambre commerciale, financière et économique de la Cour de cassation, composée, en application de l'article R. 431-5 du code de l'organisation judiciaire, des président et conseillers précités, après en avoir délibéré conformément à la loi, a rendu le présent arrêt.
Faits et procédure
1. Selon l'arrêt attaqué (Paris, 8 novembre 2019), rendu sur renvoi après cassation (chambre commerciale, financière et économique, 14 novembre 2018, pourvoi n° 17-15.553), l'administration fiscale a, le 18 décembre 2003, notifié à M. [F] et à Mme [G], son épouse, une proposition de rectification de leur impôt de solidarité sur la fortune (ISF) au titre des années 2000 à 2003, estimant qu'il y avait lieu d'inclure dans l'assiette taxable de cet impôt la valeur du monopole d'exploitation des droits d'auteur de [X] [G], dont Mme [F] avait hérité.
2. Après rejet de leur réclamation, M. et Mme [F] ont assigné l'administration fiscale afin d'obtenir la décharge des droits supplémentaires réclamés.
Examen des moyens
Sur le second moyen, ci-après annexé
3. En application de l'article 1014, alinéa 2, du code de procédure civile, il n'y a pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée sur ce moyen qui n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation.
Et sur le premier moyen
Enoncé du moyen
4. M. et Mme [F] font grief à l'arrêt de rejeter leurs demandes tendant à la décharge des droits supplémentaires d'ISF auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2000 à 2003, alors :
« 1°/ que sont exonérés d'ISF les biens nécessaires à l'exercice à titre principal par le propriétaire ou son conjoint d'une profession commerciale ou libérale ; que les biens affectés à une gestion purement patrimoniale sont assujettis à l'ISF ; qu'une gestion patrimoniale s'entend d'une gestion destinée uniquement à conserver, développer, et faire fructifier le patrimoine ; qu'une activité économique implique des démarches actives mobilisant des moyens similaires à ceux déployés par un producteur, un commerçant ou un prestataire de services ; que l'ayant droit d'un auteur, qui ne se borne pas à conserver les droits de propriété littéraire et artistique qui lui ont été transmis, à en percevoir les fruits ou à les céder, mais qui, par ses compétences intellectuelles ou artistiques, participe au rayonnement, à la promotion et à la protection de l'oeuvre, et de son auteur, dans l'intérêt du public, en mobilisant des moyens qui le placent en concurrence avec des professionnels, exerce une profession libérale pour laquelle ces droits d'auteur sont nécessaires ; qu'en jugeant que les moyens matériels et le temps consacré par Mme [E] [G] au rayonnement de l'oeuvre de [X] [G] ne suffisaient pas à établir qu'une telle activité différât de la gestion patrimoniale des droits d'auteur transmis, sans rechercher si les moyens mis en oeuvre étaient similaires à ceux d'un professionnel et si l'activité exercée ne l'avait pas été dans l'intérêt du public, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 A et 885 N du code général des impôts ;
2°/ que sont exonérés d'ISF les biens nécessaires à l'exercice à titre principal par le propriétaire ou son conjoint d'une profession libérale ; que l'ayant droit d'un auteur à qui les droits de propriété littéraire et artistique ont été transmis peut justifier exercer une profession libérale pour laquelle ces droits sont nécessaires, notamment, en établissant qu'il poursuit personnellement, de façon continue, habituelle et constante, leur exploitation, à travers une activité de production littéraire et artistique directement mise au service du développement de l'oeuvre originale ; que la modicité des réalisations commercialisées ne fait pas obstacle à ce que l'activité littéraire et artistique soit regardée comme professionnelle et libérale dès lors qu'elle est exercée à titre habituel ; que la cour d'appel a admis que la rédaction de la préface de la réédition de l'album Astérix chez les Belges, au cours de l'année 2002, par Mme [E] [G] relevait d'une telle activité ; qu'en jugeant néanmoins que Mme [E] [G] ne pouvait être regardée comme ayant exercé une activité libérale de production littéraire et artistique pour laquelle les droits d'auteur qui lui ont été transmis étaient nécessaires, au cours des années 2000 à 2003, en raison de la circonstance, inopérante, selon laquelle elle ne justifiait pas d'autres réalisations de ce type pendant cette période, sans tenir compte du processus de création littéraire et artistique lequel implique un temps de réflexion, de conception et de maturation, ni rechercher si, en dépit de l'absence de réalisation rendue publique au cours des années en cause, Mme [E] [G] ne s'était pas pleinement consacrée à la pratique de cette activité, en initiant des projets finalisés au cours des années ultérieures, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 A et 885 N du code général des impôts ;
