LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
Joint les pourvois n° R 16-15.488 et S 16-24.758 qui attaquent le même arrêt ;
Sur la recevabilité du pourvoi n° R 16-15.488, examinée d'office, après avertissement délivré aux parties :
Vu l'article 32 du code de procédure civile ;
Attendu que le pourvoi en cassation constitue une instance nouvelle qui ne peut être introduite par une personne décédée ;
Attendu que par un acte déposé au greffe de la Cour de cassation, le 14 avril 2016, la SCP Potier de La Varde, Buk-Lament et Robillot, avocat à ladite Cour, a déclaré se pourvoir au nom d'Yvette X... Y... contre un arrêt de la cour d'appel de Basse-Terre du 14 décembre 2015, rendu dans un litige l'opposant au directeur régional des finances publiques ;
Attendu qu'il est produit un extrait d'acte de décès dont il ressort qu'Yvette X..., épouse Y..., est décédée le [...] à New-York (Etats-Unis d'Amérique) ; que le pourvoi, en ce qu'il émane de cette dernière, est irrecevable et que, partant, aucune reprise d'instance par ses héritiers n'a pu intervenir ensuite ;
Sur le pourvoi n° S 16-24.758 :
Attendu, selon l'arrêt attaqué, qu'à la suite du décès de Paul B... le [...] , Yvette X..., épouse Y..., est devenue propriétaire indivis de biens immobiliers situés à Saint-Barthélémy ; que cette dernière n'ayant pas déposé de déclaration au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune pour les années 1997 à 2001, l'administration fiscale lui a notifié des redressements selon la procédure de taxation d'office ; qu'après mise en recouvrement des impositions et rejet de ses réclamations, Yvette X... a saisi le tribunal de grande instance afin d'obtenir la décharge des impositions et pénalités réclamées ; qu'Yvette X... est décédée en laissant pour unique héritier M. Y..., son époux ;
Sur le moyen unique, pris en ses deux premières branches :
Attendu que M. Y... fait grief à l'arrêt de rejeter les demandes de décharges des droits pénalités et intérêts de retard présentées par Yvette X... alors, selon le moyen :
1°/ que la contradiction de motifs équivaut à un défaut de motifs ; qu'en retenant que Mme X... était domiciliée [...] pour écarter toute irrégularité de la procédure de taxation d'office avant d'admettre, s'agissant du bien-fondé des impositions litigieuses, qu'il n'était
pas contesté que celle-ci n'avait pas son domicile fiscal en France, la cour
d'appel, qui s'est contredite, a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
2°/ que l'évaluation d'un bien par l'administration fiscale doit reposer sur des éléments de comparaison tirés de la cession de biens intrinsèquement similaires ; qu'en considérant que les notifications de redressements des 17 décembre 2001 et 11 avril 2003 étaient suffisamment
motivées après avoir relevé que l'administration avait évalué les biens compris dans l'indivision successorale du grand-père de Mme X... en reprenant les termes du rapport d'expertise du 11 décembre 1997 homologué par le jugement du 22 avril 1999, la cour d'appel, qui n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations dont il résultait que les biens en cause n'avaient pas été évalués par voie de comparaison avec des biens similaires, a violé les articles L. 17 et L. 66 du livre des procédures fiscales, 666 et 885 S du code général des impôts ;
Mais attendu, d'une part, que la régularité de la procédure de taxation d'office n'est pas subordonnée à la notification de celle-ci au domicile fiscal du redevable ; que c'est donc sans se contredire que la cour d'appel a constaté que toutes les correspondances adressées à Yvette X... à son domicile [...] lui étaient parvenues, tout en relevant qu'elle n'avait pas son domicile fiscal en France ;
Attendu, d'autre part, que lorsque le contribuable s'est abstenu de toute déclaration ou a contesté le principe de son imposition, l'administration qui procède à la taxation d'office des droits éludés n'est pas tenue de préciser dans la notification des bases d'imposition les éléments de comparaison qu'elle a retenus pour chacune des années considérées ; qu'ayant constaté qu'Yvette X... n'avait procédé à aucune déclaration malgré les lettres de relance et de mise en demeure qui lui avaient été adressées, la cour d'appel a pu retenir que l'évaluation faite par l'expert judiciaire en 1997 pour la liquidation de la succession de Paul B..., à laquelle se référait l'administration, satisfaisait aux exigences des articles 666 et 885 S du code général des impôts ;
D'où il suit que le moyen n'est pas fondé ;
Mais sur le moyen, pris en sa troisième branche :
