Vu, I, sous le n° 04NT00218, la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 20 février 2004, présentée pour la SARL LOIRE INFOR BOIS, qui a son siège 3 rue Cassini à Nantes (44000), par Me Lacroix, avocat au barreau de Nantes ; la SARL LOIRE INFOR BOIS demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9904592 en date du 19 décembre 2003 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes qui lui ont été réclamés au titre de la période du 2 janvier 1994 au 31 décembre 1995 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat, sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative, à lui verser la somme de 3 500 euros ;
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Vu, II, sous le n° 04NT00229, la requête, enregistrée le 25 février 2004, présentée pour la SARL LOIRE INFOR BOIS, qui a son siège 3 rue Cassini à Nantes (44000), par Me Lacroix, avocat au barreau de Nantes ; la SARL LOIRE INFOR BOIS demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9904593 en date du 19 décembre 2003 par lequel le Tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande tendant à la décharge, d'une part, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 1994 et 1995, d'autre part, de la cotisation supplémentaire de contribution forfaitaire sur l'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'année 1995 ;
2°) de prononcer les décharges demandées ;
3°) de condamner l'Etat, sur le fondement de l'article L.761-1 du code de justice administrative, à lui verser la somme de 3 500 euros ;
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Vu les autres pièces des dossiers ;
Vu la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 juin 2006 :
- le rapport de M. Luc Martin, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ;
Considérant que les requêtes susvisées de la SARL LOIRE INFOR BOIS sont relatives aux conséquences d'une même vérification de comptabilité en matière d'impôt sur les sociétés et de taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité dont la SARL LOIRE INFOR BOIS a fait l'objet, le vérificateur a réintégré dans ses résultats imposables, au titre des exercices clos en 1994 et 1995, en premier lieu, les salaires que cette société avait versés à son salarié au motif qu'il n'était pas établi que ce dernier aurait fourni un travail effectif, en deuxième lieu, des dépenses et des annuités d'amortissement correspondant à des matériels inscrits à l'actif par la société alors qu'elle n'en aurait pas été propriétaire, en troisième lieu, des frais facturés à la société pour des prestations qui ne lui auraient pas été effectivement rendues, enfin, une charge correspondant à un abandon de créance consenti par la société sans contrepartie ; qu'il a également remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses réintégrées ; que, contrairement à ce que soutient la société requérante, alors même qu'il a qualifié de fictifs des achats de matériels, le vérificateur n'a ni explicitement, ni implicitement remis en cause un contrat ou une convention, même verbale, que la SARL aurait passé ; qu'il s'est borné, comme il était en droit de le faire, à vérifier à partir d'un examen des faits de l'espèce si les charges déduites avaient donné lieu à contrepartie ; que, dès lors, la SARL LOIRE INFOR BOIS n'est pas fondée à soutenir que la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L.64 du livre des procédures fiscales lui aurait été appliquée sans qu'elle ait pu bénéficier des garanties attachées à cette procédure ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :
Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : “Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant… notamment : 1° Les frais généraux de toute nature…” ; qu'en vertu des règles qui gouvernent l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie, d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci ; qu'il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ; qu'en ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée ; que, dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive ;
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est pas contesté que M. X, expert-comptable, dirigeait de fait la SARL LOIRE INFOR BOIS, dont son épouse, gérante de droit, détenait la moitié des parts ; que cette société, créée le 2 janvier 1994 et ayant pour objet la sous-traitance informatique et le négoce du bois, était domiciliée 3, rue Cassini, à Nantes, à la même adresse que le cabinet comptable exploité par M. X à titre individuel et que la société d'expertise comptable Ramé-Danilo-Boudaliez dont M. X était le gérant et principal associé ; que M. Y, comptable salarié du cabinet de M. X, a été rattaché à la SARL LOIRE INFOR BOIS lorsque celle-ci a été créée, M. X lui versant alors ses salaires par l'intermédiaire du compte courant ouvert à son nom dans les comptes de la SARL LOIRE INFOR BOIS ; que cette dernière société facturait au cabinet Ramé et à la SARL Ramé-Danilo-Boudaliez les prestations de sous-traitance qu'elle était censée leur fournir à l'aide de ce salarié ; que, toutefois, elle n'a présenté aucun document écrit précisant les modalités et conditions de cette sous-traitance ; que si elle a déduit de ses résultats des loyers ainsi que des frais de téléphone et de maintenance qui lui étaient facturés par les sociétés d'expertise comptable contrôlées par M. X, elle n'a apporté de justification ni sur le principe, ni sur le montant de ces charges ; que si elle a inscrit à son actif immobilisé du matériel informatique et des logiciels, il résulte de l'instruction et il n'est pas sérieusement contesté que, nonobstant la présentation d'une facture établie à son nom par le fournisseur, ces biens étaient en fait la