Vu le recours, enregistré le 10 juillet 2007, formé par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE ; le ministre demande à la cour :
1°) d'annuler les articles 2 et 3 du jugement n° 0105931/1-3 du 24 avril 2007 par lequel le Tribunal administratif de Paris a déchargé Mlle Sonja A des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1994 à 1996 et des pénalités y afférentes ainsi que la taxe à la valeur ajoutée qui lui a été réclamée au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995 et des pénalités y afférentes ;
2°) de rétablir les impositions mises à la charge de Mlle A au titre de l'impôt sur le revenu des années 1994, 1995 et 1996 ainsi que des pénalités y afférentes ;
3°) de remettre à la charge de Mlle A la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995 ainsi que des pénalités y afférentes ;
........................................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la convention franco-monégasque du 18 mai 1963 modifiée ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le décret n° 2009-14 du 7 janvier 2009 et l'arrêté du vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 octobre 2009 :
- le rapport de Mme Brin, rapporteur,
- et les conclusions de Mme Larere, rapporteur public ;
Considérant que Mlle A, de nationalité néerlandaise et qui exerce la profession de mannequin, a fait l'objet, au titre des années 1994 et 1995, d'un examen contradictoire de l'ensemble de sa situation fiscale personnelle, qui s'est déroulé du 23 janvier au 14 octobre 1997 et d'une vérification de comptabilité qui, annoncée par avis du 24 juin 1997, a porté sur les années 1994, 1995 et 1996 ; qu'il est résulté de ces contrôles, au titre des années 1994 à 1996, d'une part, des redressements en matière d'impôt sur le revenu dans la catégorie des salaires et dans celle des bénéfices non commerciaux, d'autre part, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ; que le service, estimant que Mlle A était fiscalement domiciliée en France, l'a mise en demeure de souscrire, au titre des années en cause, d'une part, ses déclarations professionnelles, par courrier du 24 juin 1997, d'autre part, ses déclarations de chiffre d'affaires, par courrier du 24 juin 1997 ; que, faute de déclaration, les bénéfices non commerciaux de l'intéressée ont été évalués d'office et la taxe sur la valeur ajoutée a été taxée d'office par application, respectivement de l'article L. 73-2° et de l'article L. 66-3° du livre des procédures fiscales ; que Mlle A a saisi le Tribunal administratif de Paris de quatre demandes enregistrées respectivement sous le n° 0105931 en ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamée au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1996, sous le n° 0105937 en ce qui concerne les cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1994 à 1996 et sous les nos 0110199 et 0110205 où étaient présentées des conclusions aux fins de sursis de paiement de chacune des impositions contestées ; que le tribunal administratif a joint ces quatre demandes et, en faisant droit à un moyen invoqué dans un mémoire auquel le directeur des services fiscaux n'a pas répondu, a estimé que la procédure d'imposition était irrégulière au motif que l'examen de situation fiscale personnelle d'ensemble n'avait pas revêtu de caractère contradictoire sur les éléments réunis par le service pour établir la domiciliation fiscale en France de Mlle A ; que le jugement du Tribunal administratif de Paris, en date du 24 avril 2007, décharge Mlle A, en son article 2, des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1994, 1995 et 1996 et des pénalités y afférentes, et en son article 3, du rappel de taxe sur la valeur ajoutée réclamé au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995 et des pénalités y afférentes ;
Sur le recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE :
En ce qui concerne la recevabilité du recours :
Considérant, en premier lieu, que les conclusions du ministre tendent à l'annulation des articles 2 et 3 du jugement n° 0105931 rendu par le Tribunal administratif de Paris le 24 avril 2007, au rétablissement des impositions supplémentaires mises à la charge de Mlle A au titre de l'impôt sur le revenu des années 1994, 1995 et 1996 ainsi que des pénalités y afférentes et à la remise à la charge de Mlle A du rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995 ainsi que des pénalités y afférentes ; que si elles indiquent un seul numéro sous lequel une des quatre demandes de Mlle A a été enregistrée au greffe du tribunal, il ressort clairement de ses conclusions que le ministre n'entend pas limiter l'objet de son appel mais conteste les décharges décidées par le tribunal, qui a joint les quatre demandes de Mlle A, tant en matière d'impôt sur le revenu que de taxe sur la valeur ajoutée ;