Vu les articles 666 et 885 S du code général des impôts ;
Attendu que pour rejeter la demande de décharge présentée par Yvette X..., l'arrêt constate que l'administration fiscale a retenu, pour estimer les biens indivis, l'évaluation faite par l'expert judiciaire commis par le tribunal de Basse-Terre pour la liquidation de la succession de Paul B... et que cette évaluation avait été acceptée par Yvette X... ; qu'il relève ensuite que l'évaluation définitive des biens, telle que ressortant de l'acte de partage du 16 janvier 2014 est bien supérieure à celle sur la base de laquelle l'administration a procédé à la taxation d'office, dès lors que les droits attribués à Yvette X... ont été évalués, après une nouvelle expertise judiciaire, à la somme de 16 940 500 euros ; qu'il en déduit qu'Yvette X... ne rapporte pas la preuve du caractère exagéré de la taxation d'office établie sur cette base ;
Qu'en se déterminant ainsi, alors que les droits sur une indivision ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent sur la valeur totale du bien, la cour d'appel qui n'a pas recherché, comme elle y était invitée, si l'évaluation des biens à laquelle il avait été procédé par l'administration fiscale n'aurait pas dû tenir compte de la nature de ses droits, fût-ce par l'application d'un abattement, a privé sa décision de base légale ;
Et sur le moyen, pris en sa quatrième branche :
Vu les articles 666, 885 A, 885 E et 885 S du code général des impôts ;
Attendu que pour rejeter la demande de décharge présentée par Yvette X..., l'arrêt retient que les droits et impositions, en matière de droits indivis, peuvent être avancés par l'un des co-indivisaires seulement dans la mesure où les redevances et en particulier l'impôt de solidarité sur la fortune sont assis sur l'ensemble des biens, droits et valeurs divis ou indivis qui, au jour du fait générateur de l'impôt, composent le patrimoine du redevable ;
Qu'en statuant ainsi, alors que les impositions réclamées ne pouvaient être assises que sur la seule quote-part des biens et droits indivis dont était titulaire Yvette X..., la cour d'appel a violé les textes susvisés ;
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur le dernier grief :
DECLARE IRRECEVABLE le pourvoi n° R 16-15.488 ;
Et sur le pourvoi n° S 16-24.758 :
CASSE ET ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 14 décembre 2015, entre les parties, par la cour d'appel de Basse-Terre ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Fort-de-France ;
Condamne le directeur général des finances publiques aux dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, le condamne à payer à M. Y... la somme de 3 000 euros et rejette sa demande ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du trois mai deux mille dix-huit.
MOYEN ANNEXE au présent arrêt :
Moyen produit, au pourvoi n° S 16-24.758, par la SCP Potier de La Varde, Buk-Lament et Robillot, avocat aux Conseils, pour M. Y...
M. Y... fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir rejeté les demandes de Mme X... tendant à la décharge des droits, pénalités et intérêts de retard d'impôt de solidarité sur la fortune au titre des années 1997 à 2001 ;
AUX MOTIFS QUE, sur la régularité de la procédure de taxation d'office, il apparaît que la direction régionale des finances publiques explique qu'elle a retenu l'adresse déclarée par Mme X... elle-même, dans un extrait d'acte enregistré le 28 octobre 1999 à la recette divisionnaire des impôts de Basse-Terre, concernant un partage judiciaire du 27 août 1999 en des termes selon lesquelles « Mme X... Yvette Marie, employé de banque, veuve de M. C... Charles, domiciliée [...] ; qu'il en résulte que contrairement en ce qui soutient Mme X..., l'administration fiscale produit effectivement les actes de procédure sur lesquels elle fonde la taxation d'office et que ceux-ci ne peuvent aucunement être réputés avoir été adressés à une adresse erronée ; qu'en ce qui concerne le modalités de calcul retenues pour la taxation d'office, la direction générale des finances publiques indique à juste titre qu'à la suite d'un jugement contradictoire du 6 février 1997 rendu dans le cadre d'une action en liquidation partage des biens immobiliers objet du litige et ayant appartenu à M. Paul Emilien B..., grand-père de l'appelante, décédé le [...] , M. F... , désigné en qualité d'expert, a déposé un rapport le 11 décembre 1997 évaluant les biens à une somme totale de 41.400.000 francs, soit, compte tenu des prétentions de Mme X... à hauteur des deux tiers des biens, une somme de 