Vu la requête, enregistrée le 22 février 1999 au greffe de la Cour, présentée par M. Michel X, domicilié ... ;
M. X demande à la Cour :
1°) d'annuler le jugement n° 9000584-9000585 du Tribunal administratif de Lyon du 8 décembre 1998, rejetant d'une part, sa demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti au titre des années 1983, 1984 et 1985, d'autre part sa demande en décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes dont il a été déclaré redevable au titre de la période du 1er janvier 1984 au 31 mai 1985 ;
2°) à titre principal de prononcer les décharges demandées ; à titre subsidiaire d'ordonner une expertise en vue de déterminer le montant de ses recettes et de son bénéfice ;
3°) de condamner l'Etat à lui payer une somme de 10 000 francs (1524, 49 €) au titre des frais exposés à l'occasion du présent litige et non compris dans les dépens ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 13 janvier 2005 :
- le rapport de M. Raisson, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. d'Hervé, commissaire du gouvernement ;
Sur l'impôt sur le revenu :
En ce qui concerne la régularité du jugement attaqué :
Considérant qu'aux termes de l'article R. * 197-3 du livre des procédures fiscales : Toute réclamation doit, à peine d'irrecevabilité, : ...d) Etre accompagnée soit de l'avis d'imposition, d'une copie de cet avis ou d'un extrait du rôle, soit de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet avis, soit, dans le cas où l'impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, d'une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement. La réclamation peut être régularisée à tout moment par la production de l'une des pièces énumérée au d... et qu'aux termes de l'article R 200-2 de ce même livre :
Les vices de forme prévus aux a, b et d de l'article R* 197-3 peuvent, lorsqu'ils ont motivé le rejet d'une réclamation par l'administration, être utilement couverts dans la demande adressée au tribunal administratif ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a élevé successivement, le 19 novembre 1987 et le 9 mai 1989, deux réclamations contentieuses relatives aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à son nom au titre des années 1983, 1984 et 1985 en litige, la réclamation du 19 novembre 1987 ayant été en outre complétée par une lettre du 7 décembre 1987 ; qu'il avait joint à la première de ces réclamations les copies des avis d'imposition se rapportant aux impôts en cause ; que, dès lors, les premiers juges ne pouvaient, pour rejeter comme irrecevables les conclusions de l'intéressé en matière d'impôt sur le revenu, se fonder sur le fait qu'il n'avait pas produit ces documents devant le tribunal ; que c'est donc à tort qu'ils ont écarté ces conclusions comme irrecevables ; que M. X est donc fondé à demander l'annulation du jugement attaqué en tant qu'il a statué sur ce point ;
Considérant qu'il y a lieu pour la Cour d'évoquer et de statuer immédiatement sur les conclusions de M. X tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu restant à sa charge au titre des années 1983, 1984 et 1985 ;
En ce qui concerne la procédure d'imposition :
S'agissant des irrégularités entachant les opérations de contrôle :
Considérant que le requérant, qui exerce la profession d'architecte, activité libérale, a fait l'objet d'une part d'un contrôle sur pièces concernant l'année 1983 qui a débouché sur un rehaussement de ses bénéfices non commerciaux notifié le 20 février 1986 selon la procédure contradictoire, d'autre part d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 1983 au 30 septembre 1986, laquelle a donc recoupé en partie la période précédemment rectifiée ; que faute d'une comptabilité régulière et probante, cette vérification de comptabilité s'est achevée par la notification selon la procédure de rectification d'office des bénéfices non commerciaux des années 1983 et 1984, et, faute de déclaration par l'intéressé des bénéfices professionnels correspondants, d'une évaluation d'office de ses bénéfices non commerciaux de l'année 1985 ; que l'administration affirme sans être contredite que l'intéressé a, au titre de 1983 et 1984, souscrit plus de trente jours après réception d'une mise en demeure du service des impôts, soit tardivement, les