Considérant, en second lieu, que, contrairement à ce que fait valoir Mlle A , le recours du ministre qui, en invoquant une erreur de droit qu'aurait commise les premiers juges, critique le motif retenu par ces derniers qui les ont conduit à décider la décharge des impositions litigieuses, contient des moyens permettant à la cour de se prononcer sur l'erreur qu'a pu commettre le tribunal administratif ;
Considérant qu'il s'ensuit que Mlle A n'est pas fondée à invoquer l'irrecevabilité du recours présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE ;
En ce qui concerne le caractère contradictoire de l'examen de la situation fiscale personnelle de Mlle A :
Considérant que le caractère contradictoire que doit revêtir l'examen de la situation fiscale personnelle d'un contribuable au regard de l'impôt sur le revenu en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales, interdit au vérificateur d'adresser la notification de redressement qui marque l'achèvement de son examen, sans avoir au préalable engagé un débat contradictoire avec le contribuable sur les éléments qu'il envisage de retenir ;
Considérant que, contrairement à ce que soutient Mlle A, les dispositions de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales qui prévoient pour le contribuable la faculté de produire ses relevés de compte dans un délai de soixante jours ne font pas obstacle à ce qu'à l'intérieur de ce délai le vérificateur propose une rencontre avec le contribuable ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de l'envoi de l'avis d'examen de sa situation fiscale personnelle, en date du 20 janvier 1997, Mlle A a eu le 25 février suivant un entretien avec le vérificateur ; qu'au cours de cet entretien, Mlle A, qui s'estimant domiciliée dans la Principauté de Monaco, ne souscrivait aucune déclaration fiscale en France, a souhaité désigner un représentant pour l'assister au cours de ce contrôle, ce qui a été fait par lettre du 7 mars 2007 reçue par le service le 13 suivant ; que, par lettre du même jour, le service a proposé à Me Biagini, représentant désigné de la contribuable, un rendez-vous le 2 avril 1997 auquel il n'a pas donné suite ; que, par lettre du 12 août, le vérificateur, afin qu'il soit procédé à la mise au point du dossier, a souhaité recevoir Me Biagini le 4 septembre et l'a invité à apporter toutes justifications de la domiciliation de Mlle A dans la Principauté de Monaco ; que ce rendez-vous, à la demande de celui-ci, a été reporté au 12 septembre 1997 à 11 heures ; que, lors de cette rencontre, le vérificateur était en possession de documents relatifs à la domiciliation de Mlle A en France ; que s'il a refusé à Me Biagini, faute de demande écrite de sa part, la communication des pièces obtenues auprès de tiers, il n'est pas soutenu qu'il n'en aurait pas fourni la teneur à Me Biagini ni qu'il aurait refusé d'en débattre avec lui ainsi qu'il ressort de la lettre en date du 18 septembre 1997 du représentant de Mlle A, produite par le ministre, par laquelle il propose au vérificateur, dans le cadre de l'examen de situation fiscale personnelle de cette dernière, une rencontre le 26 septembre 1997 à 11 heures ; que ce n'est que le 2 octobre que Me Biagini présente sa demande écrite de consultation du dossier fiscal de Mlle A et de communication de tout document classé dans ce dossier ; qu'il suit de ce qui vient d'être dit qu'a été offerte la possibilité d'un débat contradictoire sur la domiciliation fiscale en France de Mlle A et que lors des entretiens qui ont eu lieu, notamment lors de celui du 12 septembre 1997, un dialogue s'est instauré sur ce point, ce que d'ailleurs ne conteste pas le représentant de Mlle A dans sa lettre susmentionnée du 18 septembre qui ne fait pas état de ce que le vérificateur aurait refusé de lui montrer les pièces qu'il détenait et d'en débattre avec lui ; qu'ainsi, le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est fondé à soutenir qu'avant l'envoi de la notification de redressement en date du 14 octobre 1997, un débat contradictoire a été engagé sur les éléments qui pour l'administration fondaient la domiciliation fiscale de la contribuable en France ; que, par suite, c'est à tort que le Tribunal administratif de Paris, par le jugement attaqué, a retenu le défaut d'un tel débat pour accorder la décharge des impositions contestées ;