3°/ qu'il résulte de l'arrêt de la cour d'appel de Paris en date du 15 avril 2019, passé en force de chose jugée et devenu irrévocable, que Mme [E] [G] a poursuivi personnellement, de façon continue, habituelle et constante l'exploitation du monopole des droits d'auteur de son père, dans le cadre d'une profession libérale, au cours des années 2006, 2007 et 2008, en écrivant notamment la préface des rééditions d'albums de son père (les Histoires inédites du Petit Nicolas, volume 2, 2006 ; Iznogoud, les Mille et une nuit du Calife, 2007), en participant à l'écriture de nouveaux albums de personnages créés par ce dernier (Astérix, Lucky Luke, Iznogoud, Le petit Nicolas), en initiant les adaptations d'oeuvres de [X] [G] au cinéma et à la télévision (le Petit Nicolas, dessins animés et films), en participant à leur écriture et leur conception ; qu'en outre, l'administration n'a pas remis en cause l'exercice par Mme [E] [G] de cette même activité, au cours des années 2004 et 2005 ; qu'en jugeant qu'elle ne pouvait être regardée comme l'ayant exercée au cours des années 2000 à 2003, sans rechercher si l'ensemble des réalisations visibles retenues au titre des années 2004 à 2008 n'était pas le résultat d'un travail de conception, réflexion, d'initiation de projets, travail immatériel mais réel, constitutif d'une activité libérale littéraire et artistique exercée au cours des années vérifiées, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 A et 885 N du code général des impôts. »
Réponse de la Cour
5. Après avoir relevé que Mme [F] n'avait, pour toute la période considérée, procédé qu'à un seul acte de production littéraire et artistique mis au service de l'oeuvre de son père, à savoir l'écriture, en 2002, de la préface de réédition de l'album « Astérix chez les Belges » aux éditions Albert-René, l'arrêt retient que les nombreux autres actes dont Mme [F] se prévaut au titre de l'exploitation des droits de propriété littéraire et artistique de son père, antérieurs ou postérieurs à la période de référence d'imposition, ou encore non datés, ne sont pas pertinents pour démontrer le caractère professionnel de l'exploitation de ces droits au cours de ladite période.
6. L'arrêt retient encore qu'il importe peu qu'il ait été jugé, par un arrêt de la cour d'appel de Paris du 15 avril 2019, devenu irrévocable, que Mme [F] a, entre 2006 et 2008, exploité les droits d'auteur de son père à titre professionnel.
7. Il en déduit que le monopole d'exploitation des droits d'auteur dont a hérité Mme [F] ne peut être qualifié de bien professionnel exonéré d'ISF, s'agissant des années 2000 à 2003.
8. En l'état de ces constatations et appréciations, dont il résulte que Mme [F], qui n'a justifié que d'une unique réalisation mise au service de l'oeuvre de [X] [G] durant les années concernées, n'a pas rapporté la preuve de l'exercice d'une activité libérale à titre habituel au cours de cette période, la cour d'appel, qui a procédé à la recherche invoquée par la première branche, et n'avait pas à procéder à celles, invoquées par les deuxième et troisième branches, tenant à l'existence d'un travail de préparation de projets effectué pendant les années litigieuses mais dont l'aboutissement serait postérieur, qui ne lui étaient pas demandées, a légalement justifié sa décision.
9. Le moyen n'est donc pas fondé.
PAR CES MOTIFS, la Cour :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne M. et Mme [F] aux dépens ;
En application de l'article 700 du code de procédure civile, rejette la demande formée par M. et Mme [F] et les condamne à payer au directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France, agissant sous l'autorité du directeur général des finances publiques, la somme globale de 3 000 euros ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du neuf mars deux mille vingt-deux.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt :
Moyens produits par la SCP Piwnica et Molinié, avocat aux Conseils, pour M. et Mme [F].