déclarations de bénéfices non commerciaux selon le régime réel et les déclarations de revenu global auxquelles il était légalement tenu, et qu'il n'a pas souscrit de telles déclarations pour 1985 ; qu'il se trouvait donc, en vertu des dispositions du 2° de l'article L. 73 du livre des procédures fiscales et du 2° de l'article L. 66 de ce même livre, et pour l'ensemble des années en litige, en situation d'évaluation d'office de ses bénéfices professionnels et de taxation d'office de son revenu global ; qu'il ne résulte pas de l'instruction, eu égard aux dates auxquelles lui ont été adressées les mises en demeure d'avoir à déposer des déclarations de revenus et de bénéfices, que les situations d'imposition d'office aient été révélées à l'administration par la vérification de comptabilité ou par la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble entreprises en novembre 1986 ; que les vices susceptibles d'entacher ces contrôles ne peuvent par suite que rester sans incidence sur la régularité des impositions ; que les moyens qu'entend en tirer le contribuable doivent donc être écartés comme inopérants ;
S'agissant de la motivation des redressements :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, seul invocable dès lors que l'intéressé était en situation de voir ses bénéfices professionnels évalués d'office : Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination..... ;
Considérant que la notification de redressements adressée au contribuable par le service des impôts le 20 février 1986 et qui rehausse de 166 912 francs les recettes de 1983, se borne à indiquer que des renseignements détenus par le service, le montant des honoraires que vous avez perçus s'élève à 595 588 et non 428 676 que vous avez indiqués dans votre déclaration 2035 ; que cette motivation, qui n'indique pas, au moins succinctement, les modalités de détermination du nouveau montant de recettes assigné au redevable, ne satisfait pas aux prescriptions de l'article L. 76 précité ; que, cependant, le montant global de 166 912 francs comportant une somme de 102 302 francs déclarée par erreur par un client comme ayant été versée au requérant et ne correspondant à aucun encaissement effectif, le directeur des services fiscaux a admis la réclamation sur ce point et a prononcé le dégrèvement correspondant le 4 mai 1988, antérieurement à la saisine du Tribunal administratif de Lyon ; que l'admission du moyen énoncé sur ce point par le contribuable ne saurait donc aboutir qu'à une diminution des recettes à prendre en compte de 64 610 francs ;
Considérant, par contre, que la notification de redressements du 20 février 1986, en ce qui concerne les autres rehaussements, et les notifications de redressements adressées au requérant les 11 septembre 1984 et 19 décembre 1986 sont suffisamment motivées ; qu'en effet, le service des impôts s'est borné, en ce qui concerne l'année 1984, à reprendre les recettes déclarées tardivement par l'intéressé en les majorant du montant d'une indemnité d'assurance accordée à la suite du vol de son véhicule, dont le vérificateur précisait le montant et la référence bancaire ; qu'en ce qui concerne les recettes arrêtées d'office pour 1985, la notification de redressements du 19 décembre 1986 indiquait qu'elles étaient déterminées à partir des encaissements sur les comptes bancaires, la somme retenue étant ensuite diminuée d'un certain nombre de postes de dépenses détaillés dans le reste de la notification ; qu'une telle motivation, bien que sommaire dès lors qu'elle ne précisait pas le détail des encaissements pris en compte, indiquait suffisamment la base brute fixée pour le calcul du bénéfice non commercial et les modalités de sa détermination ; qu'il ressort de l'examen de l'ensemble des notifications de redressements auxquelles se réfère le requérant que, pour l'ensemble des années en cause, le rejet de celles des charges déclarées qui n'étaient pas admises, ou la détermination des dépenses prises en compte, étaient suffisamment détaillés ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant du rehaussement de 102 302 francs relatif à l'année 1983 :
