Vu la requête, enregistrée le 29 janvier 1998 au greffe de la Cour, présentée pour M. et Mme X, demeurant ..., par Me Roesch, avocat au barreau de Clermont-Ferrand ;
M. et Mme X demandent à la Cour :
1) de réformer le jugement n° 922243 du Tribunal administratif de Clermont-ferrand, en date du 5 novembre 1997, qui n'a que partiellement fait droit à leur demande en décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1987 à 1989, ainsi que des pénalités y afférentes ;
2) de prononcer la décharge demandée ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
CNIJ : 19-06-02-08-01
19-01-04-03
Vu le code de justice administrative ;
Vu l'ordonnance n° 2000-916 du 19 septembre 2000 portant adaptation de la valeur en euros de certains montants exprimés en francs dans les textes législatifs, ensemble le décret n° 2001-373 du 27 avril 2001 ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 septembre 2003 :
- le rapport de M. GIMENEZ, premier conseiller,
- les conclusions de M. BOURRACHOT, commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du dernier alinéa de l'article L. 10 du livre des procédures fiscales : Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L. 12 et L. 13, l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration ;
Considérant que l'avis du 6 septembre 1990 informant M. X de la vérification de comptabilité de son activité de confection indiquait qu'un exemplaire de la charte des droits et obligations du contribuable vérifié était joint à l'envoi ; que M. X a accusé réception de cet envoi le 11 septembre 1990, sans faire observer à l'administration fiscale que la charte n'avait pas été jointe ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de ce que la charte des droits et obligations du contribuable vérifié n'aurait pas été envoyée à M. X manque en fait ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales : Les agents de l'administration des impôts vérifient sur place, en suivant les règles prévues par le présent livre, la comptabilité des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables ; qu'il résulte de ces dispositions que dans le cas où la vérification de la comptabilité d'une entreprise individuelle a été effectuée dans ses propres locaux, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de contrôle sur place ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat, soit avec lui-même, soit avec ses conseils, préposés ou mandataires de droit et de fait ;
Considérant que l'avis de vérification du 6 septembre 1990 adressé à M. X visait la période du 1er janvier 1987 au 31 décembre 1989 et qu'il n'est pas contesté que le vérificateur s'est rendu à plusieurs reprises dans les locaux de l'entreprise avant l'envoi d'une première notification de redressements en date du 21 décembre 1990 ; que M. X n'établit pas, en se bornant à faire état de la circonstance que cette notification ne comportait pas de redressements au titre de la période du 1er janvier 1988 au 31 décembre 1989, que le débat oral et contradictoire aurait été circonscrit à la période du 1er janvier au 31 décembre 1987 ;
Sur le bien-fondé des impositions
En ce qui concerne les années 1988 et 1989
Considérant qu'aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission. Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le
redressement est soumis au juge. (...) ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que les recettes en espèces des deux magasins de confection de M. X étaient comptabilisées globalement en fin de journée et n'étaient pas assorties de pièces justificatives ; que de telles irrégularités sont suffisantes pour priver la comptabilité de toute valeur probante, même si l'enregistrement des recettes payées par chèques ou par cartes bancaires n'a pas fait ressortir d'anomalie ; que les impositions contestées ont été établies conformément à l'avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, en date du 17 novembre 1991 ; que, par suite, en application des dispositions précitées de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, il appartient à M. et Mme X de démontrer leur caractère exagéré ;
