Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Par des demandes enregistrées sous les numéros 1700813 et 1701116, l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Timorun a demandé au tribunal administratif de La Réunion de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes correspondant aux années 2012, 2013 et 2014. Par des demandes enregistrées sous les numéros 1700888, 1701022, 1800096 et 1800299, M. C... a demandé au même tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014.
Par un jugement n° 1700813, 1700888, 1701022, 1701116, 180096, 1800299, du 16 juin 2020, le tribunal administratif de La Réunion a rejeté leurs demandes.
Procédure devant la cour :
Par six requêtes, enregistrées sous les numéros 20BX02285, 20BX02286, 20BX02290, 20BX02291, 20BX02292 et 20BX02293, le 24 juillet 2020, M. C... et la société Timorun, représentés par Me Alquier, demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de La Réunion du 16 juin 2020 ;
2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de l'EURL Timorun au titre des périodes correspondant aux années 2012, 2013 et 2014 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. C... a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- le signataire des avis de mise en recouvrement n'était pas compétent, l'administration n'ayant pas justifié en première instance du grade de l'agent signataire des avis de mise en recouvrement ni de la délégation expresse dont il disposait ;
- conformément au 5° du I de l'article 35 du code général des impôts, les profits tirés de la location du local loué par l'EURL Timorun présentaient le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, dès lors qu'il était muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation ; le contrat de bail notarié mentionnait expressément comme destination des locaux, un centre d'appels aménagé ; la valeur des éléments restés à l'actif immobilisé de Timorun s'élevait à 247 787 euros ; le prix du loyer Timorun / Vitalis NG est de 40,63 % plus important que le loyer moyen ;
- les profits tirés de la location de l'immeuble ayant pour effet de faire participer le bailleur à la gestion ou aux résultats de l'entreprise commerciale exploitée par le preneur, ils doivent être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ; M. C... avait signé une mission d'assistance, un contrat d'apport d'affaires et un pacte d'associé avec la société Vitalis NG ; la forte interaction entre les intérêts économiques de la société Vitalis NG et l'EURL Timorun et M. C... d'autre part, qui vont au-delà de la seule relation propriétaire/locataire, justifiait l'imposition des revenus dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ;
- en ce qui concerne les rappels de TVA après cession du fonds de commerce du 15 septembre 2012 jusqu'au 31 décembre 2013, l'EURL Timorun n'avait pas à opter pour un régime dans lequel elle était déjà dès lors qu'elle n'a pas cessé de relever du régime des bénéfices industriels et commerciaux pour lequel elle était assujettie à la TVA ;
- dès lors que pour les prestations de services, la TVA est exigible lors de l'encaissement, les rappels doivent être limitée à 2 370 euros car seuls deux mois de loyer ont été encaissés en 2012 et à 3 304 euros s'agissant des loyers encaissés en 2013 ; les 44 521 euros de rappels de TVA avant la cession de 2012 sont admis ainsi que les rappels de 263 euros mis à sa charge au titre de l'année 2014 ;
- à supposer que l'activité de l'EURL Timorun soit imposée dans la catégorie des revenus fonciers, des charges n'ont pas été prises en compte par le contrôleur soit la cotisation foncière des entreprises d'un montant de 10 112 euros et des factures Vitalis NG d'un montant de 19 125 euros ; le redressement doit être limité à 41 457 euros pour l'année 2013 ; s'agissant de l'année 2014, le service a omis de prendre en compte la cotisation foncière des entreprises à concurrence de 1 548 euros, l'assurance de 529,51 euros, les charges de copropriété d'un montant de 13 124, 16 euros et la taxe foncière de 13 316 euros ; en tout état de cause, l'année 2014 étant hors périmètre de contrôle, le redressement est caduc ;
- en admettant qu'il y ait eu profit sur le trésor, il se limite au redressement de TVA (encaissée - décaissée) à hauteur de 50 468 euros ;
- s'agissant de la plus-value de cession, l'acte de cession était assorti d'une clause de révision de prix à la baisse en cas de perte de contrats, le prix de cession doit donc être diminué de 78 665 euros, montant des contrats perdus ; la cession est donc exonérée de l'impôt sur la plus-value conformément à l'article 238 quindecies du code général des impôts ;
- s'agissant de la prétendue dissimulation de l'identité d'un fournisseur, la SODIAC, les charges remises en cause ont été comptabilisées dans les comptes de 2010, qui n'est pas une année contrôlée ; la charge comptabilisée n'est pas fictive, elle correspond à des charges de copropriété dues au syndic de copropriété de l'immeuble Rodrigues 2, domicilié chez la SODIAC ; l'amende prononcée en application de l'article 1737 du code général des impôts n'est pas justifiée ;
- la majoration pour manquement délibéré prévue par l'article 1729 du code général des impôts n'est pas justifiée.
