Vu la requête, enregistrée le 15 septembre 2006, présentée pour M. Louis X, domicilié ... ;
M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0302150, en date du 11 juillet 2006 du Tribunal administratif de Nice rejetant sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1998 et des pénalités y afférentes ;
2°) de le décharger des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1996 et 1998 et des pénalités y afférentes ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative et l'arrêté d'expérimentation du Vice-président du Conseil d'Etat en date du 27 janvier 2009 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 7 avril 2009,
- le rapport de Mme Fernandez, rapporteur ;
- les conclusions de M. Emmanuelli, rapporteur public ;
Sur la régularité du jugement :
Sans qu'il soit besoin d'examiner l'autre moyen tiré de la régularité du jugement :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que si, par un mémoire enregistré au greffe du tribunal le 4 novembre 2003, le service avait déjà répondu à un certain nombre de moyens invoqués par M. X dans son mémoire introductif d'instance, ce dernier avait complété ces moyens par un mémoire en réplique enregistré le 14 janvier 2004 ; que, par un mémoire enregistré au greffe du Tribunal administratif de Nice le mercredi 21 juin, l'administration fiscale a répondu plus complètement aux moyens du demandeur sur lesquels elle s'était déjà prononcée en invoquant certains points nouveaux, notamment s'agissant du moyen tiré du défaut d'avis de vérification pour 1996 et 1999 et surtout a abordé, pour la première fois, le moyen tiré du bien fondé des impositions relatif à la prise en compte des charges ; que, par suite, eu égard à la date de clôture de l'instruction pour une audience se tenant le mardi 27 juin 2000 et au très bref délai imparti au demandeur pour répondre au mémoire du service enregistré le 21 juin 2000 qu'il n'a pu réceptionner que postérieurement ainsi qu'il l'avait noté dans une note en délibéré, M. X est fondé à soutenir que les premiers juges ont méconnu le principe du contradictoire ; qu'ainsi, le jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 11 juillet 2006 est intervenu sur une procédure irrégulière et doit être annulé ;
Considérant qu'il y a lieu d'évoquer et de statuer immédiatement sur la demande présentée par M. X devant le Tribunal administratif de Nice ;
Considérant d'une part, qu'à la suite de l'exercice d'un droit de communication le 11 octobre 2000 auprès du parquet de Grasse en application des dispositions des articles L.82C et L.101 du livre des procédures fiscales, l'administration a consulté la plainte de M. Salomon Abecassis, déposée en mars 1996, ainsi que le procès-verbal d'audition de M. X par le juge d'instruction chargé de cette affaire, établi en avril 2000 ; qu'il ressort de ce procès-verbal que M. X, marchand forain, a effectué en 1996 des ventes d'objets à M. Abecassis, qui lui a versé la somme de 3 millions de francs ; que, le vérificateur a notifié, le 5 décembre 2000, un rappel d'impôt sur le revenu, sur le fondement des articles L.68, L.73-2 et L.170 du livre des procédures fiscales, après évaluation d'office dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, pour une base de 3 millions de francs au titre de l'année 1996 ; que, d'autre part, l'administration a engagé un examen contradictoire de situation fiscale personnelle de M. X pour les années 1997 et 1998, par un avis envoyé le 17 janvier 2000 et reçu par l'intéressé à la maison d'arrêt de Grasse le 20 janvier 2000 où ce dernier était incarcéré ; que, dans ce cadre, le service a exercé son droit de communication auprès du parquet de Grasse dans l'affaire relative à la plainte pour escroquerie en bande organisée, déposée par M. Dominique Léone en juin 1999 du fait de la vente pour un prix excessif d'une collection de pièces en pierres précieuses ; qu'à la suite de ce contrôle, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, selon la procédure visée aux articles L.68, L.73-1 et L.47C du livre des procédures fiscales ont été notifiées le 21 novembre 2001 à M. X, pour un bénéfice de 3 216 049 F au titre d'une activité occulte de vente d'objets d'art ;
Sur la prescription et le caractère prématuré de l'imposition contestée au titre de l'année 1996 :
