Vu la requête, enregistrée le 4 mars 2013, présentée pour la SARL Cok Ming, dont le siège est au 39 rue de Belleville à Paris (75019), par MeB... ; la SARL Cok Ming demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 1118792/1-3 du 28 décembre 2012 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt mises à sa charge au titre des années 2004 et 2005, et, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période correspondant à ces mêmes années, ainsi que des pénalités correspondant à ces impositions ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions et de ces pénalités ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 mars 2014 :
- le rapport de M. Paris, rapporteur,
- et les conclusions de M. Ouardes, rapporteur public ;
1. Considérant que la SARL Cok Ming, qui exerce une activité de restauration sur place et à emporter, a fait l'objet, du 14 mai 2007 au 10 août 2007, d'une vérification de sa comptabilité portant sur les exercices clos en 2004 et 2005 à l'issue de laquelle, par une proposition de rectification du 21 septembre 2007, elle a été informée des rectifications envisagées de son chiffre d'affaires et de son bénéfice imposables ; que les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt procédant de ce contrôle, ainsi que les compléments de taxe sur la valeur ajoutée et les pénalités correspondant à ces impositions, ont été mis en recouvrement, à l'issue de la procédure contradictoire, le 27 avril 2009 ; qu'à la suite des décisions des 29 octobre 2009 et 10 août 2011 rejetant les réclamations préalables qu'elle avait formées les 28 mai 2009 et 16 février 2011, la SARL Cok Ming a saisi le Tribunal administratif de Paris d'une demande tendant à la décharge de ces impositions et de ces pénalités ; qu'elle relève appel du jugement du 28 décembre 2012 par lequel le Tribunal a rejeté cette demande ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis au Tribunal administratif de Paris que la SARL Cok Ming soutenait, devant les premiers juges, que la reconstitution de chiffre d'affaires à laquelle l'administration fiscale a procédé serait viciée dans son principe, en proposant une méthode alternative de reconstitution, tirée de l'extrapolation à une année complète du chiffre d'affaires qui résultait des constatations effectuées par le vérificateur pendant les opérations de contrôle ; que les premiers juges n'ont pas répondu à ce moyen ; que, dès lors, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens tirés de l'irrégularité du jugement, la SARL Cok Ming est fondée à soutenir que le jugement attaqué est irrégulier et à en demander pour ce motif l'annulation ;
3. Considérant qu'il y a lieu pour la Cour d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par la SARL Cok Ming devant le Tribunal administratif de Paris ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
4. Considérant que la SARL Cok Ming soutient qu'en procédant, au cours des opérations de contrôle de sa comptabilité, à un relevé détaillé, à partir des notes-clients, des ventes réalisées du 29 mai 2007 au 6 juillet 2007 aux fins d'établir un certain nombre de ratios ultérieurement utilisés pour procéder à la reconstitution du chiffre d'affaires au cours des exercices vérifiés, l'agent vérificateur aurait procédé irrégulièrement à une vérification de comptabilité de l'exercice clos en 2007, sans adresser au préalable l'avis de vérification exigé par l'article L. 47 du livre des procédures fiscales ;
5. Considérant, toutefois, que le moyen ainsi invoqué, tiré de l'irrégularité d'un contrôle qui aurait été opéré sur l'exercice clos en 2007, est sans incidence sur la régularité de la procédure ayant conduit à assigner à la SARL Cok Ming les impositions en litige au titre des années 2004 et 2005 ; qu'au surplus, l'administration fiscale pouvait à bon droit, au cours de la vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2004 et 2005, dont il n'est pas allégué, et ne résulte pas de l'instruction, qu'elle serait entachée d'irrégularité, procéder à la constatation matérielle des conditions d'exploitation et, le cas échéant, utiliser ces constatations pour rectifier les bases imposables de ces mêmes exercices vérifiés ; qu'ainsi, le moyen invoqué ne peut qu'être écarté ;
Sur le bien-fondé des impositions :
6. Considérant que pour procéder aux rectifications en litige, l'administration fiscale, après avoir écarté la comptabilité présentée par la SARL Cok Ming comme insincère et non probante, a procédé à une reconstitution du chiffre d'affaires et du bénéfice réalisé par la société au titre des exercices clos en 2004 et 2005 ; que la société requérante peut être regardée comme soutenant que l'administration fiscale ne pouvait écarter sa comptabilité et que la méthode de reconstitution utilisée serait viciée dans son principe et conduirait à des montants erronés ;
En ce qui concerne le caractère sincère et probant de la comptabilité :