PREMIER MOYEN DE CASSATION :
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt infirmatif attaqué d'avoir débouté Mme [E] [G] et son époux de leurs demandes tendant à la décharge des droits supplémentaires d'impôt de solidarité sur la fortune auxquels ils avaient été assujettis au titre des années 2000 à 2003 ;
AUX MOTIFS QUE Madame [E] [G] fait valoir, outre son activité d'auteur propre, avoir développé une production littéraire et artistique abondante directement mise au service de l'oeuvre de son père et indissociable de son activité d'auteur, et que les revenus générés découlent de ses initiatives et des exploitations réalisées en sa double qualité d'auteur et d'ayant droit de l'oeuvre de son père ; que cependant, elle justifie par les pièces produites aux débats, avoir, à la date du fait générateur de l'impôt, soit au 1er janvier 2000, 2001, 2002 et 2003, procédé à un seul acte de cet ordre, soit l'écriture de la préface de réédition de l'album « Astérix chez les Belges » aux Editions Albert-René (2002). Les nombreux autres actes dont elle se prévaut au titre de l'exploitation des droits de propriété littéraire et artistique de son père, antérieurs ou ultérieurs à la période de référence d'imposition, ou encore non datés, ne sont pas pertinents pour démontrer le caractère professionnel de l'exploitation de ces droits au cours de ladite période. Les moyens matériels et le temps consacré par Mme [G] au rayonnement de l'oeuvre de son père ne suffisent pas à établir qu'une telle activité diffère de la gestion patrimoniale, faute de démontrer que ces droits ont été exploités au titre de la propre activité d'auteur de Mme [G]. Il importe peu qu'il ait été jugé, par arrêt de la cour d'appel de Paris du 15 avril 2019 passé en force de chose jugée, que Mme [G] ait, entre 2006 et 2008, exploité les droits de propriété littéraire et artistique de son père à titre professionnel. (?) Ce faisant, Mme [G] ne démontre pas avoir exercé, durant la période de référence, une activité d'auteur propre, indissociable de la seule gestion des droits d'auteur de son père. La seule imposition des résultats dans la catégorie des bénéfices non commerciaux définis à l'article 95 du code général des impôts et la circonstance que ces résultats présenteraient la majorité des revenus de Mme [G] ne suffisent pas à caractériser l'exercice d'une activité libérale, faute de démonstration, par l'intéressé, de l'exploitation intellectuelle propre des droits de la propriété littéraire et artistique de l'auteur durant la période de référence ; l'adhésion en 1995 par Mme [G] à une association de gestion agréée dont l'accès est réservé aux personnes exerçant à titre habituel et constant et dont les résultats sont soumis à l'impôt sur le revenu dans la même catégorie des bénéfices non commerciaux, et son immatriculation au répertoire national des entreprises (Siren) à une date non précisée, ne suffisent pas davantage, à elles seules, à caractériser l'exploitation des droits en cause au titre de l'exercice d'une activité libérale. A défaut d'établir que les droits de la propriété littéraire et artistique dévolus ont été exploités au titre de l'exercice d'une activité libérale durant la période de référence et ne relèvent donc pas de la simple gestion patrimoniale, les revenus tirés de l'exploitation de ces droits sont assujettis à l'ISF ;
1°) ALORS QUE sont exonérés d'ISF les biens nécessaires à l'exercice à titre principal par le propriétaire ou son conjoint d'une profession commerciale ou libérale ; que les biens affectés à une gestion purement patrimoniale sont assujettis à l'ISF ; qu'une gestion patrimoniale s'entend d'une gestion destinée uniquement à conserver, développer, et faire fructifier le patrimoine ; qu'une activité économique implique des démarches actives mobilisant des moyens similaires à ceux déployés par un producteur, un commerçant ou un prestataire de services ; que l'ayant droit d'un auteur, qui ne se borne pas à conserver les droits de propriété littéraire et artistique qui lui ont été transmis, à en percevoir les fruits ou à les céder, mais qui, par ses compétences intellectuelles ou