Considérant, toutefois, qu'il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens soulevés par Mlle A tant devant le Tribunal administratif de Paris que devant elle ;
Sur la domiciliation fiscale de Mlle A :
Considérant qu'aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. Celles dont le domicile fiscal est situé hors de France sont passibles de cet impôt en raison de leurs seuls revenus de source française ; que selon l'article 4 B du même code : 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : a) Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; b) Celles qui exercent en France une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles ne justifient que cette activité y est exercée à tire accessoire ; c) Celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ;
Considérant que Mlle A, qui est de nationalité néerlandaise, ne saurait utilement invoquer les stipulations de la convention fiscale entre la France et Monaco du 18 mai 1963 modifiée dès lors que cette convention s'applique aux seules personnes physiques de nationalité française ou monégasque ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'au cours des années 1994 à 1996, Mlle A était locataire d'un appartement situé ... puis ... ; qu'à cette dernière adresse elle était titulaire d'une ligne de téléphone et réglait des factures correspondantes et dont le montant montre une utilisation constante ; qu'à la même adresse, elle recevait du courrier à raison de trois à cinq lettres par semaine ; que, par ailleurs, elle disposait de comptes bancaires ouverts auprès de la banque BNP en France qui étaient régulièrement mouvementés ; qu'enfin, elle était salariée de l'agence Karin Models, située à Paris, depuis 1993 et dont elle percevait des droits de reproduction de son image ; que, pour contester ces éléments, Mlle A se prévaut de la possession d'une carte de séjour monégasque, d'une autorisation de résider dans la Principauté de Monaco, d'une autorisation d'y exercer une activité professionnelle ; que, toutefois, ces circonstances n'impliquent pas qu'elle ait eu sa résidence habituelle dans la Principauté de Monaco où d'ailleurs sa domiciliation n'est pas établie en l'absence de bail écrit et de quittance de loyer à son nom et à l'adresse de laquelle les courriers expédiés par le service lui ont été retournés avec la mention NPAI - Pas de noms sur les boîtes , ni qu'elle y ait exercé une activité professionnelle à titre principal ; que, dans ces conditions, Mlle A doit être regardée comme ayant en France son lieu de séjour principal, le lieu de l'exercice à titre principal de son activité professionnelle ainsi que le centre de ses intérêts économiques ; que, par suite, Mlle A était domiciliée fiscalement en France et à ce titre, soumise à une obligation fiscale illimitée en France où elle était imposable sur l'ensemble de ses revenus ;
Sur l'obligation de communication de documents dans le cadre de l'examen contradictoire de situation fiscale de Mlle A :
Considérant que l'obligation faite à l'administration de tenir à la disposition du contribuable qui le demande avant la mise en recouvrement des impositions, les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux redressements, ne peut porter que sur les documents originaux ou les copies de ces documents effectivement détenus par les services fiscaux ;
Considérant que le représentant de Mlle A a demandé le 30 octobre 1997 la communication de plusieurs documents ayant servi aux redressements en matière d'impôt sur le revenu ; que tous ces documents lui ont été fournis avant la mise en recouvrement des impositions à l'exception de ceux relatifs aux renseignements portant sur le recoupement enquête EDF ; qu'il résulte de l'instruction que lesdites informations ont été obtenues par téléphone auprès d'EDF ; qu'elles n'étaient donc pas matériellement détenues par le service ; que, par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration aurait manqué à son obligation de communication ;