Considérant qu'aux termes de l'article L.169 du livre des procédures fiscales : Pour l'impôt sur le revenu (...) le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. ... ; qu'aux termes de l'article L.170 du même livre : Même si les délais de reprise prévus à l'article L.169 sont écoulés, les omissions ou insuffisances d'imposition révélées par une instance devant les tribunaux (...) peuvent être réparées par l'administration des impôts jusqu'à la fin de l'année suivant celle de la décision qui a clos l'instance et, au plus tard, jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. ; que ces dispositions autorisent l'administration à réparer, au-delà du délai général de répétition fixé à l'article L.169 du même livre, les omissions ou insuffisances d'imposition en matière d'impôt sur les sociétés révélées par une instance devant les tribunaux ; qu'il n'en résulte pas que cette possibilité de reprise doive nécessairement s'opérer entre la date de la décision qui a clos l'instance et la fin de l'année suivante, l'instance devant être regardée comme ouverte dès la saisine du juge d'instruction ou le déclenchement de poursuites ;
Considérant que si les redressements concernant l'année 1996 ont été notifiés à M. X le 5 décembre 2000 postérieurement à la date d'expiration du délai de reprise prévu par l'article L.169 du livre des procédures fiscales, il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été indiqué ci-dessus, que dans le cadre d'une instruction pénale diligentée sur plainte de M. Abecassis, l'administration a pu constater que M. X avait omis de déclarer des revenus au titre d'une activité occulte de vente d'objets précieux durant l'année 1996 ; que les services fiscaux ont pu considérer à bon droit que ces omissions de M. X en matière d'impôt sur le revenu, avaient été révélées par l'instance conduite par l'autorité judiciaire et tirer les conséquences fiscales de ces omissions, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L.170 du livre des procédures fiscales, en notifiant des redressements le 5 décembre 2000 à M. X, alors même qu'un jugement du tribunal correctionnel clôturant l'instance pénale n'était pas encore intervenu ;
Sur la procédure d'imposition :
En ce qui concerne la violation du secret de l'instruction :
Considérant que l'article 11 du code de procédure pénale concernant le secret de l'instruction ne fait pas obstacle à l'exercice du droit de communication prévu à l'article L.82C du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne l'obligation d'engager une vérification de comptabilité :
Considérant, en premier lieu, que le moyen de M. X tiré de ce que le service aurait dû engager à son encontre une vérification de comptabilité avant de prononcer les redressements dont il a fait l'objet en 1999, ne peut, en tout état de cause, qu'être rejeté dès lors que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre de l'année 1999, ne sont pas en litige devant la Cour ;
Considérant, en deuxième lieu, que les redressements contestés au titre de l'année 1996, ayant été notifiés, ainsi qu'il a été indiqué ci-dessus, sur le fondement de l'article L.170 du livre des procédures fiscales, le moyen tiré de l'obligation pour le service de mettre en oeuvre une vérification de comptabilité à l'encontre du requérant, en lui adressant, au préalable, un avis de vérification, ne peut être utilement invoqué ;
Considérant enfin qu'aux termes de l'article L.47 C du livre des procédures fiscales : Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité. ; qu'il résulte de l'instruction qu'au cours de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle dont le requérant a été avisé le 20 janvier 2000, le vérificateur a exercé, en mai et octobre 2000, puis en mars et juillet son droit de communication auprès du Tribunal de grande instance de Grasse ; que l'examen des procès-verbaux d'audition dans l'affaire relative à la plainte de M. Léone pour escroquerie en bande organisée, instruite par l'autorité judiciaire, consultés par l'agent vérificateur dans le cadre de l'exercice du droit à communication le 23 mars 2001 dans le délai de contrôle prorogé légalement sur le fondement des dispositions du dernier alinéa de l'article L.12 du livre des procédures fiscales, a permis de découvrir que M. X avait tiré des revenus d'une activité occulte de vente d'objets d'art durant la période du 1er janvier au 31 décembre 1998 ; que par suite, l'administration a pu régulièrement imposer de tels revenus au titre de l'année 1998, en application des dispositions précitées de l'article L.47 C du livre des procédures fiscales, sans engager une vérification de comptabilité à l'encontre de M. X ;