7. Considérant que pour estimer que la comptabilité présentée par la SARL Cok Ming n'était pas sincère, ni probante, l'administration fiscale, après avoir constaté que la société ne disposait d'aucune caisse enregistreuse mais seulement d'un logiciel qui n'avait ni conservé, ni enregistré aucune des données relatives aux exercices contrôlés, s'est fondée, d'une part, sur ce que l'ensemble des recettes étaient globalisées en fin de journée en distinguant seulement la vente sur place et la vente à emporter et les différents moyens de paiement utilisés, d'autre part, sur l'absence totale de pièces justificatives de recettes tels que les tickets " Z " ou les notes clients, ainsi que sur l'absence d'inventaire des stocks et, enfin, sur de nombreuses autres anomalies, telles que la comptabilisation, à plusieurs reprises, d'une même facture de charge, l'absence de présentation de certaines factures de charge ou encore l'absence de justification des immobilisations ;
8. Considérant que la SARL Cok Ming soutient qu'elle ne pouvait être regardée comme ayant éludé des recettes, dès lors que l'essentiel des paiements étaient réalisés par carte bancaire ou au moyens de tickets-restaurant et non en espèces ; qu'elle ajoute qu'elle a présenté des factures d'achat ; qu'elle ne conteste toutefois pas, ce faisant, la réalité des irrégularités constatées par le service, rappelées au point 7 ; que ces irrégularités justifiaient à bon droit le rejet de la comptabilité comme insincère et non probante ;
En ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires :
9. Considérant que pour reconstituer le chiffre d'affaires de la société Cok Ming au titre des exercices clos en 2004 et 2005, le vérificateur, après avoir constaté, contradictoirement avec le gérant, que les conditions d'exploitation n'avaient pas été sensiblement modifiées depuis lors, a eu recours à la méthode dite " des boissons " ; qu'à partir des constatations opérées lors des opérations de contrôle, soit du 29 mai 2007 au 6 juillet 2007, le vérificateur a déterminé, d'une part, le taux du chiffre d'affaires résultant de la vente de boissons par rapport au chiffre d'affaires total et, d'autre part, la part des ventes à consommer sur place et des ventes à emporter ; qu'il a ensuite relevé, au titre de chacun des exercices vérifiés, le montant des achats et des ventes de boissons, à partir des factures présentées, en considérant que les achats revendus étaient égaux aux achats réalisés ; qu'il a ensuite déterminé le chiffre d'affaires des boissons vendues en appliquant aux boissons achetées, à partir de chaque type de consommation et en tenant compte des quantités servies et des pratiques habituelles du restaurant, les prix pratiqués lors de la période vérifiée, pour ensuite déterminer, à partir des ratios préalablement obtenus à l'occasion de la constatation des conditions matérielles de l'exploitation, le chiffre d'affaires total, en tenant compte, à concurrence d'un taux de 10 %, de la consommation du personnel, ainsi que des pertes et des offerts ;
10. Considérant qu'en application du deuxième alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, la SARL Cok Ming supporte la charge de la preuve, eu égard aux graves irrégularités que comportait la comptabilité, dont l'administration fiscale rapporte la preuve dans les conditions rappelées aux points 7 et 8, et dès lors que les impositions ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directes et des taxes sur le chiffre d'affaires ;
11. Considérant, en premier lieu, que la SARL Cok Ming soutient que le chiffre d'affaires obtenu par extrapolation à une année entière du chiffre d'affaires résultant des relevés de notes clients réalisés par l'agent vérificateur au cours de la procédure de contrôle, soit du 29 mai 2007 au 6 juillet 2007, aboutit à un chiffre d'affaires annuel conforme à celui déclaré au cours des exercices vérifiés ; qu'elle en déduit, en l'absence de modification des conditions d'exploitation depuis ces derniers, que la méthode retenue par le service est viciée dans son principe ; que, toutefois, la méthode ainsi proposée par la société Cok Ming, qui consiste à extrapoler le chiffre d'affaires d'une année entière à partir d'un échantillon réalisée sur un exercice postérieur aux exercices vérifiés, n'est pas fondée sur des données propre à l'exploitation au cours de ces mêmes exercices vérifiés ; qu'à l'inverse, la méthode dite des boissons, telle qu'elle a été appliquée en l'espèce par l'administration fiscale, qui a consisté à déterminer, à partir de l'échantillon réalisé au cours du contrôle, non un chiffre d'affaires, mais des ratios de fonctionnement, puis à appliquer ces derniers à des données résultant des factures d'achat et des prix issus des exercices vérifiés, se fonde sur les conditions d'exploitation propres à ces mêmes exercices ; que, dans ces conditions, la SARL Cok Ming n'établit pas que la méthode retenue par l'administration fiscale serait viciée dans son principe ;
