Vu, la requête enregistrée le 22 mars 2002, complétée par un mémoire enregistré le 10 mai 2004, présentée pour M. Jean X élisant domicile ..., par Me Guénot, avocat ; M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 001795 du 22 janvier 2002 par lequel le Tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 ;
2°) de prononcer la décharge demandée ;
3°) de condamner l'Etat à lui payer la somme de 2 286 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
Il soutient :
- qu'il était en droit de bénéficier de la déduction forfaitaire de 2 % représentatifs de frais professionnels prévue au profit des médecins biologistes conventionnés du secteur I ;
- que le refus qui lui a été opposé méconnaît le principe d'égalité des citoyens devant les charges publiques ;
- que le centre des impôts de Saint-Dié a pris position sur sa situation au regard de cette déduction forfaitaire ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu, le mémoire en défense, enregistré le 19 juillet 2002, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre conclut au rejet de la requête ;
Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 janvier 2005 :
- le rapport de Mme Richer, président,
- les conclusions de Mme Rousselle, commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'à la suite d'un contrôle des déclarations de M. X, qui exerçait durant les années en litige une activité de médecin biologiste au sein d'une société civile professionnelle constituée par deux médecins et un pharmacien, l'administration fiscale a remis en cause la déduction forfaitaire de 2 % pour frais professionnels pratiquée par l'intéressé sur sa quote-part des résultats de ladite société civile professionnelle ;
Sur l'application de la loi fiscale :
Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts, applicable aux revenus imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux : I - Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ... ; que l'article 99 du même code précise que : Les contribuables soumis... au régime de la déclaration contrôlée... sont tenus d'avoir un livre-journal... présentant le détail de leurs recettes et de leurs dépenses professionnelles... ; que ces dispositions impliquent que le contribuable doit apporter la preuve que les dépenses qu'il entend déduire de son bénéfice sont réelles et nécessitées par l'exercice de sa profession ; que les déductions forfaitaires de frais professionnels, dont se prévaut le requérant n'ont pas été instituées par la loi fiscale, mais par des instructions administratives ; que, par suite, en l'absence de justifications des dépenses réellement supportées par le contribuable, celui-ci ne peut prétendre à aucune déduction forfaitaire, sur le fondement des dispositions de l'article 93-1 précité ;
Sur le bénéfice de l'interprétation de la loi fiscale donnée par l'administration :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales : Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration... ; que, sur le fondement de ces dernières dispositions, le contribuable a la possibilité de se prévaloir des instructions publiées du service, notamment celles prévoyant une méthode différente de détermination des frais sus-évoqués, à condition d'entrer dans les prévisions de la doctrine, appliquée littéralement, résultant de ces énonciations ;
Considérant que si l'instruction ministérielle n° 5 P-5-72 du 7 février 1972 a instauré pour les médecins conventionnés soumis au régime de la déclaration contrôlée un abattement de 2 % couvrant certains frais professionnels et si la note de la direction générale des impôts en date du 19 avril 1978 a admis au bénéfice de cet abattement les médecins biologistes, directeurs de laboratoires d'analyses médicales, il résulte des termes mêmes de ces documents que le régime de la déduction forfaitaire ne trouve à s'appliquer aux sociétés civiles professionnelles que dans la mesure où elles sont exclusivement composées de médecins conventionnés du secteur I admis à pratiquer cet abattement ; que tel n'était pas le cas de la société civile professionnelle au sein de laquelle M. X exerçait son activité de médecin biologiste durant les années en litige ; qu'il s'ensuit que M. X n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80-A du livre des procédures fiscales, du bénéfice de la déduction forfaitaire de 2 % ;
Sur le moyen tiré de l'application de l'article L. 80-B du livre des procédures fiscales :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 80-B du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors en vigueur : La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80-A est applicable lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal. ;
Considérant que par un courrier en date du 27 décembre 1989, M. X a demandé au centre des impôts de Saint-Dié s'il pouvait bénéficier de l'abattement de 2 %, de manière rétroactive au titre des années 1986, 1987 et 1988 ; qu'il est constant que cette demande a été présentée sur un papier à en-tête du laboratoire d'analyses de biologie médicale où exerce M. X, portant la mention société civile professionnelle et le détail des spécialités de chacun des praticiens du laboratoire ; que, par une réponse datée du 8 janvier 1990, le service a indiqué à M. X qu'il pouvait, en tant que médecin biologiste, directeur de laboratoire d'analyses médicales et adhérent à une association agréée, bénéficier de l'abattement de 2 % pour certains frais professionnels, à condition que ces frais ne soient pas comptabilisés réellement, le choix pour l'une ou l'autre méthode devant être effectué au début de chaque année ; que si la demande a été formulée au seul nom de M. X, en sa qualité de médecin biologiste libéral conventionné secteur I, dirigeant d'un laboratoire d'analyses médicales et adhérent à un centre de gestion agréé, sans faire explicitement état ni de ses conditions d'exercice au sein d'une SCP, ni de la composition précise de cette dernière, la réponse qui précisait que l'abattement était calculé sur le montant de sa part de recettes brutes, impliquait que le service savait que M. X exerçait son activité au sein d'une société civile professionnelle ; qu'à défaut d'avoir émis des réserves quant à la composition effective de la SCP, l'administration doit être considérée comme ayant pris position, par sa réponse en date du 8 janvier 1990, sur la situation de fait de M. X ;
Considérant, toutefois, qu'en matière d'impôt sur le revenu, c'est à la date de dépôt de la déclaration de revenus qu'il convient de se placer pour déterminer si l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal, au sens de l'article L. 80-B du livre des procédures fiscales, a été rapportée ; qu'il ressort des pièces du dossier, notamment de la réponse aux observations du contribuable en date du 29 juillet 1999 produite par le requérant, que l'administration est revenue sur sa prise de position par la notification de redressements adressée à M. X le 1er décembre 1995, relative aux années 1992 à 1994, et reçue par l'intéressé le 12 décembre 1995 ; que les déclarations de revenus des années 1996 et 1997 ont été respectivement déposées début 1997 et début 1998, soit postérieurement au 12 décembre 1995 ; qu'ainsi M. X ne peut se prévaloir, pour prétendre au bénéfice de l'abattement de 2 %, de la position favorable antérieurement exprimée par l'administration dans sa lettre du 8 janvier 1990 ; qu'il s'ensuit que M. X n'est pas fondé à se plaindre de ce que les premiers juges ont estimé qu'il ne saurait se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80-B du livre des procédures fiscales, de cette prise de position ;
Sur le moyen tiré de la rupture de l'égalité des citoyens devant les charges publiques :
Considérant qu'il est constant que les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles M. X a été assujetti au titre des années 1996 et 1997 sont la conséquence de l'application à sa situation des dispositions de l'article 93 du code général des impôts ; qu'il s'ensuit que le moyen tiré de ce qu'il en résulterait une rupture de l'égalité des citoyens devant les charges publiques est inopérant ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nancy a rejeté sa demande en décharge des impositions contestées ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, soit condamné à payer à M. X la somme qu'il demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
Article 1er : La requête de M. X est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Jean X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
2
N° 02NC00324
