Vu la requête, enregistrée le 21 janvier 2008, présentée pour M. et Mme Nizar A, demeurant au ... par le cabinet Bruno Estrade ; M. et Mme A demandent à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0500163 du 25 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des contributions sociales qui leur sont réclamées pour les années 1999 à 2001 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat les intérêts moratoires et une somme de 5 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du vice-président du Conseil d'Etat du 27 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 octobre 2010,
- le rapport de Mme Haasser, rapporteur,
- et les conclusions de M. Guidal , rapporteur public ;
Considérant que M. A, associé à hauteur de 55 % de la société civile immobilière (SCI) Nost qui a fait l'objet d'un contrôle sur pièces, demande la réduction des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti avec son épouse au titre des années 1999 et 2000, à la suite de la réintégration, à leurs revenus fonciers, de la quote-part revenant à M. A des dépenses exposées par la SCI Nost, à raison de travaux réalisés au cours des deux années dont s'agit sur l'immeuble dont elle est propriétaire, situé 16 rue Saint Nicolas à Romans-sur-Isère dans la Drôme, et dont l'administration a refusé la déduction ; que les époux A demandent également la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales qui leur sont réclamées au titre des années 2000 et 2001 en raison de l'intégration au revenu des époux imposable en France des traitements et salaires perçus par Mme A en Allemagne durant la période de mai 2000 à octobre 2001 ;
Sur la régularité du jugement :
Considérant que M. A fait valoir, à juste titre, que le tribunal n'a pas examiné la teneur et la valeur probante des déclarations modèle H2 souscrites en 1993 par le précédent propriétaire de l'immeuble, que l'administration ne lui a communiquées que douze jours avant l'audience du 12 octobre 2007, malgré deux demandes de sa part ; qu'il y a lieu d'annuler le jugement critiqué et d'évoquer les demandes présentées par M. A devant le Tribunal administratif de Montpellier en ce qui concerne les revenus fonciers et de statuer par l'effet dévolutif de l'appel sur les autres demandes ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que M. A déclare accepter le caractère non déductible des travaux entrepris dans les combles de l'immeuble ; qu'il n'y a plus de litige sur ce point ;
Sur la procédure d'imposition :
Considérant que le requérant reproche au service d'avoir exercé son droit de communication sans nécessité, dès lors qu'il avait lui-même proposé de fournir les documents nécessaires ; que toutefois, l'administration peut exercer à tout moment ce droit prévu à l'article L.83 du livre des procédures fiscales, quels que soit les renseignements qui sont déjà en sa possession ; qu'en l'espèce, les réponses aux observations du contribuable expliquent cette position sans pour autant accuser le requérant d'avoir dissimulé ou refusé de fournir des éléments de réponse nécessaires à la solution du litige ;
Sur le bien-fondé de l'imposition visant les revenus fonciers et le refus de déduction des travaux affectant les premier et deuxième étages de l'immeuble :
Considérant qu'aux termes de l'article 31 du code général des impôts : - I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : 1° Pour les propriétés urbaines : a) Les dépenses de réparation et d'entretien (...) b) Les dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation, à l'exclusion des frais correspondant à des travaux de construction, de reconstruction ou d'agrandissement (...) ; que doivent être regardés comme des travaux de construction ou de reconstruction, au sens des dispositions précitées, les travaux comportant la création de nouveaux locaux d'habitation, notamment dans les locaux auparavant affectés à un autre usage, ainsi que les travaux ayant pour effet d'apporter une modification importante au gros oeuvre de locaux d'habitation existants ou les travaux d'aménagement interne qui, par leur importance, équivalent à une reconstruction ; que doivent être regardés également comme des travaux d'agrandissement, au sens des mêmes dispositions, les travaux ayant pour effet d'accroître le volume ou la surface habitable de locaux existants ;
