Vu la requête enregistrée le 26 octobre 2001 au greffe de la cour, présentée pour M. Michel X élisant domicile chez SCP DEGROUX BRUGERE ... par Me HOUILLIEZ, avocat ; M. X demande à la cour
1°) d'annuler le jugement n° 95-13433/1 et 95-13434/1 en date du 29 mai 2001 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, au prélèvement social de 1% et à la contribution sociale généralisée auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1990 mises en recouvrement le 31 août 1994 ;
2°) de lui accorder la décharge des impositions contestés ;
3°) de condamner l'Etat au versement d'une somme de 100 000 F en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu à l'audience publique du 7 octobre 2005 :
- le rapport de Mme Evgenas, rapporteur,
- les observations de Me Houilliez, pour M. Michel X,
- et les conclusions de M. Bataille, commissaire du gouvernement ;
Considérant que, suite à la vérification de comptabilité de l'activité non commerciale d'inventeur exercée à titre individuel par M. X, l'administration à imposé à l'impôt sur le revenu, au prélèvement social de 1 % et à la contribution sociale généralisée la plus value réalisée en septembre 1990 lors de l'apport à titre onéreux de brevets à la SCA X EXPANSION en cours de transformation ; que M. X demande l'annulation du jugement du Tribunal administratif de Paris rejetant ses demandes tendant à la décharge de ces impositions ;
Sur la régularité de la procédure :
Considérant que la vérification de comptabilité de l'activité d'inventeur de M. X s'est déroulée à sa demande au siège de la société X SA où se trouvait l'ensemble des documents comptables et où étaient présents le requérant et son comptable ; qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur est intervenu sur place le 3 juin 1992 et que plusieurs entretiens ont eu lieu par la suite les 9, 18 et 24 juin 1992 ; que, par ailleurs, par courrier du 19 juin 1992 resté sans réponse, il a demandé au requérant de préciser la méthode de valorisation des brevets apportés ; que, dans ces conditions, M. X n'établit pas qu'il a été privé d'un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ni que ses droits à la défense auraient été méconnus ;
Sur le bien fondé :
En ce qui concerne le principe de l'imposition :
Considérant d'une part qu'en vertu de l'article 92 sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale, les produits perçus par les inventeurs au titre soit de la concession de licence d'exploitation de leurs brevets, soit de la cession ou concession de marques, procédés ou formules de fabrication ; qu'aux termes de l'article 93-1 du code général des impôts : ... Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession.... il tient compte des gains ou des pertes provenant ... de la réalisation d'éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession... ; qu'aux termes de l'article 93 quater du même code : I. Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies ; qu'en vertu de l'article 39 quindecies, le montant net des plus values à long terme fait, en principe, l'objet d'une imposition séparée au taux de 16 % ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 1600-0 B du code général des impôts : I -Les personnes physiques fiscalement domiciliées en France au sens de l'article 4 B sont assujetties, à compter de l'imposition des revenus de 1990, à une contribution au taux de 1,1 % sur les revenus du patrimoine, dont le produit est versé à la caisse nationale d'allocations familiales. Cette contribution est assise sur le montant net retenu pour l'établissement de l'impôt sur le revenu...g.) de tous les autres revenus mentionnés à l'article 92 (...) III - La contribution portant sur les revenus mentionnés au I est assise, contrôlée et recouvrée selon les mêmes règles et sous les mêmes sûretés et privilèges et sanctions que l'impôt sur le revenu. ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les 22 mars, 29 mars et 9 mai 1984, M. X a déposé auprès de l'Institut National de la Propriété Industrielle l'invention de procédés permettant l'obtention de produits alimentaires aqueux emballés sous vide profond ; que par acte du 17 mai 1986, il a concédé une licence exclusive d'exploitation de ses brevets sur le territoire français à la SA VATECH pour un montant de 500 000 F et a perçu, en 1989 et 1990, des redevances d'exploitation ; qu'il a ensuite déposé auprès du service, le 6 juillet 1987, des déclarations de bénéfices non commerciaux au titre de l'activité d'inventeur ; qu'en septembre 1990, il a fait apport de l'ensemble de ses brevets à la SCA X EXPANSION et a perçu en contrepartie 2639 actions de la société SOGESPA en cours de transformation en société en commandite par actions évaluées à 214 985 994 F, 2455 bons de souscription d'actions évalués à 1 333 065 F et une somme de 15 000 000 F inscrite au crédit de son compte courant dans la SCA ;
