LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :
Statuant tant sur le pourvoi principal formé par le directeur général des finances publiques que sur le pourvoi incident relevé par M. X...et son épouse, Mme Y...(M. et Mme X...) ;
Attendu, selon l'arrêt attaqué, que, le 22 novembre 2011, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme X...une proposition de rectification de leur impôt de solidarité sur la fortune (ISF) des années 2007 à 2010 afin d'inclure dans son assiette une créance sur la société Challenger Holding ainsi qu'une valeur supérieure des parts détenues par eux dans la société civile immobilière X...immobilier (la SCI), propriétaire d'un immeuble situé à Neufchâtel-Hardelot ; qu'après rejet de leur réclamation et avis de mise en recouvrement du supplément d'imposition en résultant, M. et Mme X...ont saisi le tribunal de grande instance afin d'en être déchargés ;
Sur le moyen unique du pourvoi principal :
Vu l'article L. 622-9 du code de commerce, dans sa rédaction antérieure à la loi du 26 juillet 2005 de sauvegarde des entreprises, applicable en la cause ;
Attendu que, pour accueillir la demande de décharge de l'imposition résultant de la prise en compte d'une créance sur la société Challenger Holding dans l'assiette de l'ISF, l'arrêt constate que M. X...était en liquidation judiciaire lorsque, par un jugement du 6 décembre 2000, la société Challenger Holding a été condamnée à payer une certaine somme à son liquidateur ; qu'il retient que la procédure de liquidation judiciaire a pour effet de dessaisir celui qui en fait l'objet de l'administration et de la disposition de ses biens en sorte que son existence à la date du fait générateur des impositions contestées ne permet pas de faire figurer dans l'assiette de l'ISF la créance du liquidateur sur la société Challenger Holding ;
Qu'en statuant ainsi, alors que la procédure de liquidation judiciaire, qui a pour effet de dessaisir la personne qui en fait l'objet de l'administration et de la disposition de ses biens, n'entraîne pas la disparition de son droit de propriété sur ces derniers, la cour d'appel a violé le texte susvisé ;
Et sur le moyen unique du pourvoi incident, pris en sa seconde branche :
Vu l'article 885 S du code général des impôts ;
Attendu que pour rejeter la demande de décharge de l'imposition au titre de l'évaluation des parts de la SCI, l'arrêt relève que M. et Mme X...invoquent un principe général imposant à l'administration fiscale de tenir compte de la situation de fait que constitue l'occupation du bien et que ce principe a été affirmé lorsque l'occupant est le propriétaire du bien mais qu'il n'a pas vocation à s'appliquer lorsque ce bien appartient à une société dont il détient des parts ;
Qu'en se déterminant ainsi, sans rechercher, ainsi que le lui demandaient M. et Mme X..., si la valeur des titres n'était pas amoindrie par l'obligation statutaire de soumettre leur vente à l'agrément de l'intégralité des associés, la cour d'appel a privé sa décision de base légale ;
PAR CES MOTIFS, et sans qu'il y ait lieu de statuer sur l'autre grief du pourvoi incident :
CASSE ET ANNULE, en toutes ses dispositions, l'arrêt rendu le 22 octobre 2015, entre les parties, par la cour d'appel de Douai ; remet, en conséquence, la cause et les parties dans l'état où elles se trouvaient avant ledit arrêt et, pour être fait droit, les renvoie devant la cour d'appel de Douai, autrement composée ;
Dit que chaque partie conservera la charge de ses propres dépens ;
Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette les demandes ;
Dit que sur les diligences du procureur général près la Cour de cassation, le présent arrêt sera transmis pour être transcrit en marge ou à la suite de l'arrêt cassé ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du dix-huit octobre deux mille dix-sept.
MOYENS ANNEXES au présent arrêt :
Moyen produit, au pourvoi principal, par la SCP Thouin-Palat et Boucard, avocat aux Conseils, pour le directeur général des finances publiques
Le moyen unique de cassation reproche à l'arrêt attaqué d'AVOIR infirmé le jugement de première instance et prononcé la décharge de l'imposition mise à la charge des époux X...du fait de la prise en compte d'une créance de la SELARL Soinne sur la société Challenger holding d'un montant de 914 694 €.
AUX MOTIFS QUE
« Sur la créance discutée :
Sur le deuxième point, l'administration fiscale considère que, même s'agissant d'une condamnation sous couvert du liquidateur judiciaire, l'indemnisation représente la réparation du préjudice personnellement supporté par M. X...du fait des agissements de la société Challenger holding. Elle relève par ailleurs qu'à la date du fait générateur des impositions contestées, la procédure de liquidation judiciaire ouverte à son égard était en cours.
