VU l'ordonnance en date du 2 janvier 1989 par laquelle le président de la 8° sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de Nantes la requête présentée par Mme Veuve Robert BUSSIERE et enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 18 septembre 1987 sous le n° 91431 ;
VU la requête susmentionnée présentée pour Mme Veuve BUSSIERE, venant aux droits de son époux décédé M. Robert BUSSIERE et demeurant ..., par Me J.C. X... avocat au Conseil d'Etat et à la Cour de cassation, elle a été enregistrée au greffe de la Cour sous le n° 89NT00744 ;
Mme BUSSIERE demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement du 29 juin 1987 par lequel le Tribunal administratif d'Orléans a rejeté la demande de M. BUSSIERE tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre des années 1978, 1979 et 1980 dans les rôles de la commune de Saint-Amand-Montrond (département du Cher) ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions et des pénalités dont elles ont été assorties ;
VU les autres pièces du dossier ;
VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
VU l'ordonnance n° 45-1483 du 30 juin 1945 relative aux prix ;
VU l'ordonnance n° 45-1484 du 30 juin 1945 relative à la constatation, la poursuite et la répression des infractions à la législation économique ;
VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience du 14 novembre 1990 :
- le rapport de Melle BRIN, conseiller,
- et les conclusions de M. LEMAI, commissaire du gouvernement,
Considérant que M. Robert BUSSIERE, dirigeant de la S.A. Imprimerie BUSSIERE, a fait l'objet d'une vérification approfondie de sa situation fiscale d'ensemble effectuée du 22 septembre 1981 au 3 septembre 1982 et qui a porté sur les années 1977 à 1980 ; qu'à la suite de ce contrôle des redressements ont été opérés d'une part, par voie de taxation d'office sur le fondement des articles 176 et 179 alors en vigueur du code général des impôts en ce qui concerne les années 1978 et 1979, d'autre part, selon la procédure contradictoire pour les autres redresssements ; que Mme veuve BUSSIERE conteste, en appel, les redressements procédant de la taxation d'office, les frais de réception engagés en 1979 et regardés comme des revenus distribués, le quotient familial retenu pour les années 1978, 1979 et 1980, le rejet de sa demande de déduction du revenu global des frais d'entretien de son petit-fils ainsi que les pénalités mises à sa charge ;
Sur les impositions établies par voie de taxation d'office :
En ce qui concerne la régularité de la procédure et la charge de la preuve :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la direction régionale des impôts d'Orléans a été informée de ce que la S.A. Imprimerie BUSSIERE facturait à la moitié de leur valeur des déchets de papier recueillis au sein de l'entreprise et que la différence était directement versée entre les mains de son dirigeant ; que cette administration, par lettre du 9 octobre 1980, a transmis cette information au service régional de police judiciaire (SRPJ) d'Orléans ; que, déférant, à une réquisition du procureur de la République, ce service a, ainsi qu'il résulte du procès-verbal dressé le 14 octobre 1980, procédé à une perquisition au siège de la société dans le cadre de l'ordonnance n° 45-1484 du 30 juin 1945 relative à la répression des infractions économiques ; qu'à cette occasion il a saisi divers documents comptables et d'autres pièces dont un carnet dans lequel M. BUSSIERE retraçait des opérations sur bons de caisse ; que, par jugement du 12 janvier 1983 devenu définitif, le Tribunal de grande instance de Bourges a prononcé la nullité du procès-verbal de poursuites et la relaxe de M. BUSSIERE au motif que ce procès-verbal, rédigé le 8 septembre 1981, était tardif au regard des dispositions de l'article 7 de ladite ordonnance du 30 juin 1945 ;
