Vu la requête, enregistrée le 11 mars 2008, présentée pour la SAS SOFIPRAX VENANT AUX DROITS DE LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES (EDS), dont le siège est Lotissement Croix Sud à Narbonne (11100), par la SELARL Mair Bendayan ; la SAS SOFIPRAX POUR LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0406761 du 11 décembre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à la période de janvier 1999 à décembre 2000, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés relatives à l'exercice 2000 et des pénalités y afférentes ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées, des pénalités y afférentes et la réduction de l'intérêt de retard au taux de l'intérêt légal ;
3°) de décider qu'il sera sursis au paiement des impôts ;
4°) de mettre à la charge de l'Etat les dépens et une somme de 3 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat du 27 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 mars 2011,
- le rapport de Mme Haasser, rapporteur ;
- et les conclusions de M. Guidal, rapporteur public ;
Considérant que la société EURO DIESEL SERVICES (EDS), aux droits de laquelle se constitue la SAS SOFIPRAX, conteste le supplément d'impôt sur les sociétés et le rappel de TVA qui lui ont été notifiés selon la procédure contradictoire, respectivement, au titre de l'exercice 2000 et de la période du 1er janvier 1999 au 31 décembre 2000, à l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2000 ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par décision en date du 6 octobre 2008 postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux de l'Aude a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 5 425 euros, du complément d'impôt sur les sociétés réclamé au titre de l'exercice clos en 2000 ; que les conclusions de la requête de la SAS SOFIPRAX VENANT AUX DROITS DE LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES relatives à cette imposition sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur le bien-fondé des impositions restant en litige :
En ce qui concerne le compte commission à régulariser pour 25 408,07 euros :
Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable en matière d'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : ...2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l 'impôt, diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés..... ; qu'un contribuable n'est autorisé à déduire des résultats d'un exercice une créance de tiers que s'il apporte la preuve que cette dernière correspond alors pour lui à une dette certaine dans son principe et son montant ;
Considérant qu'au cours de l'exercice 2000 en litige, la société EDS, qui exerçait les activités de bar, restaurant et station service en contrat avec la société Shell, a porté au crédit d'un compte d'attente une commission versée par la compagnie Shell, d'un montant de 25 408,07 euros auquel s'ajoute la TVA pour un montant de 4 979,90 euros ; que le vérificateur, après avoir estimé qu'il s'agissait d'un produit immédiatement taxable, a réintégré la somme litigieuse dans les résultats imposables de l'exercice 2000 et a rappelé la TVA correspondante ; que la société requérante soutient que la somme litigieuse correspondait à une commission versée par la compagnie Shell qu'elle était susceptible de lui réclamer ; qu'elle conteste les impositions procédant de sa réintégration au motif qu'elle a réintégré la somme à ses produits à la fin de l'exercice 2001, et que le maintien du rappel induirait une double imposition ;
Considérant que si l'administration affirme que la somme en cause constitue un produit à faire figurer au compte d'exploitation de la société, et non un élément du passif du bilan, il lui revient d'établir que ladite somme a la nature d'un produit imposable et non d'une dette de la société EDS envers la Compagnie Shell, et de préciser l'exercice au titre de laquelle cette somme doit être imposée ; qu'elle n'apporte pas la preuve exigée en se bornant à soutenir que l'erreur de versement par la Compagnie Shell n'ayant pas été démontrée au 31 décembre 2000 par la requérante, la commission constitue un produit taxable, et que la requérante n'a pas apporté la preuve que la somme correspondrait à une dette certaine envers Shell ; qu'il résulte de l'examen de la notification de redressements que si le service a pris acte de ce que Shell n'avait pas demandé le remboursement de la somme en cause, il ne contestait pas que cette somme était susceptible d'être réclamée ; que, dès lors, l'administration n'était pas fondée à assujettir la commission litigieuse à l'impôt sur les sociétés ; qu'il y a lieu de décharger la société EDS du montant de l'impôt sur les sociétés correspondant ; que s'agissant de la TVA, la société EDS ne justifie pas la réduction demandée faute de présenter d'autre moyen que celui consistant à soutenir qu'elle aurait réglé la TVA correspondante en mars 2002 ;
En ce qui concerne les régularisations effectuées sur les écarts de stock :