artistiques, participe au rayonnement, à la promotion et à la protection de l'oeuvre, et de son auteur, dans l'intérêt du public, en mobilisant des moyens qui le placent en concurrence avec des professionnels, exerce une profession libérale pour laquelle ces droits d'auteur sont nécessaires ; qu'en jugeant que les moyens matériels et le temps consacré par Mme [E] [G] au rayonnement de l'oeuvre de [X] [G] ne suffisaient pas à établir qu'une telle activité différât de la gestion patrimoniale des droits d'auteur transmis, sans rechercher si les moyens mis en oeuvre étaient similaires à ceux d'un professionnel et si l'activité exercée ne l'avait pas été dans l'intérêt du public, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 A et 885 N du code général des impôts ;
2°) ALORS QUE sont exonérés d'ISF les biens nécessaires à l'exercice à titre principal par le propriétaire ou son conjoint d'une profession libérale ; que l'ayant droit d'un auteur à qui les droits de propriété littéraire et artistique ont été transmis peut justifier exercer une profession libérale pour laquelle ces droits sont nécessaires, notamment, en établissant qu'il poursuit personnellement, de façon continue, habituelle et constante, leur exploitation, à travers une activité de production littéraire et artistique directement mise au service du développement de l'oeuvre originale ; que la modicité des réalisations commercialisées ne fait pas obstacle à ce que l'activité littéraire et artistique soit regardée comme professionnelle et libérale dès lors qu'elle est exercée à titre habituelle ; que la cour d'appel a admis que la rédaction de la préface de la réédition de l'album Astérix chez les Belges, au cours de l'année 2002, par Mme [E] [G] relevait d'une telle activité ; qu'en jugeant néanmoins que Mme [E] [G] ne pouvait être regardée comme ayant exercé une activité libérale de production littéraire et artistique pour laquelle les droits d'auteur qui lui ont été transmis étaient nécessaires, au cours des années 2000 à 2003, en raison de la circonstance, inopérante, selon laquelle elle ne justifiait pas d'autres réalisations de ce type pendant cette période, sans tenir compte du processus de création littéraire et artistique lequel implique un temps de réflexion, de conception et de maturation, ni rechercher si, en dépit de l'absence de réalisation rendue publique au cours des années en cause, Mme [E] [G] ne s'était pas pleinement consacrée à la pratique de cette activité, en initiant des projets finalisés au cours des années ultérieures, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 A et 885 N du code général des impôts ;
3°) ALORS QU' il résulte de l'arrêt de la cour d'appel de Paris en date du 15 avril 2019, passé en force de chose jugée et devenu irrévocable, que Mme [E] [G] a poursuivi personnellement, de façon continue, habituelle et constante l'exploitation du monopole des droits d'auteur de son père, dans le cadre d'une profession libérale, au cours des années 2006, 2007 et 2008, en écrivant notamment la préface des rééditions d'albums de son père (les Histoires inédites du Petit Nicolas, volume 2, 2006 ; Iznogoud, les Mille et une nuit du Calife, 2007), en participant à l'écriture de nouveaux albums de personnages créés par ce dernier (Astérix, Lucky Luke, Iznogoud, Le petit Nicolas), en initiant les adaptations d'oeuvres de [X] [G] au cinéma et à la télévision (le Petit Nicolas, dessins animés et films), en participant à leur écriture et leur conception ; qu'en outre, l'administration n'a pas remis en cause l'exercice par Mme [E] [G] de cette même activité, au cours des années 2004 et 2005 ; qu'en jugeant qu'elle ne pouvait être regardée comme l'ayant exercée au cours des années 2000 à 2003, sans rechercher si l'ensemble des réalisations visibles retenues au titre des années 2004 à 2008 n'était pas le résultat d'un travail de conception, réflexion, d'initiation de projets, travail immatériel mais réel, constitutif d'une activité libérale littéraire et artistique exercée au cours des années vérifiées, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 885 A et 885 N du code général des impôts.