Considérant que si le requérant fait valoir que les rehaussements intéressant ses honoraires perçus en 1983 comportent une somme de 102 302 francs déclarée par erreur par un client comme lui ayant été versée et ne correspondant à aucun encaissement effectif, le directeur des services fiscaux a, comme il a été dit plus haut, admis sa réclamation sur ce point et a prononcé le dégrèvement correspondant le 4 mai 1988, antérieurement à la saisine du Tribunal administratif de Lyon ; que sa demande doit donc être rejetée sur ce point ;
S'agissant de l'indemnité de 8 975 francs comprise dans les recettes de l'année 1984 :
Considérant que la somme susvisée a également fait l'objet d'une décision de dégrèvement antérieure à la saisine du Tribunal administratif de Lyon ; que les conclusions de la requête sont donc, sur ce point, sans objet ;
S'agissant des rétrocessions d'honoraires invoquées au titre des années 1984 et 1985 :
Considérant qu'en vertu du 1 de l'article 240 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années en cause, les personnes physiques devaient déclarer les commissions versées à des tiers lorsqu'elles dépassaient, par an et pour un même bénéficiaire, des seuils dont il est constant qu'ils ont été en l'espèce dépassés ; qu'aux termes de l'article 238 du même code, les contribuables qui n'ont pas déclaré les sommes visées au 1 dudit article 240 perdent le droit de les porter dans leurs frais professionnels pour l'établissement de leurs propres impositions. Toutefois, cette sanction n'est pas applicable, en cas de première infraction, lorsque les intéressés ont réparé leur omission, soit spontanément, soit à la première demande de l'administration, avant la fin de l'année au cours de laquelle la déclaration devait être souscrite. L'application de cette sanction ne fait pas obstacle à celle des amendes prévues aux articles 1725 et 1726, ni à l'imposition des mêmes sommes au nom du bénéficiaire conformément au deuxième alinéa du 1 de l'article 240 ; qu'il est constant que le requérant n'a pas déclaré dans les conditions prévues à l'article 240 du code général des impôts, les sommes de 48 000 francs pour 1984 et de 68 998 francs pour 1985 qu'il a déduit au titre des honoraires rétrocédés à une collaboratrice, Mme Stavridis ; que les réintégrations auxquelles a procédé le service des impôts sur ce point sont donc fondées au regard de la loi fiscale ;
Considérant, toutefois, que, dans sa réponse du 28 mai 1968 à une question écrite de M. Bécam, député, le MINISTRE DE L'ECONOMIE ET DES FINANCES a indiqué que les commissions versées à des tiers peuvent être déduites : Lorsque le contribuable justifie notamment par une attestation des bénéficiaires que les rémunérations non déclarées ont été comprises en temps opportun dans les propres déclarations de ces derniers. L'application de cette mesure de tempérament demeure... soumise à la condition que l'administration puisse être en mesure de vérifier l'exactitude des justifications produites ; qu'en l'espèce il est constant que M. X a produit au service des impôts une attestation de Mme Stavridis en date du 7 décembre 1987 certifiant avoir déclaré dans ses propres revenus imposables à raison d'honoraires versés par l'intéressé les sommes de 26 000 francs au titre de 1984 et de 69 500 francs au titre de 1985 ; que cette justification, qui précisait l'exercice de rattachement, et dont l'administration était en mesure de vérifier l'exactitude, et même eu égard à sa date, d'en tirer toutes les conséquences en ce qui concerne la bénéficiaire des versements en cause, satisfaisait aux conditions posées par la réponse ministérielle précitée ; que, si les montants mentionnés par Mme Stavridis ne coïncidaient pas exactement avec ceux portés en déduction par le requérant, cette circonstance ne fait pas obstacle à la prise en considération de cette attestation, sous la double limite des sommes attestées par la bénéficiaire et des montants déduits par le contribuable ; que M. X est donc fondé, en vertu de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, à demander que soient déduites de son bénéfice professionnel, à raison de rétrocessions d'honoraires, les sommes de 26 000 francs au titre de l'année 1984 et de 68 998 francs au titre de l'année 1985 ;
S'agissant de l'exagération des recettes arrêtées par le service des impôts au titre de l'année 1985 :