27.600.000 francs en ce qui concerne la part devant lui revenir ; que sur cette base, le 28 octobre 1999, Me D..., notaire, a procédé, à la requête de Mme X..., à la réalisation du partage judiciaire des biens immobiliers, à l'issue duquel il a été attribué à Mme X... des biens évalués à la somme de 27.600.000 francs, conformément aux termes du jugement rendu le 22 avril 1999 par le tribunal de grande instance de Basse-Terre, au vu du rapport d'expertise judiciaire, dont Mme X... sollicitait l'homologation ; que la direction générale des finances publiques a donc retenu cette évaluation, acceptée par Mme X... dans le cadre de la procédure de liquidation partage, ce qui justifie la base de calcul, et sur cette base, la notification de redressement fait l'objet d'une motivation détaillée ; que l'administration fiscale rappelle également à juste titre que conformément aux dispositions de l'article R. 193-1 du livre des procédures fiscales, Mme X... ne peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge au titre de la taxation d'office qu'en démontrant son caractère exagéré ; que la valeur estimative de 27.600.000 francs était, ainsi que l'indique la direction générale des finances publiques, largement supérieure, pour chacune des années 1997 à 2001, à la première tranche du tarif fixé par l'article 885 U du code général des impôts, soit 4.700.000 francs, permettant l'exonération de l'ISF ; qu'en outre, l'évaluation définitive des biens telle qu'elle ressort d'un acte de partage successoral du 16 janvier 2014, intervenu après annulation de l'acte de dépôt des jugements des 6 février 1997 et 22 avril 1999, infirmée sur la demande de M. Alexandre B..., oncle de Mme X... et copartageant, est bien supérieur à la valeur estimative sur la base de laquelle l'administration fiscale a calculé la taxation d'office en 2003 puisque les droits attribués à Mme X... ont été évalués à la somme de 16.940.500 euros, après nouvelle expertise judiciaire de M. E... et arrêt rendu par la cour d'appel de Basse-Terre le 9 septembre 2013 ; que dans ces conditions, outre que Mme X... ne développe pas d'argumentation spécifique sur l'éventuel caractère exagéré de la taxation d'office, celui-ci n'est susceptible de résulter d'aucune élément du dossier ;
ET AUX MOTIFS QU'en vertu de l'article 885 A du code général des impôts applicable à l'époque des faits, sont soumises à l'impôt annuel de solidarité sur la fortune les personnes physiques ayant leur domicile fiscal en France, à raison de leurs biens situés en France ou hors de France ainsi que les personnes physiques n'ayant pas leur domicile fiscal en France, à raison de leurs biens situés en France ; qu'il n'est pas contesté que Mme X... n'a pas son domicile fiscal en France ; qu'il est donc effectivement déterminant de vérifier si elle était, au 1er janvier de chacune des années considérées, propriétaire des biens immobiliers situés à Saint-Barthélémy, ayant fait l'objet de la procédure de taxation d'office ; que nonobstant les développements judiciaires successifs de la procédure de liquidation partage l'ayant opposé à son copartageant, à savoir son oncle, M. Alexandre B..., puis à la suite du décès de celui-ci le [...] , à Mme Michèle B..., sa fille, il n'en demeure pas moins que dès le décès de son grand-père, Mme Yvette X..., en qualité d'héritière, a été saisie des biens de la succession et que le fait qu'il s'agisse de biens indivis entre les deux héritiers n'a eu strictement aucune incidence sur l'entrée des biens en cause dans le patrimoine de Mme Yvette X... le 27 février 1985, date du décès de M. Paul Emilien B... ;qu'en aucun cas, Mme X... ne peut donc être admise à prétendre qu'elle ne pourrait être considérée comme héritière des biens de son grand-père qu'à compter du 16 janvier 2014, date de signature de l'acte de partage ; qu'il résulte des chiffres indiqués ci-dessus que le patrimoine de Mme X... provenant de la succession de son grand-père, constitué de biens immobiliers situés en France, était supérieur à la limite de la première tranche du tarif fixé à l'article 885 U du code général des impôts de sorte que son assujettissement au titre des années objet de la taxation d'office est tout à fait établi ; qu'en ce qui concerne le montant de l'imposition, au titre de la taxation d'office, il sera rappelé ici encore que Mme X..., en particulier pour les raisons indiquées ci-dessus, ne rapporte aucune preuve de son éventuel caractère exagéré ; qu'ainsi que le rappelle la direction des finances publiques, les droits et impositions, en matière de