Sur les redressements en matière de bénéfices non commerciaux :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que l'avis de vérification de comptabilité en date du 24 juin 1997 portant sur les années 1994 à 1996 a été envoyé en recommandé à Mlle A à l'adresse ... ; que le pli, présenté le 26 juin suivant, a été retourné à l'expéditeur, son enveloppe portant les mentions non réclamé. ABS AV P43 ; que ces mentions précises et concordantes établissent clairement que Mlle A a été régulièrement avisée que le pli était à sa disposition au bureau de poste dont elle relevait ; que ce courrier n'avait pas à être adressé à Me Biagini dès lors qu'à cette date du 26 juin 1997, il n'était pas encore le représentant de la contribuable dans le cadre de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet ; que, par suite, le moyen, selon lequel ce contrôle aurait été engagé en l'absence d'envoi régulier de l'avis de vérification n'est pas fondé ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article 170 du code général des impôts : 1. En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, toute personne imposable audit impôt est tenue de souscrire et de faire parvenir à l'administration une déclaration détaillée de ses revenus et bénéfices et de ses charges de famille. Lorsque le contribuable n'est pas imposable à raison de l'ensemble de ses revenus ou bénéfices, la déclaration est limitée à l'indication de ceux de ces revenus ou bénéfices qui sont soumis à l'impôt sur le revenu (...) et qu'aux termes de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales : Peuvent être évalués d'office : (...) 2° Le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus non commerciaux ou des revenus assimilés lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 97 du code général des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal ;
Considérant que par les mêmes motifs que ceux qui viennent d'être exposés, les mises en demeure modèle 2116 de déclaration des revenus non commerciaux prévus à l'article L. 68 du livre des procédures fiscales ont été régulièrement notifiées à Mlle A le 26 juin 1997 ; que cette dernière n'ayant pas déposé de déclaration, ses revenus non commerciaux ont été à bon droit évalués d'office ;
Considérant, en troisième lieu, que Mlle A, dans son mémoire en défense devant la cour et dans sa demande introductive devant le tribunal administratif, demande au juge de se reporter aux moyens exposés dans sa lettre du 13 novembre 1997 qui constitue ses observations à la notification de redressement du 14 octobre précédent ; qu'il est soutenu dans ce document que ladite notification est insuffisamment motivée au sens de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que dès lors que les bénéfices non commerciaux ont été évalués d'office, ladite notification doit répondre aux exigences de l'article L. 76 du même livre selon lequel les bases ou les éléments servant de base de calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable (...) au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination ; que la notification du 14 octobre 1997 indique la catégorie de revenus, la nature et les modalités de calcul des redressements envisagés et les motifs sur lesquels ils se fondent, notamment les raisons pour lesquelles les redevances perçues par la contribuable à l'occasion de la vente ou de l'exploitation de son image étaient imposables au titre des bénéfices non commerciaux en vertu de l'article 92 du code général des impôts ; que, par suite, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la notification de redressement doit être écarté ;
Considérant, en dernier lieu, que les relevés des comptes bancaires de Mlle A, qui ont servi à déterminer ses bases imposables, n'avaient pas à être communiqués antérieurement à la réponse aux observations de la contribuable ;
En ce qui concerne le bien-fondé :
Considérant qu'en vertu des articles L. 193 et R*. 193-1 du livre des procédures fiscales, il incombe au contribuable dont l'imposition a été établie d'office d'apporter la preuve du caractère exagéré des bases retenues par le service ;
Considérant qu'il est constant que Mlle A n'a présenté aucune comptabilité, ni aucune pièce justificative de recettes et de dépenses professionnelles ; que, dans ces conditions, les bases imposables ont été déterminées à partir de ses comptes bancaires, seuls éléments en possession du service ; que la requérante, qui n'apporte aucun élément de nature à démontrer le caractère exagéré des bases qui lui ont été notifiées ne saurait, par suite, mettre en cause le bien-fondé des impositions mises à sa charge à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre des années 1994, 1995 et 1996 ;
Sur le rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995 :