Le fondement de l'obligation à réparation imposée à la société Challenger holding est cependant sans importance au regard de l'obligation pour un contribuable d'inclure une créance dans la déclaration de son patrimoine susceptible de donner lieu à ISF, qui ne s'impose que lorsque la créance est personnelle à l'intéressé. Que le liquidateur ait pu obtenir une condamnation sur le fondement du préjudice subi par le contribuable ne change rien au fait que celui-ci n'est pas le bénéficiaire de la condamnation et qu'il ne dispose d'aucun droit sur les fonds ainsi définis.
Par ailleurs la procédure de liquidation judiciaire a pour effet de dessaisir celui qui en fait l'objet de l'administration et de la disposition de ses biens. Le fait que cette procédure était en cours à la date du fait générateur des impositions contestées ne permet donc pas à l'administration fiscale de retenir la créance de la SELARL Soinne sur la société Challenger holding comme devant figurer parmi les biens devant être déclarés par M. X....
Il convient en conséquence, sans s'interroger davantage sur le caractère recouvrable ou non de cette créance, d'infirmer le jugement déféré sur ce point ».
ALORS QUE, conformément à l'article L. 641-9 du code de commerce le jugement de liquidation judiciaire prononcé à l'égard d'un débiteur emporte de plein droit, à son encontre, le dessaisissement de l'administration et de la disposition de ses biens, présents et à venir, pendant toute la durée de la procédure ; que, pour autant, le dessaisissement de plein droit du débiteur n'entraîne pas une privation de propriété ; qu'au cas présent, M. X...est titulaire d'une créance d'un montant de 914 694 euros sur la société CHALLENGER HOLDING suite au jugement du tribunal de commerce de Lille condamnant ladite société à réparer le préjudice que M. X...a personnellement supporté à la suite de sa condamnation à supporter le passif de la société FINABEL ; qu'en jugeant néanmoins que M. X...n'est pas le bénéficiaire de la condamnation et qu'il ne dispose d'aucun droit sur les fonds de telle sorte que cette créance n'a pas à figurer à l'actif de l'impôt de solidarité sur la fortune, la cour d'appel a violé l'article L. 641-9 du code de commerce.
Article L. 641-9 du code de commerce-violation de la loi-
Moyen produit, au pourvoi incident, par la SCP de Lanouvelle et Hannotin, avocat aux Conseils, pour M. et Mme X...
Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir débouté M. et Mme X...de leur demande tendant à voir prononcer la décharge des impositions mises à leur charge par l'avis de rectification au titre de l'évaluation des parts de la Sci Saclabre immobilier ;
Aux motifs propres que « la Sci X...immobilier est propriétaire d'une maison à Neufchâtel-Hardelot et d'une autre à Condette ; que le litige porte sur l'évaluation de la première que les époux X...ont proposé de fixer à 230 000 € alors que l'administration a retenu la somme suggérée par la commission départementale de conciliation, soit 601 854 € après déduction de 50 000 € au titre du coût des travaux de réfection de la toiture ; que s'il est exact qu'une première proposition de rectification portant sur les années 2007 à 2009 avait été initiée puis abandonnée, et que la maison était estimée à 614 080 € pour l'année 2007, à rapprocher des 651 854 € retenus par l'administration avant déduction du coût des travaux pour les années 2007 à 2011, il convient d'observer que la première proposition retenait, pour les années 2008 et 2009, 701 801 €, de sorte que l'on ne peut tirer quelque conséquence que ce soit de l'estimation portant sur la seule année 2007 ; que la valeur d'un immeuble est à fixer, comme le rappelle justement le jugement critiqué, d'abord par comparaison avec la valeur de biens similaires, négociés au cours de la période de référence ; que l'examen des six termes de comparaison retenus par l'administration et validés par la commission départementale de conciliation confirme, pour les motifs développés dans le jugement critiqué, qu'ils sont pertinent par leur situation, la superficie des biens, la qualité des constructions, la date des transactions ; que par ailleurs, les arguments avancés par les contribuables ont été écartés pour de justes motifs : le désavantage induit par une construction en pente est contrebalancé par l'agrément d'une situation élevée ; que la construction sur trois niveaux de sept marches est caractéristique d'une construction des années 70 dans ce secteur, étant observé que si, comme l'indique les contribuables, des édifices plus récents ne présentent pas cet inconvénient, les termes de comparaison sont des constructions de la même époque ; qu'il en va de même de la vétusté des équipements et aménagement ; que l'absence de garage ne constitue pas un facteur significatif de diminution de la valeur du bien dès lors que la parcelle est d'une ampleur permettant d'y stationner un véhicule ; que sa situation excentrée est sans effet dans la mesure