Par un mémoire enregistré le 12 février 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- le 8 février 2021, un dégrèvement a été accordé, pour un montant de 29 690 euros ;
- les requêtes ne sont pas individuelles en ce qu'elles émanent de plusieurs requérants, l'EURL Timorun et M. C... ; elles sont, par suite, irrecevables en méconnaissance de l'article R. 197-1 du livre des procédures fiscales qui s'applique aux demandes présentées devant le tribunal administratif et la cour administrative d'appel ;
- si M. C... a réclamé la décharge totale des impositions mises à sa charge au titre de l'année 2012, il ne développe aucun moyen concernant le rehaussement de 80 708 euros dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, le rehaussement de 17 360 euros dans la catégorie des bénéfices non commerciaux au titre d'honoraires de consultant non déclarés et la reprise de réduction d'impôts pour investissement outre-mer non justifiée de 9 905 euros ; de même au titre de 2013, M. C... ne présente aucun élément de contestation s'agissant du rehaussement opéré en matière de revenus fonciers pour 8 100 euros à raison de la location d'une villa ; les conclusions tendant à la décharge de ces impositions sont irrecevables en application de l'article R. 411-1 du code de justice administrative ;
- les moyens soulevés par l'EURL Timorun et M. C... ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces des dossiers.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme I... B... ;
- et les conclusions de M. Stéphane Gueguein, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Timorun a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, étendue jusqu'au 31 décembre 2014 en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) à l'issue de laquelle l'administration l'a informée, par une proposition de rectification du 10 décembre 2015, de son intention de procéder à des rappels de TVA au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013. Le gérant et associé unique de l'EURL Timorun, M. K... C..., a fait l'objet d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle au titre des années 2012 et 2013 à l'issue duquel l'administration lui a adressé deux propositions de rectification du 17 décembre 2015 et du 30 août 2016 l'informant de son intention de l'assujettir à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2012 et 2013. L'EURL Timorun a fait l'objet d'un contrôle sur pièces au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014, à l'issue duquel elle a été avisée de rappels de TVA au titre de cette période par une proposition de rectification du 13 septembre 2016. M. C... a été informé des conséquences du contrôle opéré sur les résultats de l'EURL Timorun au titre de l'année 2014 par une proposition de rectification du 14 septembre 2016. L'EURL Timorun et M. C... relèvent appel, par six requêtes enregistrées sous les n° 20BX02285, 20BX02286, 20BX02290, 20BX02291, 20BX02292 et 20BX02293, du jugement du 16 juin 2020 par lequel le tribunal administratif de La Réunion a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de l'EURL Timorun au titre des périodes correspondant aux années 2012, 2013 et 2014 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. C... a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014. Les requêtes n° 20BX02285, 20BX02286, 20BX02290, 20BX02291, 20BX02292 et 20BX02293 sont dirigées contre le même jugement et présentent à juger des questions connexes. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt.
Sur l'étendue du litige :
2. Par décision du 8 février 2021 intervenue postérieurement à l'introduction de la requête, l'administration fiscale a accordé à l'EURL Timorun un dégrèvement d'un montant de 29 690 euros correspondant à l'amende prévue au 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts, appliquée à l'EURL Timorun au titre de l'année 2012. Les conclusions des requêtes sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Il n'y a, par suite, pas lieu d'y statuer.
Sur les fins de non-recevoir :
3. Aux termes du premier alinéa de l'article R. 197-1 du livre des procédures fiscales : " Les réclamations doivent être individuelles (...) ". Ces dispositions, applicables à la procédure de réclamation préalable devant l'administration fiscale, ne font pas obstacle à la recevabilité d'une requête émanant de plusieurs requérants devant le juge de l'impôt. Une telle requête collective n'est toutefois recevable que si les conclusions qu'elle comporte présentent entre elles un lien suffisant.