Considérant, en premier lieu, que la nature et le sérieux des soupçons d'infraction à l'ordonnance n° 45-1483 du 30 juin 1945 sur les prix, alors en vigueur, qui pesaient sur M. BUSSIERE avant la mise en oeuvre de la procédure organisée par l'ordonnance n° 45-1484 du même jour relative à la constatation, la poursuite et la répression des infractions à la législation économique, légitimaient les investigations dans les locaux commerciaux de la société auxquelles a procédé le SRPJ qui, au demeurant, agissait sur réquisition du parquet et n'était assisté d'aucun agent de l'administration fiscale ; que la nullité du procès-verbal de poursuites n'est pas de nature à établir l'absence de motif pour engager une telle procédure ; que la saisie du carnet qui enregistrait l'utilisation du produit des ventes sans facture se rattachait à la recherche des preuves de l'infraction ; qu'il suit de là que l'administration, contrairement à ce qui est soutenu, ne saurait être regardée comme ayant utilisé la procédure de l'ordonnance du 30 juin 1945 à des fins exclusivement fiscales ;
Considérant, en second lieu, qu'en l'absence de détournement de procédure, les recherches effectuées par le SRPJ d'Orléans, même si elles résultaient d'informations émanant de la direction régionale des impôts, ne sauraient être regardées comme une démarche de l'administration fiscale tendant, pour les besoins de la vérification approfondie de la situation fiscale d'ensemble de M. BUSSIERE, à recueillir, préalablement à l'envoi d'un avis à cet effet, des informations ou des documents auprès de tiers ; qu'ainsi, la requérante ne saurait utilement invoquer que la procédure d'imposition aurait été irrégulière en l'absence d'avis au contribuable l'informant de la possibilité de se faire assister d'un conseil avant lesdites recherches et avant le début des opérations de vérification ;
Considérant, enfin, que si l'administration a utilisé pour procéder aux redressements litigieux les éléments ressortant du procès-verbal dressé le 14 octobre 1980 et du carnet saisi ce même jour par le SRPJ, elle s'est bornée à user ainsi du droit de communication qu'elle tenait de l'article 1987, alors en vigueur, du code général des impôts ; que ce procès-verbal ne constituant pas un élément de la procédure d'imposition Mme BUSSIERE ne saurait utilement se prévaloir de l'irrégularité de la saisie qui résulterait de celle qui entâcherait le procès-verbal de poursuites au regard des exigences de l'article 7 de l'ordonnance du 30 juin 1945 alors en vigueur, ni soutenir que l'administration fiscale aurait méconnu les dispositions de l'article 173 du code de procédure pénale ; que la requérante n'est donc pas fondée à prétendre que les éléments d'information recueillis lors de la procédure pénale devraient être écartés ; que, dès lors, il appartient à Mme BUSSIERE qui demande la décharge des impositions régulièrement établies par voie de taxation d'office d'apporter la preuve de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration des bases d'imposition de son époux ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
Considérant que s'il est constant que M. BUSSIERE détenait à l'ouverture de la période vérifiée 3 482 000 F en bons de caisse anonymes, il ne saurait être valablement soutenu que cette circonstance oterait toute portée à la balance d'enrichissement établie par le vérificateur ; qu'en effet, d'une part, au cours des années ultérieures soumises à vérification de nouvelles acquisitions de bons ont été effectuées par le contribuable et, d'autre part, la balance de trésorerie n'a retenu que le solde correspondant à l'augmentation corrélative de ces disponibilités soit, par achat de nouveaux bons, 180 000 F en 1977 et 40 000 F en 1978 et, par achat de nouveaux bons et incorporation d'intérêts réellement versés, 501 000 F en 1979 ; que la requérante, en outre, ne fournit aucun élément de nature à démontrer l'insuffisance du montant des intérêts retenu par le vérificateur ; qu'ainsi, pour les années en cause, la balance de trésorerie laisse subsister un écart inexpliqué entre les disponibilités dégagées et employées ;
Considérant que si M. BUSSIERE a apporté en compte-courant à la S.A. Imprimerie BUSSIERE pour 300 000 F de bons de caisse, il n'est pas établi que ces bons au porteur ont été acquis par le contribuable avant le début de la période vérifiée ; que la somme de 300 000 F a donc été, à bon droit, ajoutée au revenu déclaré par l'intéressé au titre de l'année 1978 ;
Considérant que le moyen tiré de ce qu'une somme de 621 760,31 F aurait été retenue à tort au seul titre des disponibilités employées manque en fait dès lors qu'il résulte de l'instruction que cette somme a été également portée par le vérificateur parmi les disponibilités dégagées ;