où, d'une part, c'est aussi celle des biens de référence et, d'autre part, où il s'agit du quartier le plus prisé de la commune de Neufchatel Hardelot ; qu'enfin les évaluations proposées par Maître Z...ainsi que les évaluations réalisées par deux agences immobilières en 2011 ne sont pas de nature à contredire le constat tiré des ventes effectivement conclues ; que les appelants revendiquent en outre un abattement de 30 % du fait qu'ils occupent cette maison qui constitue leur résidence principale et qui n'est pas leur propriété mais celle de la SCI qui comprend quatre actionnaires ; que l'administration fiscale confirme que les résidences principales ouvrent droit, au bénéfice de leur propriétaire occupant, à un abattement de 30 % mais souligne que la SCI étant propriétaire de l'immeuble, ce sont les dispositions du BOI- PAT8 ISF-30-10-20140121 § 120 qui doivent s'appliquer, lesquelles prévoient que si les parts des sociétés dont les associés sont réputés directement propriétaires des logements correspondant à leurs droits sont concernées par ce régime, tel n'est pas le cas des titres des sociétés civiles de gestion ou d'investissement immobilier alors même que l'immeuble détenu par le contribuable constituerait sa résidence principale ; que les appelants ne contestent pas cette règle mais invoquent un principe général imposant à l'administration de tenir compte de la situation de pur fait que constitue l'occupation du bien ; que ce principe a en effet été affirmé sous cette forme lorsque l'occupant est le propriétaire du bien ; qu'il n'a pas vocation à s'appliquer lorsque le bien n'est pas propriété du contribuable, mais d'une société dans laquelle il détient des parts ; que dès lors que cette société ne répond pas aux exigences visées ci-dessus, c'est-à -dire quand il s'agit notamment d'une société de gestion qui ne permet pas de considérer que l'associé est directement propriétaire de l'immeuble correspondant à ses droits, il n'y a pas lieu de faire bénéficier le contribuable de l'abattement revendiqué par les époux X...» (arrêt pages 3 et 4) ;
Et aux motifs réputés adoptés que « la valeur des parts de la Sci X...immobilier déclarée par les demandeurs a été contestée par l'administration qui estime que la valeur déclarée de l'immeuble situé à Neufchatel Hardelot, 29 allée des pinsons (230 000 euros pour 2008, 2009 et 2010) était insuffisante ; qu'en application des articles 761 et 885 S du code général des impôts, la valeur des biens est déterminée, pour l'assiette de l'ISF, selon les règles en vigueur en matière de droits de mutation par décès, soit d'après leur valeur vénale réelle à la date du fait générateur de l'impôt (valeur au 1er janvier de chaque année en ce qui concerne l'ISF) ; que par dérogation aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 761 (la valeur vénale réelle est réputée égale à la valeur libre de toute occupation), le second alinéa de l'article 885 S prévoit un abattement de 30 % à compter du l'ISF dû au titre de 2008 (20 % pour l'ISF dû au titre des années 1999) effectué sur la valeur vénale réelle de l'immeuble lorsque celui-ci est occupé à titre de résidence principale par son propriétaire ; que la valeur vénale d'un bien est le prix auquel ce bien pourrait ou aurait pu normalement se négocier à l'époque considérée, tel qu'il résulte en particulier de l'analyse des prix déclarés lors des mutations de biens présentant des caractéristiques identiques et affectés au même usage ; qu'en l'espèce, l'administration a retenu, conformément à l'avis de la commission départementale de conciliation, une valeur de 601 854 euros (après déduction de 50 000 euros au titre de travaux prévus pour la réfection de la toiture) ; qu'il s'agit d'apprécier si l'administration démontre l'insuffisance de la valeur déclarée par les contribuables et si la valeur proposée est conforme à la valeur vénale des biens mais le seul fait que l'administration ait retenu une autre valeur dans le cadre d'un redressement engagé antérieurement et qui a été abandonné, ne démontre pas que la valeur retenue dans le cadre du contrôle contesté serait erroné ; que dans le cadre de la méthode d'évaluation par comparaison, considérée comme la plus appropriée par la jurisprudence, les termes de comparaison choisis par l'administration doivent être similaires au bien à évaluer mais elle n'est pas contrainte de ne retenir que des biens strictement identiques à ce dernier ; que l'administration a retenu que le bien à évaluer était une maison à usage d'habitation édifiée en 1978, d'une surface habitable de 202 m2 de catégorie cadastrale 3, située sur une parcelle cadastrée AV n° 136, d'une superficie de 2 503 m2, disposant en outre de dépendances d'une superficie de 10m2, caractéristiques non remises en cause par les défendeurs ; qu'elle s'appuie sur six termes de comparaison (le 7ème terme initialement retenu, présentant la valeur au m2 la plus élevée, ayant finalement été écarté) faisant ressortir des prix