Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société à responsabilité limitée (SARL) SMAP a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits des pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er juillet 2008 au 30 juin 2011, des suppléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 30 juin 2009 et 2010, de la taxe d'apprentissage des années 2009 et 2010 et des cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises de l'année 2010.
Par un jugement n° 1702007 du 5 février 2019, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 2 avril 2019, la SARL SMAP, représentée par Me Tachnoff-Tzarowsky, avocat, demande à la cour :
1° d'annuler ce jugement ;
2° de prononcer la décharge des impositions en litige.
Elle soutient que :
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
- l'administration a méconnu les dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, en ne lui communiquant pas, malgré sa demande expresse, les informations obtenues auprès de du Maroc, de l'Espagne et du Liban ;
- l'avis de mise en recouvrement n'a pas été notifié à son avocat auprès duquel elle avait élu domicile ;
Sur le bien-fondé :
- l'administration ne peut remettre en cause la réalité des prestations réalisées par les sociétés SMAP EXPO SL et APCOM sur de simples présomptions ;
- le service a méconnu les dispositions de l'article 57 du code général des impôts en s'appuyant sur la seule circonstance que la SARL SMAP et les sociétés APCOM et
SMAP EXPO SL ont le même dirigeant et sur l'affirmation, non étayée, que la société APCOM est une société offshore.
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Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la convention fiscale franco-libanaise du 24 juillet 1962, modifiée ;
- la convention fiscale franco-espagnole du 10 octobre 1995, modifiée ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le décret n° 2020-1404 du 18 novembre 2020 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme A...,
- et les conclusions de M. Met, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. La société à responsabilité limitée (SARL) SMAP, qui exerce une activité de régie publicitaire et d'organisation de salons, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2008 au 30 juin 2011. A l'issue de ce contrôle, l'administration lui a, notamment, notifié des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, des suppléments d'impôt sur les sociétés, des rappels de taxe d'apprentissage et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises, ainsi que l'amende pour paiement en espèces, prévue par les dispositions 1840 J du code général des impôts, par deux propositions de rectification des 18 décembre 2012 et 24 avril 2013. La SARL SMAP relève régulièrement appel du jugement du 5 février 2019 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er juillet 2008 au 30 juin 2011, des suppléments d'impôt sur les sociétés des exercices clos les 30 juin 2009 et 2010, de la taxe d'apprentissage des années 2009 et 2010 et des cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises de l'année 2010 et de l'amende pour paiement en espèce au titre des années 2009 et 2011.
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. ". En application de ces dispositions, il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en oeuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour permettre à l'intéressé, notamment, de demander que les documents qui, le cas échéant, contiennent ces renseignements, soient mis à sa disposition avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent.
3. Les propositions de rectification adressées à la SARL SMAP précisent que des demandes d'assistance administrative ont été adressées le 27 novembre 2012 aux autorités libanaises, le 10 décembre 2012 aux autorités espagnoles et les 5 et 31 décembre 2012 et 8 mars 2013 aux autorités marocaines. Les propositions de rectification précisent qu'une copie de ces demandes a été transmise au conseil de la requérante et indiquent la date à laquelle elles ont été réceptionnées. Elles listent, par ailleurs, les pièces qui ont été transmises par l'Espagne en réponse à cette demande. Il résulte de l'instruction que suite à la demande de communication de ces documents exprimée par la SARL SMAP dans ses observations, l'administration a produit, en annexe à sa réponse aux observations du contribuable du 9 août 2013, la copie de ces pièces constituées de factures, d'un relevé de compte et d'une attestation d'une société comptable. Il est constant que les autorités marocaines n'ont pas déféré à la demande d'assistance et il ressort des termes mêmes des deux propositions de rectification notifiées à la SARL SMAP que le service vérificateur ne s'est pas fondé sur d'éventuelles informations obtenues des autorités libanaises. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté.
4. En second lieu, la SARL SMAP reprend en appel sans apporter d'éléments nouveaux le moyen tiré de ce que la notification des avis de mise en recouvrement des 7 et 25 juillet 2014 serait irrégulière, faute pour l'administration de les avoir adressés au conseil de la requérante, auprès duquel elle avait élu domicile. Il y a, par suite, lieu de l'écarter par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges.
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne la remise en cause de la déductibilité des prestations services par les sociétés APCOM et SMAP EXPO SL :
5. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.
6. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la SARL SMAP a comptabilisé en " charges de sous-traitance " les sommes de 720 000 euros, 948 000 euros et 657 000 euros au titre des exercices 2009, 2010 et 2011, qu'elle a versées à la société libanaise APCOM. A l'occasion des opérations de contrôle, le service vérificateur a obtenu une copie des deux contrats de prestation de services liant la requérante à la société APCOM. En vertu de ces contrats, cette dernière s'engageait à fournir à la SARL SMAP, qui partage le même dirigeant, des prestations de service d'assistance de direction générale, de gestion et d'assistance financière, ainsi que des prestations de représentation commerciale. Le premier contrat prévoyait une rémunération mensuelle forfaitaire à hauteur de 7 000 euros ainsi que la possibilité pour la SARL SMAP de se substituer à la société APCOM pour rémunérer leur dirigeant commun ; le second stipulait une rémunération sous la forme d'une commission indexée sur le chiffre d'affaires réalisé, ainsi que cette même possibilité de substitution pour la rémunération du dirigeant commun aux deux entreprises. Toutefois, le service vérificateur a relevé, lors des opérations de contrôle, que la société fait appel au cabinet IFGC pour la réalisation de prestations financières et comptables et que l'organisation des salons est directement gérée par ses propres salariés. En outre, les clients interrogés dans le cadre des opérations de contrôle ont indiqué avoir toujours été en contact avec la SARL SMAP et n'avoir jamais été démarchés par la société APCOM. Enfin, contrairement à ce qu'elle soutient, la requérante n'a jamais produit aucune facture ou pièces attestant de la nature et de la réalité des prestations qui auraient été réalisées par la société APCOM. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant que le paiement par la
SARL SMAP à la société APCOM des sommes en litige constituait un acte anormal de gestion. Elle était, par suite, fondée à remettre en cause la déductibilité de ces sommes sur le fondement des dispositions précitées.
7. En second lieu, il résulte de l'instruction que la SARL SMAP a comptabilisé en " charges de sous-traitance " les sommes de 103 500 euros, 69 000 euros et 150 000 euros au titre des exercices 2009, 2010 et 2011, qu'elle a versées à sa société soeur espagnole, la société SMAP EXPO SL. Contrairement à ce qu'elle soutient, la requérante n'a jamais produit de convention signée entre ces deux entités ni même de facture. Les factures obtenues auprès des autorités espagnoles dans le cadre de l'assistance administrative mutuelle ne mentionnent ni la nature des prestations qui seraient réalisées, ni les bases de calcul de leur rémunération. L'administration a, par ailleurs, relevé que la SARL SMAP n'avait aucun client espagnol et que sa société soeur, espagnole, ne disposait pas des moyens matériels et humains nécessaires pour organiser son propre salon en Espagne mais qu'elle devait s'appuyer sur les ressources de la SARL SMAP. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant que le paiement par la SARL SMAP à la société SMAP EXPO SL des sommes en litige constituait un acte anormal de gestion. Elle était, par suite, fondée à remettre en cause la déductibilité de ces sommes sur le fondement des dispositions précitées.
En ce qui concerne l'application de l'article 57 du code général des impôts :
8. Aux termes de l'article 57 du code général des impôts : " Pour l'établissement de l'impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d'entreprises situées hors de France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit par voie de majoration ou de diminution des prix d'achat ou de vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l'égard des entreprises qui sont sous la dépendance d'une entreprise ou d'un groupe possédant également le contrôle d'entreprises situées hors de France. / La condition de dépendance ou de contrôle n'est pas exigée lorsque le transfert s'effectue avec des entreprises établies dans un Etat étranger ou dans un territoire situé hors de France dont le régime fiscal est privilégié au sens du deuxième alinéa de l'article 238 A. (...) ". Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'elle constate que les prix payés par une entreprise établie en France à une entreprise étrangère qui lui est liée sont supérieurs à ceux pratiqués, soit par cette entreprise avec d'autres fournisseurs dépourvus de liens de dépendance avec elle, soit par des entreprises similaires exploitées normalement avec des fournisseurs dépourvus de liens de dépendance, sans que cet écart ne s'explique par la situation différente de ces fournisseurs, l'administration doit être regardée comme établissant l'existence d'un avantage qu'elle est en droit de réintégrer dans les résultats de l'entreprise établie en France, sauf pour celle-ci à justifier que cet avantage a eu pour elle des contreparties au moins équivalentes. A défaut d'avoir procédé à de telles comparaisons, l'administration n'est, en revanche, pas fondée à invoquer une présomption de transfert de bénéfices mais doit établir l'existence d'un écart injustifié entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé ou du service rendu.