SECOND MOYEN DE CASSATION :
IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt attaqué d'avoir débouté Mme [E] [G] et son époux de leurs demandes tendant à la décharge des droits supplémentaires d'impôt de solidarité sur la fortune auxquels ils avaient été assujettis au titre des années 2000 à 2003 ;
AUX MOTIFS QUE selon l'article 666 du code général des impôts : « les droits proportionnels ou progressifs d'enregistrement et de la taxe professionnelle de publicité foncière sont assis sur les valeurs. » Le guide de l'évaluation des biens publiés par la direction générale des impôts et du ministère de l'économie, des finances et du budget propose que l'administration puisse, au titre de l'évaluation des droits d'auteur, « s'inspirer » d'une »méthode empirique donnée [..] à titre indicatif, tout en y apportant les correctifs propres à chaque espèce », ladite méthode consistant à affecter d'un coefficient variable la moyenne annuelle des différents revenus de la propriété littéraire et artistique perçus au cours des trois dernières années civiles?Ce guide proposant une méthode d'évaluation, il ne peut être fait grief à l'administration de s'être fondée sur cette méthode plutôt que sur la méthode d'évaluation pratiquée par la SACEM ou la SACD, consistant à retenir la moyenne des revenus des trois dernières années d'exploitation diminuée d'un abattement professionnel de 30 % et dont il n'est pas démontré qu'elle constituerait un usage opposable à l'administration fiscale. Dès lors que la méthode d'évaluation proposée par le guide est empirique et donnée à titre indicatif sans être contraignante pour l'administration fiscale, que les droits doivent être évalués en fonction de correctifs propres à chaque espèce et que les chiffres donnés sont à titre indicatif ou d'exemple, Mme [E] [G] et son époux ne font pas utilement valoir que les oeuvres de [X] [G] relèveraient des oeuvres graphiques et ne pourraient à ce titre se voir attribuer un coefficient supérieur à 3 ni, a fortiori, un coefficient de 4 s'appliquant à un écrivain de talent s'agissant d'oeuvres littéraires? Le rapport d'expertise amiable établi par M. [W] [M], expert judiciaire, le 30 mai 2006, sur initiative de Mme [E] [G] et son époux, et dont ceux-ci sollicitent le bénéfice des conclusions, émet des doutes sur la durée d'exploitation de l'oeuvre de [X] [G], en considérant que celle-ci est limitée à un cycle de génération 25-30 ans en voie d'être atteint, sauf pour l'oeuvre Le petit Nicolas qui a vocation à perdurer dans le temps, et propose un coefficient de 2 à 5 en considération des revenus produits par l'oeuvre, ou un coefficient de 3 en considération de la valeur intrinsèque de celui-ci. Cependant, l'évaluation de l'oeuvre telle que proposée par le guide doit être appréciée en fonction de divers critères cumulatifs, dont les revenus générés par celle-ci, ainsi que l'importance et la perspective d'évolution des droits à percevoir à l'avenir?Le coefficient de 4 retenu par l'administration fiscale, reposant sur des critères pertinents, dont les spécificités de l'oeuvre et les perspectives d'exploitation de celle-ci, et non utilement remis en cause par l'expertise amiable produite, est donc bien fondé.
ALORS QUE les droits proportionnels ou progressifs d'enregistrement sont assis sur la valeur vénale des biens au jour du fait générateur ; que s'agissant du capital représentatif de droits d'auteur, pour lequel il n'existe pas de marché, l'évaluation ne peut être faite que de manière approximative, selon des méthodes imparfaites ; qu'en l'espèce, l'administration s'est fondée sur le guide d'évaluation des biens publié par la direction générale des impôts, lequel est dépourvu de toute base légale, pour évaluer les droits dont Mme [G] est titulaire ; que Mme [E] [G] et son époux se sont prévalus de la méthode d'évaluation pratiquée par la SACEM et la Société des auteurs compositeurs dramatiques, SACD ainsi que d'une expertise amiable établie par M. [W] [M], expert judiciaire, lesquelles ont autant de valeur que le guide d'évaluation de la direction générale des impôts ; qu'en refusant de tenir compte des méthodes d'évaluation proposées par les contribuables, tout en reconnaissant que l'évaluation de l'oeuvre devait être appréciée en fonction de divers critères cumulatifs, et que la méthode proposée par le guide d'évaluation de la direction générale des impôts était donnée à titre indicatif, et devait faire l'objet de corrections, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 666 du code général des impôts.