Considérant que la société EDS vend du carburant pour le compte de la compagnie Shell en vertu d'un contrat de commission du 1er juillet 1994 ; que la comptabilité de la société EDS comporte un compte de tiers n° 467500 Cie Shell qui enregistre à son crédit la recette carburant encaissée par la société EDS pour le compte de Shell, et à son débit les fonds que la société EDS adresse à Shell ; que la requérante affirme que le carburant livré mais non vendu ni repris, ou évaporé, reste à la charge de la société EDS, les pertes ou gains de carburant n'ayant cependant jamais été enregistrés en comptabilité au titre des années 1995 à 1999 ; que ce n'est qu'au titre de l'exercice 2000 que les factures de régularisation de pertes ou gains de carburant et les écarts sur ventes observés par Shell ont été pris en compte par une écriture de pertes sur exercices antérieurs de 319 415.70 F, perte à laquelle s'est ajouté le solde des pertes sur les gains de l'exercice en cours, de 81 985 F, soit au total 401 400 F ou 61 193 euros ; que la requérante affirme que cette rectification est dûment justifiée par des documents officiels émanant de la société Shell et a été enregistrée, ce que le service ne conteste pas, en charges exceptionnelles ;
Considérant que le service a rejeté ces pertes au motif qu'elles sont latentes, que leur calcul est théorique et aléatoire, les volumes de carburant reçus et vendus sur la période 1995 à 1999 restant invérifiables faute d'avoir été comptabilisés au moment des faits, le stock ayant été reconstitué de manière théorique et valorisé à un prix unique ne tenant pas compte des diverses catégories de produits vendus ni des multiples variations de prix intervenues sur cette période ; qu'en outre, la société EDS ne pouvait régulariser en 2000 des opérations ayant pour origine des années antérieures prescrites qui n'avaient fait l'objet d'aucune écriture comptable par le comptable précédent ;
Considérant, qu'aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, (... ) ; que pour être déductibles, les charges doivent être effectives et justifiées et être comptabilisées au titre de l'exercice au cours duquel elles ont été engagées, de manière à présenter le caractère de dettes certaines dans leur principe et dans leur montant ; que ces dispositions interdisent la comptabilisation de pertes latentes, ou insuffisamment précises dans leurs modalités de calcul ;
Considérant, d'une part, qu'il appartient à la société EDS, dès lors qu'elle remet en cause ses propres écritures, tant ses déclarations de résultats que ses bilans, de justifier l'origine de l'écart constaté entre le montant du solde créditeur du compte compagnie Shell au 31 décembre 2000 et le solde dudit compte tel que régularisé par ses soins pour tenir compte des écarts non comptabilisés au cours des exercices antérieurs clos entre 1995 et 1999 ; que la société EDS se borne à produire des factures sur les écarts de ventes de 1995 et 1996 et des pièces comptables, à savoir le contrôle des stocks de carburant au 27 juin 1998 et au 6 août 1999 ; que ces documents ne suffisent pas à justifier l'origine des écarts constatés ; que c'est à bon droit que l'administration n'a pas tenu compte des régularisations ainsi opérées au titre de l'exercice 2000 et a réintégré dans les résultats de la société requérante, au titre du même exercice, les montants de 61 193,04 euros au titre des charges non déductibles, après compensation avec les produits non justifiés pour des montants de 3 671,12 euros (24 081 F) et 8 234,73 euros (ou 54 016 F, cette dernière somme ayant été déduite des redressements ainsi qu'il ressort de la page 7 de la notification de redressements) ;
Considérant qu'en revanche, les sommes de 12 040,58 euros (ou 78 981 F, soit 14 042 + 84 939, notification page 3) et 423,01 euros (2 774 F) sont déjà incluses dans le montant de 81 985 F qui représente le solde des gains et pertes ainsi que le précise la notification ; qu'il y a lieu de décharger, au titre de l'exercice 2000, l'impôt sur les sociétés dû par la société des sommes de 12 040 euros et 423 euros maintenues dans la notification page 7 ;
Considérant, enfin, qu'aux termes du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts issu de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004 : Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L.169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci... ;