biens indivis, peuvent être avancés par l'un des co-indivisaires seulement dans la mesure où les redevances et en particulier l'impôt de solidarité sur la fortune sont assis sur l'ensemble des biens, droits et valeurs divis ou indivis qui, au jour du fait générateur de l'impôt, composent le patrimoine du redevable ; que Mme X... sera donc déboutée de toutes ses demandes tendant à la décharge des impositions, majorations et intérêts de retard mis à sa charge au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune pour les années 1997 à 2001 incluse ainsi qu'un éventuel plafonnement ; qu'elle sera également débouté de sa demande subsidiaire au titre du caractère prétendument erroné de la base retenue pour la calcul de l'imposition dans la mesure où le partage définitif a fixé ses droits à hauteur de 50 % compte tenu des explications déjà formulées ci-dessus en ce qui concerne l'imposition des biens indivis et l'absence de démonstration par Mme X... du caractère excessif de l'imposition au titre de la taxation d'office ;
1) ALORS QUE la contradiction de motifs équivaut à un défaut de motifs ; qu'en retenant que Mme X... était domiciliée [...] pour écarter toute irrégularité de la procédure de taxation d'office avant d'admettre, s'agissant du bien-fondé des impositions litigieuses, qu'il n'était pas contesté que celle-ci n'avait pas son domicile fiscal en France, la cour d'appel, qui s'est contredite, a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
2) ALORS QUE l'évaluation d'un bien par l'administration fiscale doit reposer sur des éléments de comparaison tirés de la cession de biens intrinsèquement similaires ; qu'en considérant que les notifications de redressements des 17 décembre 2001 et 11 avril 2003 étaient suffisamment motivées après avoir relevé que l'administration avait évalué les biens compris dans l'indivision successorale du grand-père de Mme X... en reprenant les termes du rapport d'expertise du 11 décembre 1997 homologué par le jugement du 22avril 1999, la cour d'appel, qui n'a pas tiré les conséquences légales de ses propres constatations dont il résultait que les biens en cause n'avaient pas été évalués par voie de comparaison avec des biens similaires, a violé les articles L. 17 et L. 66 du livre des procédures fiscales, 666 et 885 S du code général des impôts ;
3) ALORS QUE les droits sur une indivision ont une valeur inférieure à la fraction qu'ils représentent sur la valeur totale du bien ; qu'en se bornant à considérer que Mme X... ne rapportait aucune preuve de l'exagération des impositions résultant de la taxation d'office, sans rechercher, comme elle y était invitée, si l'évaluation de ses biens par l'administration fiscale, qui portait sur une fraction de la valeur vénale des propriétés immobilières en cause, n' aurait pas dû tenir compte de la nature indivise de ses droits, fût-ce par l'application d'un abattement, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard des articles 666 et 885 S du code général des impôts ;
4) ALORS QUE le patrimoine d'une personne physique qui constitue l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune ne peut inclure des biens indivis que dans la limite des droits personnellement détenus par le redevable ; qu'en considérant, pour en déduire que l'administration fiscale avait pu établir l'impôt dû par Mme X... sur la base des deux-tiers de la valeur des biens situés à Saint-Barthélemy nonobstant la limitation de ses droits dans la succession de son grand-père à une part de 50 %, que les droits dus au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune sur l'ensemble des biens indivis pouvaient être avancés par l'un des coïndivisaires, la cour d'appel a violé les articles 885 A et 885 E du code général des impôts ;
5) ALORS QUE l'impôt de solidarité sur la fortune est établi annuellement au regard de la valeur du patrimoine du contribuable au 1er janvier de chaque année d'imposition : que si la cour d'appel devait être regardée comme ayant considéré que Mme X..., en dépit de ses moyens d'appel relatifs à l'absence de prise en compte du caractère indivis de ses droits et de l'évaluation erronée de son patrimoine à hauteur des deux tiers de la succession de son grand-père, ne rapportait pas la preuve d'une exagération des impositions, elle se serait alors fondée sur des considérations inopérantes relatives à la valeur du patrimoine évalué selon le partage établi le 16 janvier 2014, très supérieur à l'évaluation retenu par l'administration, et aurait violé les articles 885 A et 885 E du code général des impôts.