En ce qui concerne la non-saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires :
Considérant que, d'une part, les redressements au titre de l'année 1996 ont été notifiés, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, selon la procédure d'évaluation d'office, sur le fondement des dispositions combinées de l'article l. 73 2° et de l'article L.68 du livre des procédures fiscales pour défaut de déclaration annuelle ; que d'autre part, les redressements au titre de l'année 1998 ont été notifiés, s'agissant des bénéfices industriels et commerciaux, selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L.73 1° du livre des procédures fiscales pour défaut de déclaration annuelle malgré une mise en demeure et, s'agissant du revenu global, selon la procédure de taxation d'office prévue à l'article L.66 du même livre pour défaut de déclaration de revenus malgré mise en demeure ; que, par suite, M. X, qui ne conteste pas la régularité de ces procédures de taxation ou d'évaluation d'office, ne peut utilement invoquer la circonstance que le service lui a refusé la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; qu'en rayant dans la notification de redressement les mentions relatives à la possibilité de sa saisine, l'administration fiscale n'a ainsi méconnu aucune garantie procédurale et n'a fermé au requérant aucune voie de recours ;
En ce qui concerne le débat oral et contradictoire :
S'agissant de l'année 1996 :
Considérant, d'une part, qu'au titre de l'année 1996, M. X ne peut utilement invoquer la méconnaissance du débat oral et contradictoire par l'administration fiscale dès lors que les redressements y afférents ont été établis à la suite d'un contrôle sur pièces ;
S'agissant de l'année 1998 :
Considérant, d'autre part, que si un contribuable taxé d'office ne peut se prévaloir d'une éventuelle irrégularité de la procédure d'examen de sa situation fiscale personnelle lorsque la situation de taxation d'office n'a pas été révélée à l'administration par l'examen contradictoire, il en va différemment si c'est cette procédure qui a révélé à l'administration sa situation de taxation d'office ; qu'en l'espèce, les redressements notifiés à M. X au titre de l'année 1998 ont été révélés par l'examen contradictoire de situation fiscale personnelle dont il a fait l'objet ; que, toutefois, M. X ne conteste pas qu'avant le dernier et seul entretien prévu initialement pour le 16 octobre 2001 et ayant eu lieu le 26 octobre 2001, à la demande du conseil de M. X, le vérificateur lui a proposé, sans succès, deux entretiens, le 26 mai 2000 et le 8 novembre 2000 ; que si le requérant soutient qu'il a été privé de débat oral et contradictoire en début de contrôle du fait de son incarcération, il ne conteste pas que durant celle-ci, il a reçu l'avis de vérification portant sur les années 1997 et 1998, auquel était jointe la charte rappelant qu'il pouvait de se faire assister d'un conseil et désigner, en son absence, une personne chargée de le représenter ; que, dans ces conditions, alors qu'il a été ainsi régulièrement avisé de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, et, faute d'avoir désigné un représentant pour suivre les opérations de contrôle pendant son incarcération, il n'est pas fondé à soutenir que le service vérificateur aurait méconnu son droit à un débat oral et contradictoire ;
En ce qui concerne le visa de l'inspecteur principal :
Considérant que M. X invoque la circonstance que les différentes notifications de redressements qui lui ont été adressées ne portent pas le visa d'un inspecteur principal ; que l'intéressé, lequel au demeurant ne précise pas le motif pour lequel ce visa aurait été nécessaire au regard tant des droits que des pénalités, ne peut, en tout état de cause, utilement invoquer l'ancien article L.80 E du livre des procédures fiscales, non applicable au présent litige ; que les dispositions de cet article, dans sa rédaction en vigueur à la date de la notification, ne peuvent davantage être utilement invoquées, dès lors qu'elles ne prescrivent l'apposition du visa d'un agent ayant au moins le grade d'inspecteur divisionnaire que dans l'hypothèse d'infliction de pénalités pour mauvaise foi ou pour manoeuvres frauduleuses et qu'il résulte de l'instruction que les pénalités qui ont été infligées à M. X sont fondées sur l'ancien article 1728 du code général des impôts relatif à l'hypothèse du défaut de déclaration, pour laquelle aucun texte ou aucun principe général du droit n'impose un tel visa du supérieur hiérarchique ;