4. Les six requêtes sont dirigées contre le même jugement du 16 juin 2020 joignant les demandes enregistrées sous les numéros 1700813 et 1701116 par lesquelles l'EURL Timorun avait demandé la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre des périodes couvrant les années 2012, 2013 et 2014 et les demandes enregistrées sous les numéros 1700888, 1701022, 1800096 et 1800299 par lesquelles M. C... avait demandé la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des mêmes années. Au demeurant, les conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de l'EURL Timorun au titre des périodes correspondant aux années 2012, 2013 et 2014 et les conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. C... a été assujetti au titre de ces mêmes années présentent un lien suffisant dès lors que ces impositions ont toutes pour origine l'activité de l'EURL Timorun, société soumise aux dispositions de l'article 8 du code général des impôts, dont M. C... est le gérant et l'associé unique. Par suite, la fin de non-recevoir opposée par le ministre ne peut être accueillie.
Sur la régularité de la procédure :
5. Aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité. / (...) L'avis de mise en recouvrement est individuel. Il est émis et rendu exécutoire par l'autorité administrative désignée par décret, selon les modalités prévues aux articles L. 212-1 et L. 212-2 du code des relations entre le public et l'administration. Les pouvoirs de l'autorité administrative susmentionnée sont également exercés par le comptable public compétent. / Les modalités d'application du présent article sont fixées par décret en Conseil d'Etat ". Aux termes de l'article R. 256-8 du même livre : " Le comptable mentionné aux premier, deuxième et troisième alinéas de l'article L. 256 est le comptable de la direction générale des finances publiques (...). Le comptable public compétent pour établir l'avis de mise en recouvrement est soit celui du lieu de déclaration ou d'imposition du redevable, soit, dans le cas où ce lieu a été ou aurait dû être modifié, celui compétent à l'issue de ce changement, même si les sommes dues se rapportent à la période antérieure à ce changement (...) ". Aux termes de l'article L. 257 A du même livre dans sa rédaction applicable au litige : " Les avis de mises en recouvrement peuvent être émis et rendus exécutoires et les mises en demeure de payer peuvent être émises, sous l'autorité et la responsabilité du comptable public compétent, par les agents du service ayant reçu délégation ".
6. En premier lieu, il résulte de l'instruction que l'avis de mise en recouvrement établi le 15 septembre 2016 concernant les rappels de TVA mis à la charge de l'EURL Timorun sur la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 a été signé pour le comptable public par M. J... H..., agent administratif régulièrement habilité à signer les avis de mise en recouvrement par une délégation du 1er septembre 2016 régulièrement publiée.
7. En second lieu, l'avis de mise en recouvrement établi le 15 mars 2017 concernant les rappels de TVA sur la période du 1er janvier au 31 décembre 2014 avait pour signataire Mme E... F.... L'administration qui se borne à soutenir que l'article L. 217 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à l'avis de mise en recouvrement en litige n'exige plus que les agents du service des impôts signataires des avis de mise en recouvrement aient au moins le grade de contrôleur et que depuis l'entrée en vigueur des articles L. 212-1 et L. 212-2 du code des relations entre le public et l'administration, le 1er janvier 2017, la signature des avis de mise en recouvrement n'est plus imposée, produit par ailleurs une délégation de signature en date du 1er septembre 2016 qui n'habilite pas Mme F... à l'effet de signer l'avis de mise en recouvrement en litige. Par suite, le moyen tiré de l'incompétence du signataire de l'avis de mise en recouvrement du 15 mars 2017 est fondé. Dès lors, l'EURL Timorun est fondée à soutenir que les rappels de TVA au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014 ont été mis à sa charge à la suite d'une procédure irrégulière et à en demander la décharge.