Considérant qu'en première instance, M. A soutient que l'administration a conclu, à tort, à partir des documents qu'elle avait obtenus auprès de l'Agence nationale de l'habitat (ANAH) suite à exercice de son droit de communication, des factures des travaux, des déclarations modèle H2 souscrites par lui en 1999 et de celles souscrites par le précédent propriétaire en 1993, qui lui sont restées inconnues, à un accroissement de la surface habitable des locaux ; qu'en effet, les superficies affectées à l'habitation n'ont pas varié, l'augmentation du nombre de logements n'est pas un critère pertinent et le service n'a pas démontré que la pièce de 54 m² au deuxième étage aurait été inhabitable avant les travaux ;
Considérant qu'en appel, M. A persiste à soutenir qu'il était fondé à déduire le montant des travaux en cause, qui ont consisté en la transformation de deux appartements situés au premier étage, d'un appartement situé au deuxième étage, et en l'aménagement d'une pièce située au deuxième étage de l'immeuble en cause ; qu'il a ventilé le coût total des travaux entre les quatre lots formant les premier et deuxième étages de cet immeuble, de façon à permettre au service de distinguer précisément la nature des différents travaux exécutés pour chaque appartement, qui selon lui constituent des travaux d'amélioration ; qu'il soutient qu'aucune surface habitable nouvelle n'a été créée suite aux travaux, chacun des premier et deuxième étages ayant auparavant une surface habitable de 110 m² et ayant été transformé en deux appartements de 58 et 52 m² ; que les deux déclarations modèle H2 établies par le précédent propriétaire en 1993, et que le service a utilisées, sont erronées lorsqu'elles font état d'un seul appartement de 80 m² au premier étage et d'un seul appartement de 60 m² au deuxième étage, alors, par ailleurs, que le cadre 5 desdites déclarations visant la consistance des dépendances n'est pas rempli ; qu'il soutient également que l'administration entretient la confusion entre surface habitable et capacité habitable, c'est-à-dire entre volume habitable et nombre de logements, et que le critère du seul réaménagement intérieur en l'absence de travaux sur le gros oeuvre a été abandonné ; que le devis Batiland produit justifie que les seuls travaux de démolition entrepris n'ont concerné qu'un mur du deuxième étage et ne se sont élevés qu'à 6 030 F, alors que le montant total de la facture est de 100 000 F ; que les déclarations H2 sont établies par les contribuables sans être contrôlées, alors que les plans des locaux avant et après travaux, qu'il a soumis à l'Agence nationale de l'habitat (ANAH), sont validés après visite d'un agent sur place ; qu'il est donc fondé à s'en prévaloir ; que lesdits plans montrent que les étages sont exactement superposés et que chacun des deux étages a la même surface, qui est de 110 m² sans la cage d'escalier, de sorte que la surface habitable du premier étage ne pouvait être de 80 m², ni celle du deuxième, de 60 m² ; que la disposition des cloisons et de la cage d'escalier rend impossible l'affectation de telles surfaces à l'habitation ; que même si la pièce de 54 m² du deuxième étage est regardée comme non affectée auparavant à l'habitation, les autres surfaces l'étaient et les travaux y afférents sont, en conséquence, déductibles ;
Considérant que le jugement affirme que M. A ne fournit aucun élément permettant de distinguer, avec précision, le montant des travaux de réparation, entretien ou amélioration, au sens des dispositions de l'article 31, réalisés au premier étage et qu'ils ne peuvent, dès lors, eux-mêmes ouvrir droit à déduction ; que contrairement à ce que soutient M. A, ces termes n'équivalent pas à dire que le jugement n'a rejeté les travaux du premier étage qu'au seul motif qu'il n'était pas possible de ventiler leur coût en fonction des surfaces, mais que faute de précisions sur la nature des travaux, donc faute de ventilation en fonction de leur consistance, certains relevant éventuellement de travaux d'amélioration déductibles et d'autres de travaux de reconstruction non déductibles, aucune déduction n'était possible ;
