Vu, 1 ), le recours enregistré au greffe de la Cour le 5 octobre 1995 sous le n 95NT01409, présenté par le ministre de l'économie et des finances qui demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement n 931696 en date du 7 juin 1995 par lequel le Tribunal administratif de Caen a accordé à M. de X... une réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1990 et 1991 ;
2 ) de décider que M. de X... sera rétabli aux rôles de l'impôt sur le revenu au titre des années 1990 et 1991 à raison de l'intégralité des impositions initialement mises à sa charge ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu, 2 ), le recours, enregistré le 21 novembre 1996 sous le n 96NT02191, présenté par le ministre de l'économie et des finances, qui demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement n 95-1834 en date du 9 juillet 1996 par lequel le Tribunal administratif de Caen a accordé à M. de X... la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1993 ;
2 ) de décider que M. de X... sera rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu de l'année 1993 à raison de l'intégralité de l'imposition initialement mise à sa charge ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 septembre 1998 :
- le rapport de M. GRANGE, premier conseiller,
- et les conclusions de M. AUBERT, commissaire du gouvernement ;
Considérant que M. de X... a constitué le 6 octobre 1987 une société avec un confrère en vue de l'exercice en commun de leur profession de médecin ; que cette société relève du régime d'imposition des sociétés de personnes défini par les articles 8 et 60 du code général des impôts ; que M. de X... et la société ont opté dans l'acte constitutif de la société en faveur de l'assujettissement des plus-values, résultant de l'apport à celle-ci de biens professionnels appartenant à l'intéressé, selon le régime défini par l'article 151 octies du code général des impôts ; qu'en application de ces dispositions l'imposition des plus-values sur biens amortissables d'un montant total de 656 000 F a été étalée sur les années 1987 à 1991, à raison de 131 200 F par an ; que l'imposition de la plus-value sur immobilisations non amortissables a été pour partie différée jusqu'en 1993, date de cession de droits sociaux correspondants ; que M. de X... a demandé la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu des années 1990 et 1991 résultant de l'imposition des plus-values sur immobilisations amortissables, en faisant valoir que l'option qu'il avait exercée en faveur du régime d'imposition de l'article 151 octies du code général des impôts était irrégulière ; qu'il a, pour le même motif, demandé la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu qui lui a été assignée au titre de 1993 à raison de l'imposition de la plus-value sur immobilisations non amortissables ; que, par les jugements dont le ministre de l'économie et des finances fait appel, le Tribunal administratif de Caen a accordé au contribuable les réductions d'impositions qu'il demandait ;
Considérant que les recours susvisés concernent des impositions à l'impôt sur le revenu établies au nom d'un même contribuable et présentent à juger des questions communes ; qu'il y a lieu de les joindre afin de statuer par un seul arrêt ;
Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : "1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ... Il tient compte des gains ou des pertes provenant ... de la réalisation des éléments d'actifs affectés à l'exercice de la profession ..." ; qu'aux termes de l'article 93 quater du même code : "I. Les plus-values réalisées sur des immobilisations sont soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies ..." ; qu'aux termes de l'article 151 octies du même code applicable en l'espèce : "I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisés par une personne physique à l'occasion de l'apport à une société de l'ensemble des éléments de l'actif immobilisé affectés à l'exercice d'une activité professionnelle peuvent bénéficier des dispositions suivantes : ...L'imposition des plus-values afférentes aux immobilisations non amortissables fait l'objet d'un report jusqu'à la date de la cession à titre onéreux ou du rachat des droits sociaux reçus en rémunération de l'apport de l'entreprise ou jusqu'à la cession de ces immobilisations par la société si elle est antérieure. L'imposition des plus-values afférentes aux autres immobilisations est effectuée au nom de la société bénéficiaire de l'apport selon les modalités prévues au d du 3 de l'article 210 A pour les fusions de sociétés. II. Le régime défini au I s'applique : sur simple option exercée dans l'acte constatant la constitution de la société, lorsque l'apport de l'entreprise est effectué à une société en nom collectif, une société en commandite simple, une société à responsabilité limitée dans laquelle la gérance est majoritaire ou à une société civile exerçant une activité professionnelle ..." ; qu'aux termes de l'article 210 A-3-d du même code applicable en l'espèce la société "doit réintégrer dans ses bénéfices imposables les plus-values dégagées lors de l'apport des biens amortissables. Cette réintégration peut être étalée sur une période n'excédant pas cinq ans, sans que la somme réintégrée chaque année puisse être inférieure au cinquième des plus-values ..." ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société créée par M. de X... est une société en participation régie par les dispositions des articles 1871 et suivants du code civil ; qu'il est constant que les immobilisations amortissables apportées à la société ont été inscrites à l'actif de son bilan et que celle-ci a pratiqué des amortissements sur ces immobilisations ; que le droit de présentation de clientèle est affecté par nature à l'exercice de l'activité professionnelle par la société ; qu'il est constant que le transfert des immobilisations dont il s'agit du patrimoine professionnel de M. de X... dans le patrimoine de la société en participation a généré une plus-value professionnelle imposable ; qu'une telle société en participation, constituée entre deux médecins en vue de l'exercice en commun de leur activité professionnelle, et qui a par suite un caractère civil, doit être regardée comme une "société civile exerçant une activité professionnelle" au sens et pour l'application de l'article 151 octies précité du code général des impôts, nonobstant la circonstance qu'elle ne dispose pas de personnalité morale propre ; que M. de X... a pu ainsi légalement opter, contrairement à ce qu'a jugé le tribunal administratif, en faveur du régime d'imposition défini par l'article 151 octies ; que le moyen tiré de l'illégalité d'une instruction administrative du 8 août 1983 (4 B-5-83), qui admet l'option de l'article 151 octies par une société en participation est, en tout état de cause, inopérant ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre de l'économie et des finances est fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le Tribunal administratif de Caen a accordé à M. de X... une réduction des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1990 et 1991 ainsi que la décharge de la cotisation supplémentaire qui lui a été assignée au titre de l'année 1993 à raison de l'imposition de plus-values sur apport d'immobilisations à une société en participation ;
Article 1er : Les jugements du Tribunal administratif de Caen en date du 7 juin 1995 et du 9 juillet 1996 sont annulés.
Article 2 : M. de X... est rétabli aux rôles de l'impôt sur le revenu des années 1990, 1991 et 1993 à raison de l'intégralité des impositions initialement mises à sa charge.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie et à M. de X....