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles M. C... a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014 :
S'agissant de l'imposition des revenus locatifs de l'EURL Timorun dans la catégorie des revenus fonciers :
8. Aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année ". Aux termes de l'article 13 du même code : " 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu. / 2. Le revenu global net annuel servant de base à l'impôt sur le revenu est déterminé en totalisant les bénéfices ou revenus nets mentionnés aux I à VI de la 1re sous-section de la présente section ainsi que les revenus, gains nets, profits, plus-values et créances pris en compte dans l'assiette de ce revenu global net en application des 3 et 6 bis de l'article 158, compte tenu, le cas échéant, du montant des déficits visés au I de l'article 156, des charges énumérées au II dudit article et de l'abattement prévu à l'article 157 bis (...) ". Aux termes de l'article 14 du même code : " Sous réserve des dispositions de l'article 15, sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale : / 1° Les revenus des propriétés bâties, telles que maisons et usines (...) ". Aux termes de l'article 34 du même code : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale (...) ". Aux termes de l'article 35 du même code : " I. Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : (...) / 5° Personnes qui donnent en location un établissement commercial ou industriel muni du mobilier ou du matériel nécessaire à son exploitation, que la location comprenne, ou non, tout ou partie des éléments incorporels du fonds de commerce ou d'industrie (...) ". Ces dernières dispositions s'appliquent à l'activité de location d'un établissement commercial ou industriel dès lors que celui-ci est muni de l'essentiel du matériel nécessaire à l'exploitation, la nature de la location étant appréciée à la date d'entrée en vigueur du bail, sauf modification ultérieure de celui-ci.
9. En premier lieu, il résulte de l'instruction que, par acte du 15 septembre 2012, l'EURL Vitalis devenue Timorun a cédé à la société à responsabilité limitée (SARL) Vitalis NG son fonds de commerce de centre d'appels comprenant les éléments corporels tels que le mobilier matériel servant à l'exploitation du fonds et les éléments incorporels comme l'enseigne, les marques, le droit aux lignes téléphoniques, le droit aux lignes internet, le droit aux contrats passés pour les besoins de l'activité, les contrats d'approvisionnement et les contrats clients. Il résulte de l'examen du bail commercial du 3 octobre 2012 que l'EURL Timorun a loué à la société Vitalis NG un " centre d'appel aménagé " comportant des locaux à usage de bureaux équipés notamment de cloisons, faux-plafonds et réseaux électrique et informatique, un droit à la jouissance exclusive et particulière d'un jardin d'une superficie de 8,50 m² et 15 emplacements de stationnement au sein d'un ensemble immobilier dénommé Rodrigues 2 situé 7 rue Henri Cornu à Saint-Denis (La Réunion). En outre, la société bénéficie d'une salle blanche informatique, au titre des parties communes affectées à l'usage commun des trois sociétés occupant la plateforme. Si le bail commercial litigieux porte sur des aménagements utiles à l'exercice d'une activité de centre d'appels, il résulte de l'instruction que le matériel informatique approprié à ce type d'activité tel que les serveurs, les logiciels de centres d'appels, les lignes téléphoniques dédiées, les téléphones ou micro-casques téléphoniques faisaient partie intégrante des éléments incorporels et corporels cédés par l'acte du 15 septembre 2012, et que les agencements encore à l'actif de I'EURL Timorun ne comprenaient pas ce type de matériel. Si les appelants font valoir qu'au 31 décembre 2012, la valeur des éléments restés à l'actif immobilisé de Timorun s'élevait à 247 787 euros, soit 167 972 euros pour l'aménagement des locaux en centre d'appels et 79 815 euros de réseaux informatique et téléphonique et que le prix de la location est élevé - 30,94 euros par m² alors qu'elle proposait un autre plateau non équipé à 22 euros par m² - ces éléments ne suffisent pas pour permettre de regarder le bail commercial comme comportant l'essentiel du matériel nécessaire à son exploitation commerciale à usage de centre d'appels et c'est donc à bon droit que le tribunal a jugé que le contrat du 3 octobre 2012 ne comportait que la location de locaux commerciaux nus.