propriété du cabinet Ramé qui les avait inscrits au registre de ses immobilisations ; qu'il est constant que M. Y, après son rattachement à la société requérante, a continué à exercer ses fonctions de comptable pour le compte du cabinet Ramé dans les mêmes conditions que lorsqu'il était salarié de ce cabinet ; que la SARL LOIRE INFOR BOIS ne démontre pas qu'il aurait effectivement exercé, au cours des exercices clos en 1994 et 1995, des fonctions dans le domaine de la sous-traitance informatique et du négoce du bois en son sein, ni que la prise en charge de ses salaires aurait comporté une contrepartie utile pour elle ; qu'elle ne peut utilement soutenir que lesdits salaires étaient indissociables de ses recettes de telle sorte que l'administration ne pouvait imposer ces dernières sans avoir au préalable déduit ses charges salariales, dès lors qu'elle n'établit ni la nature, ni l'importance des prestations prétendument assurées pour son compte par M. Y qu'elle facturait et dont elle tirait ses recettes ; que c'est dès lors à bon droit qu'ont été réintégrés dans le bénéfice imposable de la SARL LOIRE INFOR BOIS, au titre des exercices susmentionnés, les salaires versés à M. Y et les charges sociales y afférentes, les loyers, les frais de téléphone et de maintenance susmentionnés ainsi que les amortissements pratiqués sur le matériel informatique et les logiciels immobilisés ; que la société requérante ne peut utilement se prévaloir de ce que l'administration a admis la déduction des salaires versés à M. Y du bénéfice non commercial réalisé par M. X, cette prise de position de l'administration sur le lien de subordination existant entre M. Y et le cabinet Ramé ne constituant pas la justification attendue de la contrepartie qu'elle aurait retirée du travail de M. Y ; qu'elle demande à titre de compensation que son bénéfice imposable soit diminué de la valeur du matériel informatique inscrit à tort à son actif, dès lors que l'administration soutient qu'elle n'en était pas propriétaire ; que, toutefois, ainsi que le soutient l'administration, la comptabilisation de ce matériel à l'actif du bilan a nécessairement donné lieu à une inscription du même montant à un compte de passif ; qu'elle n'a, par suite, entraîné aucune variation de l'actif net, ni généré aucune surtaxe sur laquelle la SARL LOIRE INFOR BOIS aurait pu fonder utilement sa demande de compensation ;
Considérant, en second lieu, que la SARL LOIRE INFOR BOIS a facturé le 31 octobre 1994 une somme d'un montant hors taxe de 398 000 F à la société Tickner ; qu'elle a comptabilisé à la clôture de l'exercice, le 31 décembre 1994, une charge pour créance irrécouvrable du même montant, avant d'annuler ladite facture par note d'avoir du 19 janvier 1995 ; que l'administration fait valoir sans être contredite que si la cessation de paiement de la société Tickner a été déclarée auprès du tribunal de commerce le 6 janvier 1995, ce dernier l'a autorisée à poursuivre son activité, poursuite qui a d'ailleurs été reconduite jusqu'en 1997 ; qu'il s'ensuit que le caractère définitivement irrécouvrable de la créance que la SARL LOIRE INFOR BOIS détenait sur la société Tickner n'était pas établi au 31 décembre 1994 ; que, dès lors, l'administration était fondée à réintégrer ladite créance dans le bénéfice imposable de la société requérante ; que si cette dernière soutient avoir en réalité décidé unilatéralement d'abandonner sa créance en vue de pérenniser les relations d'affaires naissantes qu'elle entretenait avec la société Tickner, cette allégation n'est assortie d'aucune justification ; que l'administration fait valoir sans être contredite que les relations commerciales entretenues entre les deux sociétés entre le 29 septembre et le 3 novembre 1994 n'ont eu aucune suite ; que, dès lors, faute pour la société requérante de justifier de l'intérêt qu'elle aurait eu à consentir cet abandon de créance, le moyen doit être écarté ;
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant qu'en vertu des dispositions combinées des articles 272-2 et 283-4 du code général des impôts et de l'article 223-1 de l'annexe II à ce code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucune marchandise ou prestation de services ou qui n'était pas le fournisseur réel de la marchandise ou de la prestation effectivement livrée ou exécutée ; que, dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et se présentait à ses clients comme assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, sans qu'il soit manifeste qu'il n'aurait pas rempli les obligations l'autorisant à faire figurer cette taxe sur ses factures, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou de complaisance ;
Considérant, en premier lieu, que l'administration a refusé la déduction, par la SARL LOIRE INFOR BOIS, de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux loyers ainsi qu'aux frais de téléphone et de maintenance qui lui ont été facturés et ont fait l'objet, comme il vient d'être dit, d'une réintégration dans ses bénéfices imposables au titre des exercices clos en 1994 et 1995 ; qu'elle soutient qu'en l'absence de tout document précisant les modalités de partage des locaux et des frais généraux entre, d'une part, la société requérante et, d'autre part, le cabinet comptable Ramé et la SARL Ramé-Danilo-Boudaliez, et eu égard au fait que l'importance et la nature des prestations effectivement assurées par la SARL LOIRE INFOR BOIS n'ont pas été justifiées, les factures litigieuses doivent être regardées comme fictives ou de complaisance ; que, compte tenu des indices ainsi apportés, il appartient à la société requérante de justifier de ce que lesdites factures correspondaient cependant à des prestations réellement exécutées en sa faveur ; qu'elle n'apporte aucune justification supplémentaire ; qu'ainsi, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du caractère fictif des factures en cause ; que, par suite, elle a pu à bon droit refuser la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces factures ;