Considérant que l'apport d'actif ainsi réalisé relève du régime d'imposition des plus values à long terme prévu par l'article 93 quater I du code général des impôts ; que pour contester l'imposition de la plus value réalisée dans le cadre de l'activité d'inventeur exercée à titre individuel, M. X ne saurait utilement se prévaloir des dispositions des articles 210 A et 210 B du code précité qui visent les fusions de sociétés et les apports partiels d'actif de sociétés et ne concernent donc pas le présent litige ; que de même, les directives européennes du 17 juillet 1969 et du 23 juillet 1990 qui concernent les opérations entre sociétés de deux ou plusieurs Etats membres ne sauraient, en tout état de cause, être utilement invoquées ;
En ce qui concerne l'application de l'article 151 septies du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes des dispositions du 1 de l'article 92 du code général des impôts : Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux (...) notamment (...) les produits perçus par les inventeurs au titre, soit de la concession de licences d'exploitation de leurs brevets, soit de la cession ou concession de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication ; qu'aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur : Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité agricole, artisanale, commerciale ou libérale par des contribuables dont les recettes n'excèdent pas le double de la limite du forfait ou de l'évaluation administrative sont exonérées, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, et que le bien n'entre pas dans le champ d'application de l'article 691 (.) ; qu'il résulte de ces dispositions que le législateur n'a pas entendu exclure du bénéfice de l'exonération prévue à l'article 151 septies les produits perçus par les inventeurs au titre de la cession ou de la concession de leurs brevets ; que, par suite, M. X est fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont estimé que le régime spécifique d'imposition des produits de cessions ou concessions de brevets prévu par l'article 92 est exclusif de l'application de l'article 151 septies ;
Considérant, toutefois, que pour bénéficier de l'exonération prévue par les dispositions précitées de l'article 151 septies du code général des impôts, le contribuable doit justifier que le bien dont la cession a dégagé une plus-value a été affecté à l'une des activités professionnelles visées à cet article et que celle-ci a été exercée pendant cinq ans avant la cession ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par acte en date du 17 mai 1986, M. X a concédé une licence exclusive d'exploitation de ses brevets sur le territoire français à la SA VATECH pour un montant de 500 000 F ; que si M. X fait état des diverses démarches entreprises en 1984 et 1985 pour permettre l'exploitation desdits brevets, il résulte de l'instruction qu'elles n'ont pas été accomplies par le requérant dans le cadre de son activité individuelle d'inventeur mais par la SA VATECH ; que c'est ainsi la société VATECH qui, pour les brevets en cause, a conclu des accords de confidentialité avec des partenaires extérieurs et a bénéficié de l'aide à l'innovation accordée à son nom par l'agence nationale de valorisation de la recherche, ANVAR ; que l'instruction 5 G 13 93 du 27 août 1993 invoquée par M. X qui vise les actes accomplies par le contribuable lui-même pour la recherche d'une clientèle ne contient aucune interprétation formelle en sa faveur dont il pourrait utilement se prévaloir ; que par suite, c'est à bon droit que l'administration a retenu que lesdits brevets ne pouvaient être regardés comme affectés à l'exercice de l'activité professionnelle du requérant qu'à compter du 17 mai 1986, date du contrat accordant la licence exclusive d'exploitation à la SA VATECH ; que si M. X soutient que la date portée dans cet acte est erronée, il ne produit aucun document probant émanant notamment des parties à l'acte de nature à établir que la concession aurait été, en réalité, accordée le 17 mai 1985 ; qu'au contraire, l'administration relève sans être contestée que la rémunération perçue par M. X a été déclarée en 1986 et que la SA VATECH a inscrit le bien à l' actif de son bilan au titre de l'exercice 1986 ; que dans ces conditions, M. X n'établissant pas que les brevets apportés à la SCA X EXPANSION le 11 septembre 1990 ont été affectés à son activité professionnelle cinq ans avant cet apport, il ne peut bénéficier de l'exonération prévue par l'article 151 septies du code général des impôts ;
En ce qui concerne l'application de l'article 151 octies du code général des impôts :