12. Considérant, en outre, que la société requérante peut être regardée comme invoquant l'autorité de la chose jugée résultant de l'arrêt par lequel la Cour d'appel de Paris a relaxé les épouxA..., gérants de la SARL Cok Ming, du chef de soustraction frauduleuse au paiement de l'impôt ; que pour prononcer cette relaxe, la Cour d'appel s'est fondée sur ce que les montants reconstitués à partir de la méthode utilisée par le service aboutissaient à des chiffres d'affaires au titre des années vérifiées qui n'étaient pas en cohérence l'extrapolation à une année entière du chiffre d'affaires constaté au cours des opérations de contrôle ; qu'elle en a déduit que le délit de fraude fiscale n'était pas établi ; que, sauf dans le cas où l'autorité administrative a pris préalablement une sanction administrative, situation où le juge administratif reprend exceptionnellement la qualification de l'autorité judiciaire, l'autorité de la chose jugée par le juge pénal pour la juridiction administrative ne s'attache qu'à la constatation de la matérialité des faits ; qu'ainsi, l'autorité absolue qui s'attache, en l'espèce, à la chose jugée par l'arrêt de la Cour d'appel de Paris ne s'étend pas à la qualification de ces mêmes faits au regard de la loi fiscale ; qu'il en résulte que cette autorité ne fait pas obstacle à ce que le juge de l'impôt regarde la méthode de reconstitution opérée par le service comme n'étant pas viciée dans son principe ;
13. Considérant, en deuxième lieu, que la société requérante soutient que l'administration fiscale aurait dû, à l'occasion de la reconstitution de son chiffre d'affaires, pondérer, d'une part, l'activité de traiteur, dès lors que celle-ci donne lieu à très peu de ventes de boisson, et, d'autre part, l'activité de vente sur place ; qu'elle ne conteste pas, toutefois, l'argumentation du service en défense, tirée de ce que cette activité de " traiteur " relevait en réalité de la vente à emporter, eu égard, notamment, à la circonstance qu'aucun bon de commande, ni aucune facture relative à une telle activité de traiteur n'a été produite au cours des opérations de contrôle ; que la SARL Cok Ming ne conteste pas, non plus, que les tarifs des boissons étaient identiques pour les ventes sur place et pour les ventes à emporter, ni n'apporte aucun élément de nature à justifier de ses allégations selon lesquelles les ventes à emporter généraient des consommations de boissons inférieures ; qu'elle n'établit pas, ce faisant, que la méthode de reconstitution à laquelle a procédé le service serait viciée dans son principe ;
14. Considérant, en troisième lieu, que la SARL Cok Ming soutient que le ratio de marge brut résultant de la reconstitution effectuée par l'administration, soit 4, 8 en 2004 et 4, 64 en 2005, serait manifestement exagéré, dès lors que le taux de marge établi à partir de l'échantillonnage des constatations matérielles réalisées par le vérificateur en 2007 au cours des opérations de contrôle n'est que de 3, 2 ; qu'elle ajoute que le taux de marge de trois restaurants présentant les mêmes caractéristiques d'exploitation que les siennes serait compris entre 2, 9 et 3, 5 ; que, toutefois, d'une part, la société requérante n'établit pas que les ratios de marge qui résulteraient de la méthode de reconstitution réalisée par le service seraient, ainsi qu'elle le soutient, manifestement erronés ; qu'il ne résulte en effet pas de l'attestation de l'expert comptable produite que le taux de marge de 3, 2 dont elle se prévaut aurait pris en considération la totalité des produits nécessaires à son activité de la société, tels que les achats de matière première ; qu'en outre les seuls éléments produits par la SARL Cok Ming, tels que des copies de menus et des chiffres non justifiés, ne suffisent pas à établir que les autres restaurants auxquels elle se réfère auraient eu des conditions d'exploitation identiques aux siennes ; que, d'autre part, en tout état de cause, la méthode utilisée par le service n'a pas consisté, en l'espèce, à reconstituer le chiffre d'affaires au moyen de taux de marge bruts appliqués aux achats réalisés au cours des exercices vérifiés ; qu'il en résulte que, à supposer même que les ratios de marge auxquels se réfère la société requérante soient exacts, à savoir celui qui résulte de l'échantillon réalisé par le service au cours de l'année 2007 et ceux d'autres restaurants, cette circonstance, en l'absence de disproportion manifeste par rapport aux conditions réelles d'exercice de l'activité, n'est pas de nature à faire regarder la méthode retenue par le service comme insincère et non probante ;