Considérant que le requérant n'avance aucun argument circonstancié à l'appui de sa critique des montants de recettes et de dépenses pris en considération par le service des impôts pour arrêter d'office son bénéfice non commercial de l'année 1985 ; que cette critique ne peut donc qu'être écartée ;
S'agissant de la demande de déduction en cascade de la taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant qu'il résulte des dispositions de l'article L. 77 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux années en cause, que la demande de déduction en cascade de la taxe sur la valeur ajoutée devait alors être demandée à l'administration par les contribuables avant la mise en recouvrement des cotisations supplémentaires ; qu'il est constant que cette demande a été formulée en l'espèce après que soit intervenue la mise en recouvrement des impositions en litige ; qu'elle ne pouvait donc être satisfaite ;
S'agissant de la demande d'expertise :
Considérant qu'il n'est pas sérieusement contesté par le requérant que la comptabilité professionnelle tenue par lui, dont les recettes étaient inscrites au crayon, n'était ni régulière ni probante ; que l'intéressé n'indique par sur quels documents précis pourrait porter la mesure d'instruction sollicitée ; que l'expertise demandée n'apparaît donc pas utile ; qu'il y a lieu de rejeter la demande formulée sur ce point par M. X ;
Sur la taxe sur la valeur ajoutée :
En ce qui concerne la régularité du jugement attaqué :
Considérant que le requérant fait grief au jugement attaqué de n'avoir pas répondu à son argumentation touchant à la motivation des notifications de redressements en ce qui concerne l'ensemble des notifications qui lui avaient été adressées, et notamment celle en date du 10 juillet 1985 ; que, toutefois, en ne répondant qu'aux arguments circonstanciés formulés à ce sujet à propos de documents précisément identifiés, et alors que la notification de redressements du 10 juillet 1985 n'était pas mentionnée comme insuffisamment motivée dans les écritures produites devant eux, les premiers juges ont suffisamment répondu au moyen tiré de l'absence de motivation des rehaussements ;
En ce qui concerne la procédure d'imposition :
S'agissant des irrégularités entachant les opérations de contrôle :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. X a déposé tardivement ses déclarations de chiffre d'affaires du premier semestre de 1984 et n'a pas souscrit de telles déclarations au titre de la période du 1er juillet 1984 au 31 mai 1985 ; qu'ainsi, pour l'ensemble de la période du 1er janvier 1984 au 31 mai 1985, seule en litige en matière de taxe sur la valeur ajoutée, il s'est trouvé en situation de taxation d'office par application des dispositions du 3° de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que cette situation d'imposition d'office ait été révélée à l'administration par la vérification de comptabilité ou par la vérification approfondie de situation fiscale d'ensemble entreprises en novembre 1986 ; que les vices susceptibles d'entacher ces contrôles ne peuvent par suite que rester sans incidence sur la régularité des impositions ; que les moyens qu'entend en tirer le contribuable doivent donc être écartés comme inopérants ;
S'agissant de la motivation des redressements :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales, seul invocable dès lors que l'intéressé était en situation de voir ses recettes taxées d'office aux taxes sur le chiffre d'affaires, Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination... ;
Considérant que la notification de redressements en date du 10 juillet 1985 relative à la taxe sur la valeur ajoutée litigieuse indiquait au requérant des bases mensuelles de taxation qui, selon les affirmations du ministre en appel, non démenties par l'intéressé, correspondaient, pour les mois de février à décembre 1984, aux recettes mensuelles que M. X avaient mentionnées sur une annexe de la déclaration de bénéfices 1984 qu'il avait déposée le 9 juillet 1985, et, pour les mois de janvier à mai 1985, au douzième des recettes déclarées au titre de l'année 1984 ; que ce document indiquait qu'il était établi après examen des documents annexés à votre déclaration 2035 de bénéfice non commercial pour 1984 ; que cette notification de