Considérant que l'administration a fixé l'évaluation du train de vie en espèces à 96 000 F en 1978 et à 120 000 F en 1979 ; que ces sommes sont très en deçà des propres indications fournies par M. BUSSIERE ; que le service a tenu compte des différentes dépenses, qui, en dépit de leur montant élevé, ont été payées en espèces ; que ces sommes ne forment pas double emploi avec les autres postes de la balance de trésorerie qui correspondent à des dépenses de nature différente ;
Considérant que la requérante soutient que le vérificateur aurait omis d'inclure dans la balance de trésorerie le produit, soit 220 000 F, de la vente d'un immeuble selon acte passé le 6 mars 1979 ; qu'il résulte toutefois de l'instruction que l'administration a pris en compte la somme versée par le notaire à l'intéressé, soit 209 000 F, et que la requérante ne justifie pas l'encaissement d'une somme supérieure ; que la somme de 191 250 F correspondant à un produit prétendu d'une vente d'actions est venue en déduction du montant des crédits bancaires inexpliqués et ne saurait justifier l'origine de disponibilités en espèces ;
Considérant enfin que, pour 1978, le contribuable a pu justifier de toutes les opérations portées au crédit de ses comptes bancaires à l'exception d'une seule d'un montant de 1 000 F ; que le caractère mineur de ce revenu ne permet cependant pas de l'exclure du champ d'application de l'impôt ; que, pour 1979, et s'agissant de deux crédits d'un montant de 7 838 F et de 107 783 F, il a été seulement fourni deux bordereaux de banque relatifs à la cession de bons de caisse sans qu'il ait été répondu à la demande de justification par le service de la date d'acquisition de ces bons ; que c'est donc à bon droit que ces sommes ont été taxées d'office ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que Mme BUSSIERE n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des impositions établies d'office ;
Sur les impositions établies selon la procédure contradictoire :
En ce qui concerne l'imposition, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au nom de M. BUSSIERE d'une partie des frais de réception engagés en 1979 :
Considérant qu'en 1979, à l'occasion des quatre-vingts ans de son président-directeur-général la S.A. Imprimerie BUSSIERE a organisé, dans les locaux de l'entreprise, une réception à laquelle cinq cents personnes étaient invitées et dont les frais se sont élevés à 110 931 F ; qu'en se conformant à l'avis de la commission départementale des impôts directs, l'administration a admis au titre des charges de la société la somme de 68 931 F correspondant à la dépense engagée pour recevoir des personnalités locales ainsi que des clients de la société, mais a exclu de ces charges les frais engagés pour recevoir les 427 salariés de l'entreprise s'élevant à 42 000 F et, regardant ces dépenses comme des revenus distribués, les a rattachées aux bases d'imposition du contribuable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
Considérant que l'administration en se bornant à prétendre que les frais litigieux ont été exposés à l'occasion d'un évènement familial, alors qu'elle a elle-même admis le caractère professionnel des frais exposés pour la réception des personnes non salariées de l'entreprise, n'établit pas les faits sur lesquels elle se fonde pour soutenir que les dépenses correspondant à l'invitation des salariés n'ont pas été exposées dans l'intérêt de la société ; que, par suite, dans les circonstances de l'affaire, c'est à tort que l'administration a réintégré dans les revenus de M. BUSSIERE, au titre de l'année 1979, la somme de 42 000 F dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
En ce qui concerne le quotient familial des années 1978, 1979 et 1980 :
Considérant qu'aux termes de l'article 196 du code général des impôts : "sont considérés comme étant à la charge du contribuable, à la condition de n'avoir pas de revenus distincts de ceux qui servent de base à l'imposition de ce dernier : 1° ses enfants âgés de moins de 18 ans ou infirmes ; 2° sous les mêmes conditions, les enfants qu'il a recueillis à son propre foyer" ; qu'il est constant que Christophe, petit-fils de M. BUSSIERE, vivait pendant les années d'imposition en cause à Vierzon au foyer de son grand-oncle qui l'avait adopté tandis que le domicile de ses grands-parents était situé à Saint-Amand-Montrond ; que, dès lors, et en admettant que M. BUSSIERE ait contribué financièrement à l'entretien et à l'éducation de cet enfant, celui-ci, bien que le contribuable en soit le tuteur légal, ne peut être regardé comme recueilli par lui à son propre foyer au sens du 2° de l'article 196 précité ; que c'est donc à bon droit que l'administration n'a pas tenu compte de cet enfant comme personne à charge dans le calcul du quotient familial de M. BUSSIERE ;
