Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 20 janvier 2003, présentée par la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL, venant aux droits de la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne, qui a son siège ... à Le Relecq-Kerhuon (29480), représentée par son directeur financier ; la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL demande à la Cour :
1°) de réformer le jugement n° 98.4055 en date du 21 novembre 2002 du Tribunal administratif de Rennes en tant qu'il a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne a été assujettie au titre des exercices clos en 1990, 1991 et 1992 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions susmentionnées restant en litige ;
3°) de condamner l'Etat à lui verser la somme de 10 000 euros sur le fondement de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 avril 2006 :
- le rapport de M. Luc Martin, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Hervouet, commissaire du gouvernement ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision postérieure à l'enregistrement de la requête, le délégué interrégional des impôts a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme de 30 737,73 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne a été assujettie au titre des exercices clos en 1991 et 1992 à raison de la réintégration de provisions pour dépréciation de titres de créances négociables ; que les conclusions de la requête de la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL, qui vient aux droits de la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne, relatives à ce chef de redressement sont devenues sans objet ;
Sur le surplus des conclusions de la requête :
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
Considérant que la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne a souscrit, en 1989, à hauteur respectivement de 12,98 et 6,66 %, au capital des sociétés de droit luxembourgeois Europartiaire et Europarticipation, qui exerçaient une activité de holding de participation financière soumise à un régime d'exonération des bénéfices ; qu'elle a soustrait de son bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés les dividendes distribués par les sociétés Europartiaire et Europarticipation, hormis une quote-part forfaitaire de 5 % représentant les frais et charges, en faisant application des dispositions des articles 145 et 216 du code général des impôts relatives au régime spécial des sociétés mères ; que l'administration a estimé que la création et le fonctionnement des deux sociétés luxembourgeoises constituaient un abus de droit et a réintégré, sur le fondement de l'article L.64 du livre des procédures fiscales, dans la base imposable à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 1990, 1991 et 1992, le montant des dividendes reçus par la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne de ses filiales et a assorti les cotisations supplémentaires correspondantes de la pénalité prévue par l'article 1729 du code général des impôts ;
Considérant qu'aux termes de l'article L.64 du livre des procédures fiscales : “Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : … qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus… L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement” ; qu'il résulte de ces dispositions que lorsque l'administration use des pouvoirs que lui confère ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable dès lors qu'elle établit que ces actes ont un caractère fictif, ou bien, à défaut, n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ;
Considérant que l'administration fait valoir que les sociétés Europartiaire et Europarticipation sont restées, au cours de la période en litige, sous l'entière dépendance de la Banque Internationale du Luxembourg, établissement bancaire à l'origine de leur création, en ce qui concerne tant leur gestion que leurs investissements, que la totalité de leurs actifs était composée de valeurs mobilières, qu'elles n'avaient aucune compétence technique en matière de placements financiers, que leurs actionnaires ne prenaient aucune part aux assemblées statutaires, et qu'ainsi, ces sociétés étaient dépourvues de substance ; que la société requérante, en se bornant à faire valoir que les sociétés Europartiaire et Europarticipation ont fonctionné conformément aux règles du droit luxembourgeois et en produisant des procès-verbaux d'assemblée générale des actionnaires de la SA Europartiaire des 22 décembre 1993, 20 décembre 1994 et 19 décembre 1995, postérieurs à la période en litige, ne contredit pas utilement les affirmations de l'administration ; que cette dernière fait également valoir, sans être davantage contredite, que les sociétés Europartiaire et Europarticipation ne supportaient au Luxembourg aucune imposition sur leurs bénéfices, exception faite d'un droit d'abonnement de faible montant, et qu'en prenant une participation à hauteur de 12,98 et 6,66 % dans le capital de ces sociétés, la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne se plaçait sous le régime du bénéfice fiscal des sociétés mères prévu aux articles 145 et 216 du code général des impôts, tout en évitant l'application de l'article 209 B du même code relatif aux entreprises détenant au moins le quart des actions d'une société étrangère soumise à un régime fiscal privilégié, de sorte à être dispensée en France de tout impôt sur les sociétés, à l'exception d'une quote-part de frais et charges de 5 %, sur les revenus distribués ; que la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL ne