Considérant, en deuxième lieu, que si la SARL LOIRE INFOR BOIS a présenté une facture établie le 23 février 1995 par la société Cegid relative à l'achat d'un matériel informatique et de logiciels, l'administration soutient sans être contredite que ce document constitue le double d'une facture établie le 29 décembre 1994 par ce même fournisseur au nom du cabinet Ramé, lequel a d'ailleurs inscrit les biens en cause au tableau de ses immobilisations et déduit la taxe sur la valeur ajoutée y afférente ; qu'il suit de là que l'administration était fondée à regarder la facture du 23 février 1995 établie au nom de la société requérante comme fictive et à refuser la déduction de la taxe y afférente ; que, par voie de conséquence, elle a pu également à bon droit remettre en cause la déduction de la taxe ayant grevé les frais de maintenance de ces matériels et l'achat de logiciels facturés à la SARL LOIRE INFOR BOIS, respectivement, par le cabinet Ramé et par la SARL Ramé-Danilo-Boudaliez ;
Considérant, en troisième lieu, qu'aux termes de l'article 272 du code général des impôts : “1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a été perçue à l'occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée dans des conditions prévues à l'article 271 lorsque ces ventes ou services sont par la suite résiliés ou annulés ou lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrécouvrables... l'imputation ou la restitution est subordonnée à la justification, auprès de l'administration, de la rectification préalable de la facture initiale” ;
Considérant qu'à la suite de l'émission d'un avoir, le 19 janvier 1995, correspondant à la vente qu'elle avait facturée le 31 octobre 1994 à la société Tickner, la SARL LOIRE INFOR BOIS a imputé la taxe sur la valeur ajoutée afférente à cette opération pour un montant de 74 028 F, au motif que la créance en cause était devenue irrécouvrable ; que, toutefois, comme il a déjà été dit, la société Tickner, après avoir été déclarée en cessation de paiement le 6 janvier 1995, a été autorisée par le tribunal de commerce à poursuivre son activité ; que la créance litigieuse n'étant pas ainsi devenue définitivement irrécouvrable, l'administration est fondée à soutenir que la société requérante n'était pas en droit, en application des dispositions précitées de l'article 272 du code général des impôts, de prétendre à l'imputation de la taxe figurant sur l'avoir ; que si la SARL LOIRE INFOR BOIS soutient qu'elle a en réalité consenti un abandon de créance au profit de la société Tickner, il résulte de l'instruction qu'elle n'a pas justifié auprès de l'administration de la rectification préalable de la facture initiale dans les conditions prévues au troisième alinéa de l'article 272 du code général des impôts, et qu'elle n'en justifie pas davantage devant le juge de l'impôt ;
Sur les pénalités :
Considérant que l'administration a appliqué aux redressements litigieux la majoration pour mauvaise foi, au taux de 40 %, prévue par l'article 1729 du code général des impôts ; qu'en faisant état de ce que M. X, dirigeant de fait de la SARL LOIRE INFOR BOIS, a, d'une part, sciemment minoré les résultats imposables de ladite société en lui faisant prendre en charge des dépenses dépourvues de contrepartie, et, d'autre part, déduit la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur des factures dont il ne pouvait ignorer le caractère fictif, elle doit être regardée comme apportant la preuve de ce que la SARL a délibérément tenté d'éluder l'impôt ; qu'elle a en outre appliqué aux redressements relatifs à l'acquisition et à l'amortissement de matériel informatique la majoration pour manoeuvres frauduleuses, au taux de 80 %, au motif que, comme il a été dit, la société requérante, pour justifier de l'inscription de ce matériel à son actif, s'est prévalue d'une facture rectificative établie à son nom par le fournisseur et concernant en réalité des biens acquis par le cabinet comptable de M. X ; que l'administration établit ainsi que la société, en se référant à cette facture, a tenté d'égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle ; que la SARL LOIRE INFOR BOIS, pour contester le bien-fondé de ces pénalités, se borne à soutenir que le comportement de son dirigeant, personne physique, ne saurait lui être opposé ; qu'il est toutefois constant que les faits incriminés commis par M. X l'ont été au nom et pour le compte de la SARL LOIRE INFOR BOIS, dont il était le dirigeant de fait ; que le moyen doit, par suite, être écarté ; que si la société requérante invoque en outre le “dispositif protecteur” de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, elle ne précise pas laquelle de ses stipulations aurait été méconnue en l'espèce et prive ainsi son moyen de toute portée utile ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la SARL LOIRE INFOR BOIS n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, lesquels sont suffisamment motivés, le Tribunal administratif de Nantes a rejeté ses demandes ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, soit condamné à payer à la SARL LOIRE INFOR BOIS les sommes que celle-ci demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Les requêtes de la SARL LOIRE INFOR BOIS sont rejetées.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL LOIRE INFOR BOIS et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
N°s 04NT00218,04NT00229
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