Sur la demande de déduction des frais d'entretien :
Considérant qu'aux termes de l'article 3 - V de la loi n° 74-1129 du 30 décembre 1974 portant loi de finances pour 1975 : "un contribuable ne peut opérer de déduction au titre de l'article 156-II (2°) du code général des impôts pour ses descendants âgés de moins de vingt-cinq ans ou poursuivant leurs études sauf pour ses enfants mineurs dont il n'a pas la garde" ; que ce régime est applicable aux années d'imposition contestées ; qu'il résulte de l'instruction que Christophe BUSSIERE, né le 5 août 1966, était âgé de moins de vingt-cinq ans au cours de la période en cause et n'était pas l'enfant de M. BUSSIERE ; que la requérante ne peut donc utilement prétendre au bénéfice des dispositions ci-dessus ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'il ressort des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, dans sa rédaction en vigueur pour les années en cause, que lorsque la mauvaise foi du redevable est établie, les droits correspondants aux infractions définies à l'article 1728 sont majorés de ... 50 % si le montant des droits est supérieur à la moitié des droits réellement dus ; que l'administration a appliqué à l'ensemble des impositions une majoration de 50 % sur le fondement de ces dispositions ;
En ce qui concerne les majorations appliquées à l'année 1978 :
Considérant que la majoration d'impôts au titre de l'année 1978 a été mise en recouvrement le 31 mars 1983 ;
Considérant qu'aux termes de l'article L 189 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : "la prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement ( ...), par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun" ;
Considérant qu'il résulte de ces dispositions que la réponse aux observations du contribuable dans laquelle l'administration, par la lettre du 8 décembre 1982 adressée à M. BUSSIERE, constatait et motivait les majorations dont seraient assorties les impositions à établir, doit être regardée comme constituant un acte interruptif de prescription au sens des dispositions précitées de l'article L 189 ; que cet acte ne constitue pas une proposition de redressements au sens de l'article L 58 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction alors en vigueur ; qu'ainsi l'administration n'avait pas l'obligation de mentionner la faculté pour le contribuable de se faire assister d'un conseil de son choix ; que, par suite, le moyen tiré de ce que les majorations appliquées à l'année 1978 et constatées dans la lettre du 8 décembre 1982 procèderaient d'une notification irrégulière et auraient été prescrites lors de leur mise en recouvrement n'est pas fondé ;
En ce qui concerne l'ensemble des pénalités :
Considérant qu'eu égard aux constatations faites par le SRPJ d'Orléans au siège de la société Imprimerie BUSSIERE et au fait que le contribuable était le dirigeant de celle-ci et le gestionnaire de ses fonds personnels, l'administration établit l'absence de bonne foi de l'intéressé ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme BUSSIERE, agissant aux droits de son mari décédé, est seulement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif d'Orléans ne lui a pas accordé la décharge correspondant à la réduction de la somme de 42 000 F de la base de l'impôt sur le revenu assigné à M. BUSSIERE au titre de l'année 1979 ;
Article 1 : La base de l'impôt sur le revenu assigné à M. BUSSIERE au titre de l'année 1979 est réduite d'une somme de 42 000 F.
Article 2 : M. BUSSIERE est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction de la base d'imposition définie à l'article 1.
Article 3 : Le jugement du Tribunal administratif d'Orléans en date du 29 juin 1987 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme veuve BUSSIERE est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à Mme veuve BUSSIERE et au ministre délégué au budget.