Considérant qu'aux termes de l'article 151 octies du code général des impôts : I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées par une personne physique à l'occasion de l'apport à une société de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé affectés à l'exercice d'une activité professionnelle peuvent bénéficier des dispositions suivantes : L'imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables fait l'objet d'un report jusqu'à la date de la cession à titre onéreux ou du rachat des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport de l'entreprise ou jusqu'à la cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure. En cas de transmission à titre gratuit à une personne physique des droits sociaux rémunérant l'apport de l'entreprise ou jusqu'à cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure. En cas de transmission à titre gratuit à une personne physique des droits sociaux rémunérant l'apport, le report d'imposition est maintenu si le bénéficiaire de la transmission prend l'engagement d'acquitter l'impôt sur la plus-value à la date où l'un des événements précités se réalise ; ... II. Le régime défini au I. s'applique : Sur simple option exercée dans l'acte constatant la constitution de la société lorsque l'apport de l'entreprise est effectué à une société en nom collectif, une société en commandite simple, une société à responsabilité limitée dans laquelle la gérance est majoritaire ou à une société civile exerçant une activité professionnelle ; Sur agrément, lorsque l'apport est consenti à une société par actions, à une société à responsabilité limitée dans laquelle la gérance est majoritaire ou à une société préexistante. L'agrément est supprimé pour les apports réalisés à compter du 1er janvier 1988. L'option est exercée dans l'acte d'apport conjointement par l'apporteur et la société ; elle entraîne l'obligation de respecter les règles prévues au présent article ;
Considérant qu'il résulte de ces dispositions que seule, une option exercée dans l'acte d'apport lui-même permet de bénéficier du régime de report de l'imposition des plus-values réalisées à l'occasion d'apports en sociétés ; qu'il est constant que M. X et la SCA X EXPANSION n'ont pas opté pour le report d'imposition prévu par ce texte ; que le requérant ne saurait utilement invoquer sur ce point les dispositions de l'article 12 du code général des impôts portant définition du revenu imposable ni celles de l'article L. 190 du livre des procédures fiscales relatives à la possibilité d'introduire une réclamation contentieuse, qui ne comportent aucune dérogation à la règle fixée par l'article 151 octies du code précité ;
En ce qui concerne le montant de la plus value :
Considérant que M. X fait valoir que la valeur des titres reçus en contrepartie de l'apport de ses brevets et retenue pour déterminer le montant de la plus value imposable, est exagérée ; que toutefois, l'administration a retenu la valeur mentionnée dans l'acte d'apport, soit la somme totale de 231 259 059 F représentant 2639 actions de la SCA X EXPANSION évaluées à 214 985 994 F, 2455 bons de souscription d'actions évalués à 1 333 065 F et une somme de 15 000 000 F inscrite au compte courant d'associé de M. X ; que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'administration n'était pas tenue de rechercher si l'évaluation des actions et des bons de souscription effectuée dans l'acte d'apport était exacte et correspondait à la valeur réelle des brevets sur le marché ; que si M. X fait état des principes généraux d'évaluation des titres émis par une société et soutient que le vérificateur aurait dû tenir compte des perspectives incertaines du projet industriel pour évaluer les titres remis en échange de l'apport des brevets, il n'apporte aucun élément probant de nature à remettre en cause les évaluations effectuées dans l'acte d'apport ; que par suite, il ne saurait prétendre que le montant de la plus value retenu par l'administration est exagéré ;
Considérant, enfin, que les circonstances postérieures invoquées par M. X et portant sur les divers emplois qu'il a réalisés des éléments reçus en contrepartie de l'apport des brevets sont sans incidence sur le montant de la plus value imposable ; que par suite, ses conclusions présentées à titre subsidiaire et tendant à ce que la base imposable soit limitée à 3 500 000 F doivent être rejetées ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que, sans qu'il soit besoin de saisir la cour de justice des communautés européennes d'une question préjudicielle, M. X n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté ses demandes ;
Sur les conclusions de M. X tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à verser à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. Michel X est rejetée.
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N° 01PA03432