Considérant que M. et Mme X, qui ne soutiennent pas que la méthode utilisée par le vérificateur pour reconstituer les recettes de M. X serait radicalement viciée, démontrent cependant que la minoration du stock de sortie des produits destinés à être soldés, constatée au titre de l'exercice clos le 31 décembre 1987, et, par suite, celle du stock d'entrée de l'exercice ouvert en 1988, dont le montant avait été formellement admis par le vérificateur lors d'une première notification relative à l'année 1987, laquelle n'a pas donné lieu à une remise en cause des recettes, s'élève, non pas à la somme de 139 442 francs, mais à celle de 105 878 francs ; qu'au titre de l'exercice clos le 31 décembre 1988, il y a lieu ainsi de diminuer les achats revendus d'une somme de 33 564 francs, et, par suite, compte tenu d'un coefficient de marge brute non contesté de 1,32, le chiffres d'affaires des produits soldés d'un montant de 44 304 francs ; que les requérants établissent également, en se prévalant de l'absence, non contestée, de modifications dans les conditions d'exploitation de l'entreprise de M. X, qu'il y a lieu de retenir, pour déterminer le montant des recettes des années 1988 et 1989, seules en litige, le même pourcentage global d'abattements pour remises, promotions et démarque inconnue, que celui, soit 6,12 %, admis par le vérificateur au titre de l'année 1987 ;
Considérant qu'en reprenant les autres éléments, non critiqués, de la méthode de reconstitution du vérificateur, et en les corrigeant des deux modifications susmentionnées, l'insuffisance de chiffre d'affaires déclaré par M. X ressort, taxes comprises, à la somme de 15 574 francs pour l'année 1988 et à celle de 33 450 francs pour l'année 1989 ; qu'au titre de l'année 1988 toutefois, compte tenu de l'incidence négative de la correction de la variation des stocks pour un montant de 51 183 F, soit 105 878 F au titre de l'augmentation du stock d'entrée et 54 695 F à celui de la diminution non contestée du stock de sortie, et malgré le redressement accepté au titre des frais financiers pour un montant de 6 594 F, aucun rappel ne peut être effectué au titre de cette année ; que, dès lors, M. et Mme X doivent être déchargés de la totalité de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils demeuraient assujettis au titre de l'année 1988, ainsi que des pénalités correspondantes ; qu'au titre de l'année 1989, l'omission de recettes ayant été ramenée de la somme de 85 218 F à celle de 33 450 F, la base d'imposition des bénéfices industriels et commerciaux de M. X doit être réduite de la somme de 51 768 F, et M. et Mme X doivent être déchargés de l'impôt sur le revenu à due concurrence ;
En ce qui concerne l'année 1987
Considérant que le seul redressement effectué au titre de l'année 1987, année sur laquelle la commission départementale n'a pas été appelée à se prononcer, correspond à une minoration du stock de sortie que le tribunal administratif a évalué à la somme de 114 694 francs ; qu'il résulte toutefois de ce qui a été dit ci-dessus que le montant de ladite minoration s'établit à la somme de 105 878 francs ; que, par suite, la base d'imposition des bénéfices industriels et commerciaux de l'année 1987 doit être réduite de la différence entre ces deux sommes, soit 8 816 francs ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 1729 du code général des impôts : Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ;
Considérant qu'en se bornant à relever l'importance des omissions de recettes et leur répétition, alors qu'au surplus l'importance de ces omissions se révèle en définitive toute relative, l'administration n'établit pas la mauvaise foi de M. X ; que, par suite, M. et Mme X doivent être déchargés de la majoration de 40 % qui leur a été appliquée ;
Considérant qu'il résulte de ce tout qui précède que M. et Mme X sont seulement fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand ne les a pas déchargés, en droits et pénalités, des sommes correspondant, au titre de l'année 1987, à la réduction de la base d'imposition du bénéfice industriel et commercial de M. X pour un montant de 8 816 F, au titre de l'année 1988 de la totalité des sommes mises à leur charge et, au titre de l'année 1989, de celles correspondant à la réduction de la base d'imposition du bénéfice industriel et commercial de M. X pour un montant de 51 768 F, ainsi que de l'ensemble de la majoration de 40 % qui leur a été réclamée ;
DÉCIDE :
Article 1er : Les bases de l'impôt sur le revenu assignées à M. et Mme Christian X au titre des années 1987 et 1989 sont respectivement réduites de 8 816 et 51 768 F, soit 1 343,99 et 7 907,23 euros.
Article 2 : Au titre des années 1987 et 1989, M. et Mme Christian X sont déchargés des droits et pénalités correspondant aux bases d'imposition définies à l'article 1er.
Article 3 : M. et Mme Christian X sont déchargés de l'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes mis à leur charge au titre de l'année 1988.
Article 4 : M. et Mme Christian X sont déchargés de la majoration de 40 % qui leur a été appliquée au titre de l'année 1989 sur les droits restant dus.
Article 5 : Le jugement du Tribunal administratif de Clermont-ferrand en date du 5 novembre 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le surplus des conclusions de la requête de M. et Mme Christian X est rejeté.
N° 98LY00115 - 2 -
