| France, Cour administrative d'appel de Marseille, 4ème chambre-formation à 3, 17 avril 2012, 09MA03169

Vu la requête, enregistrée le 17 août 2009, présentée pour M. Christian A, demeurant ..., par Me Orbillot ;

M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n°0700967 du 2 juillet 2009 par lequel le Tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de droits de taxe sur la valeur ajoutée qui lui sont réclamés au titre de la période de janvier 2003 à décembre 2004, de l'amende de 5% de l'article 1788 septies du code général des impôts et des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer la décharge de l'imposition contestée et des pénalités y afférentes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

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Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 mars 2012,

- le rapport de Mme Haasser, rapporteur ;

- et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;

Considérant que M. A relève appel du jugement du Tribunal administratif de Toulon du 2 juillet 2009 rejetant sa demande de décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, de l'amende de 5% de l'article 1788 septies du code général des impôts et des pénalités y afférentes, qui restent à sa charge au titre de la période de janvier à décembre 2004 ;

Sur la compétence de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 59 du livre des procédures fiscales issu de la loi 2004-1485 du 30 décembre 2004 : " I. La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte : 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allègement fiscaux en faveur des entreprises nouvelles...II. Dans les domaines mentionnés au I, la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut, sans trancher une question de droit, se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen d'une question de droit " ;

Considérant que lorsque la commission examine les faits, son examen doit porter sur la matérialité des faits eux-mêmes ou sur l'appréciation qu'il convient de porter sur les faits, eu égard notamment à la situation réelle de l'entreprise ou aux pratiques du commerce ou de l'industrie auxquelles celle-ci appartient ;

Considérant que si la commission est désormais, pour les litiges ayant donné lieu, comme en l'espèce, à une proposition de rectification postérieure au 1er janvier 2005, compétente pour " se prononcer sur les faits susceptibles d'être pris en compte pour l'examen d'une question de droit, sans trancher cette question de droit ", cette extension de compétence est en tout état de cause cantonnée aux " domaines mentionnés au I " c'est-à-dire, pour ce qui intéresse le présent litige, aux désaccords portant sur " le montant du chiffre d'affaires " , à l'exclusion donc du régime juridique applicable aux faits ; que la question qui lui est posée par M. A ne consiste pas simplement à savoir s'il convient de modifier le prix de vente de véhicules du fait de l'application d'un régime de taxe sur la valeur ajoutée différent, ce qui n'aurait en effet d'incidence que sur le montant du chiffre d'affaires, mais à savoir si cet autre régime de taxe sur la valeur ajoutée est applicable ou non aux faits de la cause ; qu'il convient ainsi dans un premier temps de déterminer quel régime de taxe sur la valeur ajoutée s'applique, c'est-à-dire l'assiette de la taxe, avant d'en déduire, dans un second temps seulement, le chiffre d'affaires et la taxe correspondants ; que la détermination du régime fiscal adéquat prime sur l'examen des faits qui serviront à résoudre la question de droit, et reste de ce fait exclu de la compétence de la commission ; que le moyen sera écarté ;

Sur le rappel de taxe sur la valeur ajoutée :

Considérant que M. A, qui a pour activité depuis 2003 le négoce de voitures d'occasion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la taxe sur la valeur ajoutée due au cours de la période comprise entre janvier 2003 et décembre 2004 ; qu'à l'occasion de ce contrôle, l'administration fiscale a constaté qu'il avait acquis auprès de fournisseurs étrangers, principalement allemands, des véhicules d'occasion immatriculés dans d'autres Etats membres de la Communauté européenne, et qu'il avait maintenu, lors de la revente de ces véhicules, le régime de taxation sur la marge, prévu par les dispositions de l'article 297 A du code général des impôts ; que le service a considéré que les reventes de véhicules devaient être soumises à taxe sur la valeur ajoutée sur l'intégralité de leur prix et non simplement sur la marge, dès lors que les mentions figurant sur les factures des fournisseurs allemands ne permettaient pas d'établir qu'ils avaient eux-mêmes procédé à une taxation sur la marge, et a rappelé la différence de taxe ;

Considérant que l'article 26 bis de la directive n° 77/388/CEE du conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977, introduit par la directive n° 94/5/CE du 14 février 1994, met en place un régime particulier de taxe sur la valeur ajoutée applicable notamment aux biens d'occasion ; qu'aux termes de l'article 256 bis, I-2° bis du code général des impôts : " Les acquisitions intracommunautaires de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquités effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie ne sont pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée lorsque le vendeur ou l'assujetti est un assujetti revendeur qui a appliqué dans l'Etat membre de départ de l'expédition ou du transport du bien les dispositions de la législation de cet Etat prises pour la mise en oeuvre des B ou C de l'article 26 bis de la directive n° 77/388/CEE du conseil des Communautés européennes du 17 mai 1977. " ; qu'aux termes de l'article 297 A du même Code : " I. 1° La base d'imposition des livraisons par un assujetti revendeur de biens d'occasion, d'oeuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité qui lui ont été livrés par un non-redevable de la taxe sur la valeur ajoutée ou par une personne qui n'est pas autorisée à facturer la taxe sur la valeur ajoutée au titre de cette livraison est constituée de la différence entre le prix de vente et le prix d'achat " ; qu'aux termes de l'article 297 E du même code, dans sa rédaction applicable au litige : " Les assujettis qui appliquent les dispositions de l'article 297 A ne peuvent pas faire apparaître la taxe sur la valeur ajoutée sur leurs factures ou tous autres documents en tenant lieu " ;