Considérant que, dans l'hypothèse où les bénéfices imposables d'un exercice ont été déterminés en application des dispositions précitées de l'article 38 et où leur montant a servi de base à une imposition qui est devenue définitive en raison de l'expiration du délai de répétition ouvert à l'administration par l'article L.169 du livre des procédures fiscales, la valeur de l'actif net ressortant du bilan de clôture de cet exercice, telle qu'elle a été retenue pour l'assiette de l'impôt, doit elle-même être regardée comme définitive et, par suite, si ce bilan comporte des erreurs qui ont entraîné une surestimation ou une sous-estimation de l'actif net de l'entreprise, ces erreurs ne peuvent plus être réparées dans ce bilan, dès lors que, comme en l'espèce, ladite entreprise ne se prévaut d'aucune des exceptions prévues par les dispositions du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société EDS a régularisé le 31 décembre 2000 les écarts de ventes de carburant qui n'avaient pas été comptabilisés au titre des exercices de 1995 à 1998 en inscrivant sur le compte pertes sur exercices , les sommes litigieuses correspondant à la perte compensée de carburant ; que, dès lors ces exercices étaient prescrits et qu'elle ne se prévaut d'aucune des exceptions prévues par les dispositions susvisées du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, la société EDS ne pouvait procéder à cette régularisation ; que le rappel effectué de ce chef doit être maintenu tant au regard des dispositions de l'article 39 du code général des impôts que de celles de l'article 38 du même code ;
En ce qui concerne la déduction forfaitaire :
Considérant qu'il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions précitées de l'article 39-1 du code général des impôts, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ;
Considérant que, conformément à l'autorisation donnée par le conseil d'administration de la SA Sofiprax de mise à disposition de personnel et de toutes prestations administratives à leur coût de revient, la société Sofiprax a facturé à la société EDS une mise à disposition de personnel ; que l'administration a refusé la déduction en charges par la société EDS de cette dépense, évaluée à 117 576 F et à 23 339 F au titre de la TVA pour l'exercice 2000, au motif que cette évaluation, qui s'élève à 30 % des salaires mensuels bruts retenus pour des fractions de 100 %, 30 % et 40 %, était forfaitaire et que le taux de la déduction n'était justifié par aucun élément interne aux sociétés, alors même que la convention de mise à disposition, qui ne comporte aucune autre précision que facturation au coût de revient , et les factures correspondantes de Sofiprax auraient été produites ;
Considérant que l'administration n'a pas remis en cause le fait pour Sofiprax de facturer à EDS de tels frais mais subordonne leur déduction par EDS au régime commun visé à l'article 39-1 du code, à savoir la justification de chaque dépense par une pièce comptable et non simplement par un forfait, alors même que ce forfait recouvrirait une réalité de dépenses ; que, dès lors qu'elle ne produit aucun élément de nature à justifier la nature et le montant de ces charges, la société EDS n'est pas fondée à contester la réintégration dans ses résultats du montant de la déduction forfaitaire litigieuse ;
Sur le taux de l'intérêt de retard :
Considérant que l'intérêt de retard prévu par l'article 1727 du code général des impôts vise essentiellement à réparer les préjudices de toute nature subis par l'Etat, à raison du non-respect, par les contribuables, de leurs obligations de déclarer et payer l'impôt aux dates légales ; que si l'évolution des taux du marché a conduit à une hausse relative de cet intérêt depuis son institution, cette circonstance ne lui confère pas pour autant la nature d'une sanction, dès lors que son niveau n'est pas devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié ; que, par suite, doivent être écartées les conclusions de la société EDS tendant à ce que les intérêts appliqués aux impositions en litige soient réduits selon un taux ramené à celui de l'intérêt légal ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
Considérant que les dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à la SAS SOFIPRAX VENANT AUX DROITS DE LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES la somme qu'elle réclame au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : A concurrence de la somme de 5 425 euros en ce qui concerne le complément d'impôt sur les sociétés auquel la SAS SOFIPRAX VENANT AUX DROITS DE LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES a été assujettie au titre de l'année 2000, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de sa requête.
Article 2 : La SAS SOFIPRAX VENANT AUX DROITS DE LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES est déchargée des rappels d'impôt sur les sociétés correspondant aux réductions en base prononcées au titre de l'exercice 2000 pour les montants de 25 408,07 euros, 12 040 euros et 423 euros.
Article 3 : Le jugement du 11 décembre 2007 du Tribunal administratif de Montpellier est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS SOFIPRAX VENANT AUX DROITS DE LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS SOFIPRAX VENANT AUX DROITS DE LA SOCIETE EURO DIESEL SERVICES et au ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat.
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N° 08MA01259 2