Considérant, en premier lieu, que malgré les mises en demeure qui lui ont été régulièrement notifiées le 26 juin 1997, Mlle A n'a pas déposé de déclarations de chiffre d'affaires auxquelles elle était tenue en application de l'article 287 du code général des impôts ; que, par suite, conformément à l'article L. 66-3° du livre des procédures fiscales, elle a été à bon droit taxée d'office à la taxe sur la valeur ajoutée ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'en vertu des articles L. 193 et R*. 193-1 du livre des procédures fiscales, il appartient au contribuable taxé d'office d'apporter la preuve du caractère exagéré des bases retenues par le service ;
Considérant qu'aux termes de l'article 256 du code général des impôts : I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel (...) et qu'aux termes de l'article 259 de ce code : Le lieu des prestations de services est réputé se situer en France lorsque le prestataire a en France le siège de son activité ou un établissement stable à partir duquel le service est rendu ou, à défaut, son domicile ou sa résidence habituelle ; qu'aux termes du a) du 1 de l'article 269 du code général des impôts : Le fait générateur de la taxe se produit au moment où la prestation de services est effectuée ; que dès lors que Mlle A, mannequin, exerçait en France une activité de prestations de services, elle ne saurait prétendre que l'existence du fait générateur de la taxe sur la valeur ajoutée , qui résulte de l'application des dispositions précitées, n'est pas démontrée ; que les droits de reproduction de l'image qui constituent des bénéfices non commerciaux imposables en France y sont également soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; que par ailleurs, selon le c) du 2 du même article 269, l'exigibilité de la taxe intervient lors de l'encaissement d'acomptes ou de la rémunération, c'est-à-dire à la date d'encaissement des chèques ; que c'est, par suite, à bon droit que les droits de reproduction de l'image ont été soumis à la taxe sur la valeur ajoutée ; que Mlle A n'apporte aucun élément de nature à justifier le caractère non imposable en France des sommes litigieuses ou le caractère exagéré des bases retenues ;
Sur les pénalités :
Considérant que selon l'article 1728 du code général des impôts lorsqu'une personne physique s'abstient de souscrire une déclaration, le montant des droits mis à sa charge est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40% lorsque le document n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure notifiée par le pli recommandé d'avoir à le produire dans ce délai ;
Considérant qu'il est constant que Mlle A, malgré les mises en demeure qui, comme il a déjà été dit, lui ont régulièrement été notifiées à son adresse parisienne, n'a pas déposé de déclarations professionnelles ; que si la requérante fait état de ses difficultés à retirer les plis postaux, il est constant que les mises en demeure lui ont été envoyées en lettre simple et en recommandé avec accusé de réception également à son adresse à Monaco communiquée au service et que les lettres ont été retournées à ce dernier revêtues de la mention NPAI - Pas de noms sur les boîtes ; que, dans ces conditions, c'est à bon droit que les droits mis à la charge de Mlle A en matière de bénéfices non commerciaux et de taxe sur la valeur ajoutée ont été assortis de la majoration de 40% prévue par l'article 1728 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est fondé à demander, d'une part, l'annulation des articles du dispositif du jugement du 24 avril 2007 du Tribunal administratif de Paris qui déchargent Mlle A des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1994, 1995 et 1996 et des pénalités y afférentes ainsi que de la taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamée au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995 et des pénalités y afférentes, d'autre part, la remise à la charge de Mlle A de ces impositions et des pénalités dont elles sont assorties ;
DECIDE
Article 1er : Les articles 2 et 3 du jugement n° 0105931, 0105937, 0110199 et 0110205 en date du 24 avril 2007 du Tribunal administratif de Paris sont annulés.
Article 2 : Mlle A est rétablie au rôle de l'impôt sur le revenu au titre des années 1994, 1995 et 1996 à raison de l'intégralité des droits et pénalités qui lui ont été assignés.
Article 3 : Les droits de taxe sur la valeur ajoutée réclamés à Mlle A au titre de la période du 1er janvier 1994 au 31 décembre 1995 ainsi que les pénalités y afférentes sont remis à la charge de Mlle A.
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N° 07PA02483