Considérant qu'il résulte des dispositions combinées des articles 256 bis, I-2° bis et 297 A du code général des impôts que le régime de la taxation sur la marge n'est applicable à la revente en France de véhicules d'occasion acquis dans un autre pays de la communauté économique européenne que si le vendeur M. A n'avait pas la possibilité de récupérer la taxe sur la valeur ajoutée lors de l'acquisition du véhicule en Allemagne ; que dans le cas contraire, l'acquisition intracommunautaire est taxable en France (au titre d'une exportation venant d'Allemagne) et la revente dudit véhicule en France est taxable sur le prix total ;

Considérant que M. A en sa qualité d'assujetti revendeur peut appliquer le régime de taxation sur la marge prévu par l'article 297 A du code général des impôts, lorsqu'il revend un bien d'occasion acquis auprès d'un fournisseur, situé dans un autre Etat membre, si celui-ci, en sa qualité d'assujetti revendeur, lui a délivré une facture conforme aux dispositions précitées de l'article 297 E du code général des impôts, c'est-à-dire a également acquitté la taxe sur la marge, ce qui est le cas lorsque son propre fournisseur a aussi cette qualité ou n'est pas assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'il appartient à M. A, qui est le seul à les posséder, d'apporter tous éléments justifiant qu'il est éligible au régime de l'article 297 A du code général des impôts sous lequel il s'est placé ;

Considérant que la législation allemande n'imposant aux négociants aucune mention sur les factures de vente à l'exception de celles attestant d'une vente en exonération de taxe, il incombe à l'acheteur M. A de prendre toutes dispositions auprès de ses fournisseurs pour connaître le régime sous lequel ceux-ci entendent se placer ; qu'il peut l'établir a posteriori en se procurant par exemple des attestations démentant les mentions des factures initiales, établies pas ses fournisseurs, mais obligatoirement accompagnées de factures rectificatives ;

Considérant que M. A fait valoir que seule la mention " Steuerfreie Lieferung " portée sur les factures de ses fournisseurs prouverait une livraison intracommunautaire exonérée de taxe dans le pays de départ et justifierait par suite une taxation en France sur le prix total ; qu'il ressort toutefois de l'examen des factures produites que d'autres mentions portées sur ces documents montrent que le fournisseur a regardé la livraison comme une exportation pure et simple, telles " EURO netto wegen Export nach Frankreich " (Carcenter), ou les factures mentionnant IVA 0 ou MWSt Betrag 0%, ou Netto Exportpreis, ou Umsatzsteuer 0, ou encore MWSt frei ; qu'en tout état de cause, aucune d'entre elles ne signale une taxe sur la valeur ajoutée acquittée sur la marge ;

Considérant que M. A n'établit donc pas qu'il remplissait les conditions pour pouvoir bénéficier du régime spécifique de taxe sur la valeur ajoutée applicable aux biens d'occasion défini par les dispositions combinées des articles 256 bis, I-2° bis et 297 A du code général des impôts ;

Sur l'opposabilité du certificat fiscal :

Considérant qu'aux termes de l'article 242 terdecies de l'annexe II au code général des impôts : " I. Un certificat délivré par l'administration fiscale doit être obligatoirement présenté pour obtenir l'immatriculation ou la francisation d'un moyen de transport visé au 1 du III de l'article 298 sexies du code général des impôts et provenant d'un autre état membre de la communauté européenne... " ; qu'enfin, aux termes de l'article 242 quaterdecies de ladite annexe II : " I. Pour l'application de l'article 242 terdecies : 1° L'assujetti et la personne morale non assujettie, autres qu'une personne bénéficiant du régime dérogatoire prévu au 2° du I de l'article 256 bis du code général des impôts, demandent au centre des impôts, dans le ressort duquel ils ont le siège de leur activité, la délivrance d'un certificat indiquant, selon le cas, que la taxe doit être portée sur leur déclaration de chiffre d'affaires ou qu'au vu des renseignements communiqués, l'acquisition n'est pas taxable " ;

Considérant que le certificat modèle 1993 VT CDI visé par les dispositions sus-rappelées de l'article 242 quaterdecies de l'annexe II, est un document purement déclaratif, qui se compose de deux volets, le premier au recto, rempli par le demandeur qui y indique les références du véhicule, ses caractéristiques, dont le kilométrage, la date de première mise en circulation, la date de livraison et déclare soit que la taxe sur la valeur ajoutée est exigible, soit que la taxe n'est pas due sur cette opération en cochant l'une ou l'autre des cases prévues à cet effet, et le second au verso, qui comporte uniquement un cachet du service, la date et la signature de l'agent du centre des impôts ayant reçu le document ; qu'en se bornant à viser ce document établi par le demandeur, l'agent du centre des impôts n'a pas pris une position formelle sur sa situation de fait au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales, nonobstant la circonstance alléguée qu'au vu des pièces jointes, notamment des mentions figurant sur les factures d'achat des fournisseurs, il lui aurait été possible de déterminer le régime de taxe sur la valeur ajoutée applicable ; qu'en tout état de cause, les redevables sont expressément informés par une mention sur le certificat fiscal que l'administration conserve la possibilité de remettre en cause ultérieurement le régime appliqué ;

Considérant que l'instruction administrative référencée BOI 3 L-1-99 du 12 août 1999 ne rajoute rien à la loi lorsqu'elle précise que le service ne vise le certificat qu'après avoir effectué les " vérifications d'usage " concernant notamment la nature des moyens de transport et la qualité du vendeur ; que le défaut de réponse du service à sa demande de renseignements du 28 janvier 2005 ne constitue pas une prise de position implicite de l'administration ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Toulon a rejeté sa demande;

Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. A la somme qu'il réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

D É C I D E :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article : Le présent arrêt sera notifié à M. Christian A et au ministre du budget, des comptes publics, et de la réforme de l'Etat.

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N° 09MA03169 2

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