9. Aux termes de l'article 11 de la convention fiscale franco-libanaise du
24 juillet 1962 modifiée et du 1. de l'article 9 de la convention fiscale franco-espagnole du
10 octobre 1995, modifiée : " Lorsque : / a) Une entreprise d'un Etat contractant participe directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital d'une entreprise de l'autre Etat contractant, ou que / b) Les mêmes personnes participent directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au capital d'une entreprise d'un Etat contractant et d'une entreprise de l'autre Etat contractant, / et que, dans l'un et l'autre cas, les deux entreprises sont, dans leurs relations commerciales ou financières, liées par des conditions acceptées ou imposées, qui diffèrent de celles qui seraient conclues entre des entreprises indépendantes, les bénéfices qui, sans ces conditions, auraient été obtenus par l'une des entreprises mais n'ont pu l'être en fait à cause de ces conditions, peuvent être inclus dans les bénéfices de cette entreprise et imposés en conséquence. ". Ces stipulations ne font pas obstacle à l'interprétation de l'article 57 du code général des impôts donnée au point précédent.
10. En premier lieu, l'administration relève qu'en vertu d'un décret législatif libanais n° 46 du 24 juin 1983, les sociétés de droit libanais ayant une activité de négociation et signature de contrats dont l'exécution a lieu hors du Liban et/ou de gestion, à partir du Liban, de sociétés dont l'activité s'exerce exclusivement hors du Liban, d'exportation de services professionnels, administratifs et organisationnels, pour le compte d'établissements situés hors du Liban, et exerçant leurs activités essentielles hors du territoire national sont considérées comme des sociétés offshore et bénéficient à ce titre d'un régime fiscal privilégié. En particulier, l'article 4 de ce décret-législatif exonère ces sociétés de l'impôt sur les bénéfices annuels des sociétés de capitaux. Ainsi qu'il a été dit au point 6, les activités de la société APCOM, telles qu'elles ressortent des seuls contrats de 2004 signés avec la SARL SMAP, portent sur des prestations de services administratifs et financiers et sur des activités de représentation commerciale à destination d'entreprises non domiciliées au Liban, et relèvent donc des dispositions du
décret-législatif n° 46 du 24 juin 1983. En se bornant à soutenir que la société APCOM paie des impôts au Liban, sans produire aucune pièce au soutien de ses allégations, la requérante ne conteste pas utilement les éléments avancés par l'administration. Cette dernière doit, dès lors, être regardée comme établissant que la société APCOM bénéficie au Liban d'un régime fiscal privilégié. Elle n'était, dès lors, pas tenue d'établir l'existence d'un lien de dépendance entre les deux sociétés.
11. Ainsi qu'il a été dit au point 6, l'administration relève que les contrats signés en 2004 par les sociétés APCOM et SMAP prévoient que la seconde puisse se substituer à la première pour rémunérer leur dirigeant commun et que les prestations d'assistance administrative et financière, comme les activités commerciales sont directement effectuées par des salariés de la SARL SMAP ou un cabinet comptable. La requérante n'a, au demeurant, produit aucune pièce pour établir la réalité des prestations qu'effectueraient la société APCOM pour le compte de la SARL SMAP. Enfin, le compte fournisseur APCOM ouvert dans les comptes de la SARL SMAP fonctionne comme un compte-courant d'associé. Un virement d'un montant de 25 982 euros en faveur de la SARL SMAP y a, en outre, été inscrit sous l'intitulé " remboursement de prêt ", sans qu'aucune explication ne soit fournie à ce sujet par la requérante. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme ayant produit des éléments de nature à établir que les sommes versées par la SARL SMAP à la société APCOM constituaient de pures libéralités consenties dans un intérêt autre que celui de la société requérante.
12. En second lieu, pour établir le lien de dépendance entre la société requérante et la société SMAP EXPO SL, l'administration s'appuie sur la circonstance que les deux sociétés partageaient le même dirigeant. Il ressort, par ailleurs, des termes des deux propositions de rectification, que l'administration a également relevé que la société espagnole, soeur la
SARL SMAP, qui ne dispose pas des moyens matériels et humains nécessaires pour mener à bien son activité d'organisation de salons en Espagne, s'appuie sur ceux de la société requérante. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant le lien de dépendance entre la requérante et la société SMAP EXPO SL.
13. Ainsi qu'il a été dit au point 7, aucun élément ne permet d'établir la réalité des prestations qui auraient été servies par la société SMAP EXPO SL à la SARL SMAP. Au demeurant, la requérante ne conteste pas le transfert de bénéfices au profit de la société
SMAP EXPO SL.
14. Par suite, il résulte de ce qui vient d'être dit aux points précédents, que le moyen tiré de ce que l'administration aurait méconnu les dispositions de l'article 57 du code général des impôts doit être écarté.
15. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL SMAP n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté ses demandes.
DECIDE :
Article 1er : La requête de la SARL SMAP est rejetée.
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N° 19VE01161