Sur le bien-fondé des impositions des années 1996 et 1998 :
Considérant qu'aux termes de l'article L.193 du livre des procédures fiscales : Dans les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. ;
En ce qui concerne l'année 1996 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a reconnu lors de l'audition de première comparution du 11 avril 2000 devant le juge d'instruction, avoir reçu de M. Abecassis une somme de 3 millions de francs en février et mars 1996, pour la vente de divers objets prétendument précieux ; que, si, pour contester les cotisations à l'impôt sur le revenu y afférentes, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, M. X soutient que la valeur d'achat des rubis vendus doit être estimée à la somme de 320 142,93 euros (2 100 000 F) qui aurait dû être déduite au moins en partie avec les frais généraux pour le calcul de ses revenus imposables, il ne produit, à l'appui de cette allégation, aucun élément justificatif ; que, si, M. X soutient également que la seule affaire qu'il a traitée avec M. Abecassis n'aurait porté que sur une vente d'objet pour un montant de 60 979,61 euros (400 000 F) et que par la suite, même cette vente aurait été annulée et qu'il aurait remboursé la somme y afférente à l'acheteur, il résulte toutefois de l'instruction que le document intitulé attestation de transaction de vente qu'il produit, et qui, au demeurant, n'est accompagnée d'aucune pièce d'identité de l'acheteur de nature à authentifier la signature de celui-ci, n'est accompagné d'aucune pièce probante, alors qu'il n'est pas de nature, à lui seul, à établir la pertinence des allégations susmentionnées du requérant ;
En ce qui concerne l'année 1998 :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. Leone a porté plainte pour escroquerie en bande organisée contre, notamment, M. X et trois autres personnes, pour s'être vu proposer, à un prix démesuré, une collection d'objets précieux qu'il a payée, lors de trois livraisons courant 1998, pour un montant total de 2 622 123 euros (17 200 000 F) ; que M. X a été identifié par M. LEONE au cours de l'instruction de cette plainte ; que sur le fondement des procès-verbaux d'audition consultés par l'agent vérificateur dans le cadre de l'exercice du droit de communication auprès des autorités pénales, M. X a alors été regardé comme ayant ainsi exercé une activité à but lucratif de vente d'objets d'art, de façon habituelle pour son propre compte dont les bénéfices sont imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; que le service a tenu compte de l'existence de la pluralité des vendeurs et, par suite, n'a imputé à M. X qu'un quart seulement du montant total des ventes ainsi réalisées ; que, de cette somme et ce, à défaut de toute comptabilité et d'éléments précis relatifs à cette activité occulte, l'agent vérificateur a déduit forfaitairement des charges estimées à 10 % du chiffre d'affaires pour couvrir les achats de biens et d'objets des ventes réalisées et la rémunération d'intervenants qui auraient apporté leur concours à M. X, pour finalement n'imposer ce dernier au titre de l'année 1998 que sur un bénéfice de 490 283 euros (3 216 049 F) ; que l'administration a toutefois refusé de tenir compte de l'existence d'un protocole d'accord signé le 6 octobre 1999 à Bruxelles entre les vendeurs et M. Leone, dont l'objet a été de réduire le prix des objets d'art cédés d'une somme de 838 469,59 euros (5 500 000 F) ; que, pour contester les impositions supplémentaires mises à sa charge, M. X soutient seulement que cette somme a été rattachée, à tort, par le service à ses résultats de 1999 alors qu'elle aurait dû être déduite de ses résultats de 1998 ; qu'en se bornant toutefois, à soutenir tout ignorer de l'existence du protocole d'accord susmentionné, sans produire aucun document à l'appui de ses écritures, M. X ne peut être regardé comme apportant la preuve de l'exagération des bases d'imposition qui lui ont été notifiées ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X n'est pas fondé à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti en droits et pénalités au titre des années 1996 et 1998 ;
DECIDE :
Article 1er : Le jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 11 juillet 2006 est annulé.
Article 2 : La demande présentée par M. X devant le Tribunal administratif de Nice est rejetée.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. Louis X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.
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N° 06MA02778 2