redressements, qui en définitive était fondée sur des données, brutes ou extrapolées, fournies par le redevable, contenait ainsi une indication suffisante des éléments de calcul retenus pour la taxation aux taxes sur le chiffre d'affaires ; que la notification de redressements datée du 19 décembre 1986 confirmait que le chiffre d'affaires retenu pour 1984 était celui tiré de la déclaration de bénéfices non commerciaux, soit 637 700 francs, majoré d'une somme de 3 975 francs représentant le montant d'une indemnité d'assurance versée à l'intéressé à la suite du vol de son véhicule, dont le vérificateur précisait le montant et la référence bancaire ; que, pour l'année 1985, la base de la taxe sur la valeur ajoutée brute était, d'après cette notification de redressements, établie à 632 628 francs, correspondant, selon ses termes, aux recettes déterminées d'après les encaissements en banque ; que le service des impôts n'avait pas, dans le cadre d'une taxation d'office, à préciser le détail des recettes prises en compte ; qu'était indiquée la prise en considération, pour la taxe sur la valeur ajoutée déductible, d'un certain nombre de postes de frais précisément désignés, avec chaque fois les montants de taxe d'amont correspondants ; qu'en l'absence de toute déclaration de chiffre d'affaires pour 1985, la notification n'avait pas à indiquer quelles étaient les dépenses qui auraient été rejetées au plan de la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ; que ce document comportait en outre la mention du taux de la taxe, de son montant, et du taux des pénalités applicables ; que cette notification était donc elle aussi suffisamment motivée ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que les autres notifications de redressements adressées à M. X aient concerné la taxe sur la valeur ajoutée en litige ; qu'ainsi les rehaussements en litige étaient suffisamment motivés au regard des exigences de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne le bien-fondé de la taxe en litige :
S'agissant du montant du chiffre d'affaires :
Considérant que le requérant n'avance aucun argument circonstancié à l'appui de sa critique du montant du chiffre d'affaires arrêté d'office par le service des impôts pour la période correspondant à l'année 1985 ; que cette critique ne peut donc qu'être écartée ;
S'agissant de la demande d'expertise :
Considérant que, pour les raisons indiquées plus haut, l'expertise demandée n'apparaît pas utile ; qu'il y a lieu de rejeter la demande formulée sur ce point par M. X ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. X est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif, par la décision attaquée, n'a ni réduit de 64 610 francs (9849,73 euros) les recettes professionnelles à retenir pour le calcul de son bénéfice non commercial au titre de l'année 1983, ni pris en compte, pour le calcul de son bénéfice non commercial des années 1984 et 1985 des sommes de, respectivement, 26 000 francs (3963,67 euros) et 68 998 francs (10 518,68 euros) au titre des rétrocessions d'honoraires ;
Sur les conclusions relatives aux frais exposés par M. X à l'occasion du litige et non compris dans les dépens :
Considérant qu'il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : Le jugement N° 9000584 - 90000585 du 8 décembre 1998 du Tribunal administratif de Lyon est annulé en tant qu'il a statué sur les conclusions de la requête n° 90000584 relative à l'impôt sur le revenu mis à la charge de M. X au titre des années 1983, 1984 et 1985.
Article 2 : Les recettes professionnelles à retenir pour le calcul du bénéfice non commercial de M. X au titre de l'année 1983 sont réduites de 9849,73 euros.
Article 3 : Pour le calcul du bénéfice non commercial des années 1984 et 1985 de M. X, il sera tenu compte, en plus des éléments déjà admis par le service des impôts, des sommes de, respectivement, 3963,67 euros et 10 518,68 euros au titre des rétrocessions d'honoraires.
Article 4 : M. X est déchargé de la différence entre les montants de cotisations d'impôt sur le revenu demeurant à sa charge au titre des années 1983, 1984 et 1985 et ceux résultant des articles 2 et 3.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
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N° 99LY00691