Considérant que les travaux effectués n'ont pas entraîné de travaux de gros oeuvre et n'ont pas affecté la superficie habitable du premier étage qui était à l'origine, selon les plans soumis à l'Agence nationale de l'habitat, non contestés par le service, et dont la valeur probante supérieure à celle des énonciations incomplètes et non contrôlées des déclarations H2 sera privilégiée, de 110 m², et est restée de 110 m², simplement répartie, après fermeture du passage entre les deux parties de l'étage, en deux appartements de 58 et 52 m² ; que les seuls travaux de réaménagement intérieur, même importants, restent assimilables à des travaux d'amélioration déductibles des revenus fonciers ; qu'il y a lieu de regarder comme déductibles les dépenses payées pour la rénovation du premier étage et de l'appartement existant au deuxième étage, soit les dépenses concernant les appartements 1, 2 et 3, dont le montant s'élève à 62 960 F pour 1998 et à 273 926 F pour 1999, et, par conséquent, par l'effet des reports de déficits, la décharge de l'impôt sur le revenu correspondant et des contributions sociales pour les années 1999 et 2000, sans qu'il soit utile de se prononcer sur le caractère probant des résultats déclarés pour l'année 2001 ;
Considérant qu'en revanche, les travaux réalisés au deuxième étage ont concerné, outre la rénovation de l'appartement de 60 m² existant, l'aménagement d'une pièce adjacente d'une surface de 54 m², non reliée à l'appartement n° 3, le mur porteur médian n'étant percé d'aucune ouverture hormis celle donnant sur le palier, dont M. A n'établit pas qu'elle ait été habitable ou antérieurement affectée à l'habitation ; que les dépenses relatives à l'aménagement de ladite pièce ont consisté en la création de deux ouvertures Velux dans la toiture, la pose de cloisons permettant la réalisation d'un salon et de deux chambres ainsi que l'installation d'une cuisine, d'une salle de bain et d'un sanitaire ; qu'ainsi, ces travaux ont eu pour effet de créer des surfaces à usage d'habitation dans des locaux antérieurement affectés à un autre usage ; qu'ils doivent, dès lors, être regardés comme des travaux de construction, non déductibles des revenus fonciers ;
Sur la demande de compensation :
Considérant que M. A soutient qu'en compensation de la réintégration des travaux de la partie combles , qu'il accepte, il y a lieu de lui accorder la déduction, au prorata de 12.92 %, de la subvention de 135 312 F perçue de l'Agence nationale de l'habitat et intégrée à son revenu foncier au titre de l'année 1999 dans la notification de redressements du 27 novembre 2002 adressée à la SCI Nost ; que, toutefois, par sa réponse aux observations du contribuable du 13 juin 2003, le service a abandonné le rappel portant sur ladite subvention, dont les sommes mises en recouvrement n'ont pas tenu compte ; qu'il y a lieu de rejeter le moyen ;
Sur le bien-fondé des impositions mises à la charge de M. et Mme A au titre des années 2000 et 2001 :
Considérant qu'aux termes de l'article 6 du code général des impôts : (...) 4. Les époux font l'objet d'impositions distinctes : a) Lorsqu'ils sont séparés de biens et ne vivent pas sous le même toit ; (...) ; qu'il résulte de ces dispositions que, dans le cas d'époux séparés de biens, le simple fait que les intéressés résident sous des toits séparés entraîne leur imposition distincte, dès lors que cette résidence n'a pas un caractère temporaire ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que Mme A, de nationalité allemande, épouse séparée de biens de M. A depuis 1997, titulaire d'un contrat de travail de la société Linkenheil sise en Allemagne jusqu'à fin mars 1999 et d'un bail d'habitation à Karlsruhe, s'est installée en France en avril 1999 chez son époux à Perpignan ; qu'après avoir été salariée de son époux au bar Le Phénicien à Argelès sur Mer durant deux mois au cours de l'été 1999 et avoir suivi un stage de formation reclassement financé par l'Assedic à compter d'octobre 1999, elle a saisi une opportunité d'emploi correspondant à ses compétences en Allemagne et a signé, le 3 mars 2000 avec effet au premier mai suivant, un contrat de travail à durée indéterminée avec la société allemande Ortho Clinical Diagnostics sise à Neckargemund pour un salaire annuel de 83 000 DM, en qualité d'assistance au service export ; qu'il ressort des pièces produites en appel qu'après avoir résidé chez une tierce personne, elle a conclu un nouveau bail d'habitation à Heidelberg avec les époux Zarcos-Schwaier pour un loyer de 800 DM à compter du 1er juillet 2000 et a signalé sa résidence à la mairie ; que durant ladite période, elle s'est acquittée de ses impôts en Allemagne, y a payé son loyer, ses charges et ses consommations de téléphone jusqu'à fin novembre 2001, attestant ainsi de sa présence permanente en Allemagne ; qu'elle a cependant été licenciée de la société Ortho Clinical Diagnostics au 31 octobre 2001 pour des raisons de restructuration interne, et est revenue vivre au domicile de son époux à Perpignan, le couple ayant procédé à partir de novembre 2001 à des déclaration de revenus communes ;