peut utilement se prévaloir du principe de liberté de gestion des entreprises, ni de ce que le régime des sociétés mères aurait été applicable de plein droit à la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne, ni davantage de ce que ce régime aurait permis une optimisation du rendement des placements financiers effectués, et aurait, ainsi, présenté un intérêt financier, dès lors qu'elle n'établit pas que la localisation des holdings de participation financière en cause à l'étranger plutôt qu'en France aurait présenté un quelconque avantage à cet égard, ni par la suite que le choix d'une telle localisation aurait procédé de motifs non exclusivement liés à l'avantage fiscal qui en résultait ; que si elle fait valoir que la SA Europartiaire a été constituée avec d'autres établissements financiers dans le cadre du sauvetage de la banque Al Saudi, dans le but de faciliter la restructuration de la dette de cette banque tout en présentant des perspectives favorables de rentabilité, cette allégation, non assortie de justification, n'est pas de nature à établir que la constitution de cette société aurait poursuivi un but autre que fiscal ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de ce que le montage auquel a participé la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne, qui a consisté à acquérir une participation dans deux holdings luxembourgeoises dépourvues de toute substance dans le seul but d'éluder l'impôt, était constitutif d'un abus de droit ;
Considérant que la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL demande à titre subsidiaire à bénéficier de l'avoir fiscal prévu par les dispositions de l'article 158 bis, alors en vigueur, du code général des impôts, qui visent à éviter la double imposition des dividendes ; que si elle admet que cet avoir fiscal ne s'applique en vertu de cet article qu'aux dividendes distribués par des sociétés françaises, elle soutient que les principes communautaires de libre circulation des capitaux et de non-discrimination s'opposent à une telle limitation ; que, toutefois, un tel moyen ne peut être utilement soulevé en l'espèce dès lors que, comme il a été dit, les dividendes distribués par les sociétés Europartiaire et Europarticipation étaient exonérés de toute imposition au Luxembourg ; que, par suite, l'administration est fondée à soutenir que cette exonération, qui éliminait tout risque de double imposition des dividendes, faisait obstacle à l'octroi de l'avoir fiscal, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur l'opposabilité à la société requérante du fait que les sociétés distributrices n'étaient pas françaises ;
En ce qui concerne les pénalités :
Considérant qu'aux termes de l'article 6 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales : “1 - Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable, par un tribunal indépendant et impartial, établi par la loi, qui décidera soit des contestations sur ses droits et obligations de caractère civil, soit du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle…” ; que ces dispositions sont applicables à la contestation, devant la juridiction compétente, de la majoration d'imposition prévue par l'article 1729 du code général des impôts, qui constitue, même si le législateur a laissé le soin de la prononcer à l'autorité administrative, une “accusation en matière pénale” au sens du paragraphe 1 de l'article 6 de la Convention ;
Considérant que, pour contester la pénalité de 80 % dont les redressements ont été assortis en application de l'article 1729 du code général des impôts, la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL soutient que les dispositions de cet article sont incompatibles avec les stipulations précitées du 1 de l'article 6 de la Convention en ce qu'elles ne permettent pas au juge de l'impôt de moduler le taux de la pénalité en fonction du comportement du contribuable ; que ledit juge, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir la majoration infligée par l'administration, soit d'en prononcer la décharge s'il estime que le contribuable n'a pas effectivement commis un abus de droit ; qu'il dispose, ainsi, d'un pouvoir de pleine juridiction conforme aux stipulations du 1 de l'article 6 de la Convention, lesquelles n'impliquent pas, alors même que le législateur a retenu un taux unique pour la majoration en cause, que le juge puisse moduler l'application de cette dernière en substituant un taux inférieur à celui de 80 % ; que le moyen doit, par suite, être écarté ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, s'agissant des impositions restant en litige, la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
Considérant que ces dispositions font obstacle à ce que l'Etat, qui n'est pas la partie perdante pour l'essentiel dans la présente espèce, soit condamné à payer à la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL la somme que celle-ci demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : A concurrence de 30 737,73 euros (trente mille sept cent trente-sept euros soixante-treize centimes), en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles la Compagnie Financière du Crédit Mutuel de Bretagne a été assujettie au titre des exercices clos en 1991 et 1992, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête.
Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL est rejeté.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la CAISSE INTERFEDERALE DE CREDIT MUTUEL et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
N° 03NT00072
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