variant entre 2 971 euros le m2 et 3 065 euros le m2 ; que les termes de comparaison invoqués se rapportent à la cession de biens similaires, situés dans la station balnéaire d'Hardelot-Plage, proches de la rue des pinsons, construits entre 1973 et 1990, de superficie proche (entre 156 et 236 m2) et de catégorie cadastrale 3 ou 4, et à des cession intervenues en 2006, 2008 et 2009 ; que l'administration a pris en compte des travaux prévus pour la réfection de la toiture en appliquant une déduction de 50 000 euros ; que l'absence de garage, de sous-sol et de jardin, de même que la situation excentrée du bien ne sont pas des facteurs de nature à remettre en cause la similitude entre les termes de comparaison utilisés et le bien à évaluer compte tenu de la situation géographique des premiers et du fait que l'immeuble de la Sci est situé sur une parcelle arborée de pins ; qu'en outre, les demandeurs ne produisent aucun élément concret permettant de considérer que les conditions d'accès à l'immeuble (par une forte pente), sa construction sur trois niveaux de sept marches, le nombre de pièces ou l'ancienneté et la vétusté de ses équipements et aménagements entraîneraient une diminution importante de la valeur de l'immeuble et conduiraient à remettre en cause la pertinence des termes de comparaison utilisés par l'administration ; que les évaluations communiquées par les demandeurs (deux évaluations d'agents immobiliers datés de décembre 2011) et l'expertise de Maître Z...(octobre 2012) ne sont pas de nature à éclairer le tribunal sur la valeur du bien dans la mesure où elles fixent une valeur à une époque postérieure à la période d'imposition ; que l'expertise réalisée par Maître Z...en mai 2014 (estimation à hauteur de 350 000 euros) n'est pas plus pertinente puisqu'elle procède à une réactualisation au regard de ventes intervenues entre 2010 et 2013 et tient compte de la « conjoncture actuelle » ; que les éléments de comparaison utilisées par l'administration sont objectifs et caractérisent des immeubles intrinsèquement comparables et ne sont donc contredits par aucun élément objectif ; que par ailleurs, les demandeurs soutiennent que doit être appliqué un abattement en raison de l'occupation de l'immeuble ; que l'abattement pour occupation de l'immeuble, fixé forfaitairement par le second alinéa de l'article 885 S du code général des impôts s'applique au bien appartenant au redevable de l'imposition ; qu'en l'espèce ce n'est pas le bien litigieux qui est inclus dans l'assiette de l'ISF mais les parts de la Sci ; que si en application de l'article 1655 ter du code général des impôts, le dispositif de l'article 885 S s'applique aux parts de sociétés dont les associés sont réputés être directement propriétaires des logements correspondant à leurs droits, il ne s'applique pas aux titres de sociétés civiles de gestion ou d'investissement immobilier quand bien même l'immeuble détenu par la société constituerait la résidence principale du redevable ; que dès lors au regard de l'objet de la Sci tel que précisé par l'administration dans sa décision de rejet, non contesté par les demandeurs, l'occupation de l'immeuble ne peut être prise en compte en l'espèce ; qu'en conséquence, l'évaluation de l'immeuble retenue par l'administration (et celle des parts de la Sci qui en découle) paraît pertinente et démontre l'insuffisance des valeurs déclarées par les demandeurs ; qu'elle peut être en conséquence retenue pour l'établissement de l'ISF des années concernées par le redressement » (jugement pages 5 et 6) ;
1°) Alors que la valeur vénale réelle d'un bien correspond au prix qui pourrait en être obtenu par le jeu de l'offre et de la demande sur un marché réel, compte tenu de la situation de fait et de droit dans laquelle le bien se trouve à la date du fait générateur de l'impôt ; qu'en refusant de prendre en considération l'occupation, à titre de résidence principale, de l'immeuble situé à Neufchatel Hardelot pour évaluer les parts de la Sci X...immobilier qui en était propriétaire, quand cette occupation constituait une circonstance de fait de nature à influer sur la valeur vénale réelle du bien, la cour d'appel a violé les articles 885 S et 761 du code général des impôts ;
2°) Alors que les parts sociales détenues par l'associé d'une société civile immobilière ont une valeur inférieure à la fraction qu'elles représentent sur la valeur totale du bien ; qu'en approuvant l'administration d'évaluer le montant des parts sociales de la Sci X...immobilier à celui du bien immobilier lui appartenant, sans rechercher, ainsi qu'elle y était invitée, quelle décote devait être appliquée à cette valeur pour tenir compte de la détention de l'immeuble par l'intermédiaire d'une société composée de plusieurs associés et de l'obligation statutaire de soumettre la vente à l'agrément de l'intégralité des associés, la cour d'appel n'a pas légalement justifié sa décision au regard de l'article 885 S du code général des impôts ;