Considérant que les époux A ont souscrit en France des déclarations communes pour les périodes où ils résidaient ensemble à Perpignan, pour l'année 2000 du 1er janvier au 30 avril 2000 puis pour l'année 2001 de novembre à décembre 2001 ; que l'interruption de cette vie commune durant les dix-huit mois de séjour de Mme A en Allemagne pour des raisons professionnelles ne peut être regardée comme temporaire comme le soutient l'administration, laquelle ne peut tirer argument de circonstances postérieures à la période en litige, pour déduire notamment du fait que Mme A, licenciée par l'entreprise allemande, soit revenue auprès de son époux et qu'ils aient ensuite eu un enfant en 2002 ; que la nature du contrat de Mme A en Allemagne, les motifs de sa rupture et le bail conclu montrent qu'elle avait l'intention de se fixer en Allemagne pour des raisons professionnelles ;
Considérant qu'il résulte des informations que les époux A ont données à l'administration que leur séparation n'avait pas un caractère temporaire ; qu'ainsi, quels que soient les motifs les ayant conduits à ne plus habiter sous le même toit, ils résidaient séparément de manière durable durant les années en litige ; que les requérants sont fondés à demander l'application de la doctrine exprimée aux paragraphes 38 et 39 de la DB référencée 5A-123 du 15 mars 1993, qui prévoit que dès lors que les deux conditions de séparation de biens et de vie séparée sont remplies, l'imposition distincte doit s'appliquer sans qu'il y ait lieu de rechercher si la rupture de vie commune provient de dissentiments entre les intéressés ou d'une cause indépendante de leur volonté ; que l'administration ne peut subordonner l'application des dispositions de l'article 6-4 du code à une absence de communauté de vie et d'intérêts ; que, dans ces conditions, ils devaient faire l'objet d'une imposition distincte au titre des années 2000 et 2001 ainsi qu'ils en avaient fait eux-mêmes les déclarations de revenus ; que M. A est fondé à demander la réduction de ses bases d'imposition afférentes auxdites années dans la mesure où celles-ci ont compris, à tort, les revenus perçus par Mme A au cours de celles-ci ;
Sur les conclusions tendant au versement par l'Etat d'intérêts moratoires :
Considérant que les intérêts dus au contribuable en vertu de l'article L.208 du livre des procédures fiscales, en cas de remboursements effectués en raison de dégrèvement d'impôt prononcés par un tribunal sont en application de l'article R.208-1 du même livre, payés d'office en même temps que les sommes remboursées au contribuable par le comptable chargé du recouvrement des impôts ; qu'il n'existe aucun litige né et actuel entre le comptable et la société requérante concernant lesdits intérêts ; que, dès lors, les conclusions susanalysées ne peuvent qu'être rejetées ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A sont partiellement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande visant les revenus fonciers ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, en application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros au titre des frais exposés par les époux A et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Montpellier du 25 octobre 2007 est annulé.
Article 2 : La base de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales assignés à M. et Mme A est réduite d'une somme correspondant à 55 % du montant de 62 960 F au titre de l'année 1998 et à 55 % du montant de 273 926 F au titre de l'année 1999.
Article 3 : Il y a lieu d'accorder aux époux A la réduction des droits et pénalités, après prise en compte des reports de déficits correspondant aux réductions des bases d'imposition visées à l'article 2.
Article 4 : Pour le calcul des bases de l'impôt sur le revenu de M. et Mme A afférentes à l'année 2000 pour la période comprise entre le 1er mai et le 31 décembre 2000 et à l'année 2001 pour la période comprise entre le 1er janvier et le 31 octobre 2001, il y a lieu de renvoyer M. et Mme A devant le service aux fins que ce dernier procède aux calculs des droits et pénalités à dégrever par application des articles 2, 3 et 4 ci-dessus.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme A est rejeté.
Article 6 : L'Etat versera à M. et Mme A une somme de 1 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.
Article 7 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme Nizar A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.
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N° 08MA00298 2