15. Considérant, en quatrième lieu, que la société requérante soutient que le taux de 10 % de consommation de personnel et d'offerts retenu par l'administration serait erroné ; qu'elle précise à cet égard, en particulier, que le montant des seules consommations du personnel ne saurait être inférieur à 90 977 euros pour les repas et 39 005 euros pour les boissons au titre de l'année 2004 et à 45 051 euros pour les repas et 19 659 euros pour les boissons au titre de l'année 2005, alors que le taux retenu par le service, qui comprend également les pertes et offerts, aboutit à des montants, respectivement, de 71 150 euros et 45 051 euros ; qu'elle produit à l'appui de ses allégations, une attestation de l'expert comptable, certifiant que l'effectif salarié moyen était de 7, 3 en 2004, pour 6 194 repas et de 3, 81 pour 2005, soit 3 122 repas, ainsi que les bulletins de paye délivrés aux salariés mensuellement pendant la période vérifiée ; qu'il résulte toutefois directement de ces derniers documents que les repas facturés aux salariés en tant qu'avantages en nature au cours de la période vérifiée n'ont jamais excédé une somme totale, pour l'ensemble des salariés, de 1 700 euros ; qu'à supposer même que ce montant ait représenté celui des repas mensuel de l'ensemble du personnel salarié au titre de chacun des mois des exercices vérifiés, le montant total annuel des repas, soit 20 400 euros, était pleinement compatible avec le taux de 10 %, incluant également les offerts et les pertes, retenu par le service ; qu'ainsi la société Cok Ming n'établit pas que la méthode de reconstitution aurait été viciée dans son principe ;
16. Considérant, en cinquième lieu, que la SARL Cok Ming soutient que le chiffre d'affaires reconstitué sur le champagne serait erroné, le vérificateur ayant estimé, d'une part, que les 32 bouteilles achetées en 2004 avaient été vendues au cours de cette même année, soit du fait de son utilisation dans des cocktails, soit au tarif champagne, alors même qu'aucune vente de champagne n'a été constatée lors du contrôle, et, le vérificateur ayant estimé, d'autre part, que des ventes de champagne ont été réalisées en 2005, sans qu'aucun achat du même produit n'ait été constaté au cours de cette même année ; que la société soutient également que les ventes, issues de la reconstitution, de vins de table au cours de l'année 2005, en particulier au mois de décembre 2005, et le chiffre d'affaires des vins, hors vin de table, réalisé sur 2005 ne serait pas cohérent avec les constatations opérées par le service au travers de l'échantillon réalisé en 2007 ; que, toutefois, alors, ainsi qu'il a déjà été dit, que la méthode de reconstitution retenue par le service n'a pas consisté à extrapoler sur les exercices 2004 et 2005 les quantités ou le chiffre d'affaires constatés en 2007 au cours des opérations de contrôle, les seules discordances relevées par la société, en l'absence de tout autre élément, ne suffisent pas à apporter la preuve de ce que la méthode était viciée dans son principe ;
17. Considérant, en sixième lieu, que les moyens invoqués, tirés de ce qu'il ne serait pas établi que M. et Mme A...auraient effectivement appréhendé les sommes regardées comme distribuées par la SARL Cok Ming, sont sans influence sur le bien-fondé des impositions assignées à cette même société ;
18. Considérant, enfin, qu'aucune disposition législative ou réglementaire, ni aucun principe jurisprudentiel, n'impose au service d'avoir recours à plusieurs méthodes de reconstitution ; qu'à supposer même que la société ait entendu invoquer l'instruction administrative reprise à la documentation de base 4 G-3343 n° 4, qui précise que, le cas échéant, les bases imposables du contribuable sont reconstituées selon plusieurs méthodes de reconstitution, celle-ci ne contient aucune interprétation de la loi fiscale, au sens et pour l'application de l'article L 80 A du livre des procédures fiscales ;
Sur les pénalités :
19. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré " ;
20. Considérant que pour assigner à la SARL Cok Ming la pénalité de 40 % prévue par ces dispositions, l'administration fiscale s'est fondée, d'une part, sur l'absence complète de justificatifs de recettes, d'inventaire de stock et l'absence de nombreuses factures d'achat, et, d'autre part, sur l'importance et le caractère répétitif des minorations constatées ; que la société requérante soutient que les irrégularités dans la comptabilité tiennent essentiellement au défaut de notes clients ou d'autres pièces justificatives et au caractère théorique de la méthode de reconstitution ; que, toutefois, eu égard, ainsi qu'il a été dit, à la gravité des irrégularités ayant entaché la comptabilité et eu égard au caractère répétitif de ces irrégularités, ainsi que des importantes minorations de recette, l'administration fiscale apporte la preuve de l'intention délibérée d'éluder l'impôt et, par suite, du bien fondé de la pénalité ;
21. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la SARL Cok Ming n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution additionnelle à cet impôt, ni des compléments de taxes sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondant à ces impositions mis à sa charge au titre des années 2004 et 2005 ;
D E C I D E :
Article 1er : Le jugement n° 1118792/1-3 du 28 décembre 2012 du Tribunal administratif de Paris est annulé.
Article 2 : la demande présentée par la SARL Cok Ming devant le Tribunal administratif de Paris est rejetée.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Cok Ming et au ministre des finances et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction du contrôle fiscal Ile-de-France Est.
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N° 13PA00849