10. En second lieu, la location de locaux commerciaux nus ne peut présenter un caractère commercial que si le bail comporte une clause ou des modalités de fixation du loyer associant le bailleur aux résultats de l'exploitation. Il résulte de l'instruction que le contrat de bail commercial conclu le 3 octobre 2012 prévoit un loyer de 12 690,47 euros HT avec provision mensuelle 1 250 euros HT et un dépôt de garantie 25 380,94 euros. Si les appelants se prévalent d'un contrat d'assistance et d'apporteur d'affaires conclu le 15 septembre 2012, ce contrat est conclu entre la société Vitalis NG et M. C..., en qualité de consultant ayant une expérience spécifique dans la gestion des centres d'appels et stipule une rémunération propre, distincte de celle de la location par l'EURL Timorun des locaux situés au sein de l'ensemble immobilier dénommé Rodrigues 2. Il résulte de l'instruction que l'EURL Timorun n'a facturé, comptabilisé et déclaré aucune rémunération au titre de ce contrat en 2012 ni 2013. Les appelants ne justifient pas, par la seule production de ce contrat et d'un pacte d'associés, la réalité des prestations de nature commerciale ou financière que l'EURL Timorun aurait effectivement fournies à son locataire, la société Vitalis NG. En outre, les seules circonstances que M. C... détienne 25% du capital de la société Vitalis NG et se soit engagé comme caution solidaire concernant le prêt finançant le rachat de fonds de commerce, ne suffisent pas à donner au bail conclu entre l'EURL Timorun et la société Vitalis NG le caractère d'un bail commercial. Il en résulte que c'est à bon droit que le tribunal administratif de La Réunion a jugé qu'il s'agissait d'une activité de nature civile et que les profits que l'EURL Timorun en a tirés étaient imposables dans la catégorie des revenus fonciers.
11. Si les appelants ont entendu invoquer sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les réponses ministérielles à M. D... A... 20 mai 1991, p. 1989 n° 3998 et à M. G... A... 21 juin 1979 p. 5390 n° 14713, ces réponses ne comportent pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application.
S'agissant du montant des revenus fonciers :
12. Aux termes de l'article 31 du code général des impôts : " I. Les charges de la propriété déductibles pour la détermination du revenu net comprennent : / 1° Pour les propriétés urbaines : / a) Les dépenses de réparation et d'entretien effectivement supportées par le propriétaire ; / a bis) les primes d'assurance ; / (...) c) Les impositions, autres que celles incombant normalement à l'occupant, perçues, à raison desdites propriétés, au profit des collectivités territoriales (...) ".
13. En premier lieu, il résulte de la proposition de rectification du 10 décembre 2015 que l'administration fiscale a réintégré les loyers perçus par l'EURL Timorun soit pour l'année 2013, un montant HT de 97 583 euros desquels elle a déduit les primes d'assurance à concurrence de 561,55 euros, les charges de copropriété d'un montant de 13 124,16 euros et la taxe foncière à hauteur de 13 203 euros, soit un montant de 70 694 euros pour les revenus fonciers de 2013. Si les appelants font valoir que la cotisation foncière des entreprises d'un montant de 10 112 euros et des factures Vitalis NG d'un montant de 19 125 euros auraient dû être déduits du revenu brut foncier, ils ne produisent ni l'avis d'imposition ni les factures et ne mettent pas la cour à même d'apprécier le bien-fondé de leurs prétentions. Au demeurant, la cotisation foncière des entreprises est un impôt qui est dû non en qualité de propriétaire d'un immeuble, mais en raison de l'exercice d'une profession. Ainsi, la cotisation foncière des entreprises que M. C... aurait acquittée à raison de son activité professionnelle de loueur n'est pas, contrairement à ce qu'il soutient, au nombre des impositions déductibles pour la détermination du revenu foncier net.
14. En deuxième lieu, il résulte de l'instruction que l'EURL Timorun a fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel l'administration a constaté qu'elle n'avait déposé aucune déclaration de revenus fonciers au titre de l'année 2014. Contrairement à ce que soutiennent les appelants, il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 13 septembre 2016 que la facture d'un montant de 167 285,64 euros correspondant au montant des loyers hors taxe, a été encaissée à hauteur de 178 148,19 euros par virements bancaires et compensations. Au titre de l'année 2014, aucune charge n'a été déduite des recettes brutes encaissées. Si les appelants font valoir que le service a omis de prendre en compte la cotisation foncière des entreprises, la prime d'assurance, les charges de copropriété et la taxe foncière à concurrence respectivement de 1 548 euros, 529,51 euros, 13 124, 16 euros et 13 316 euros, ils n'apportent pas de pièces justifiant du paiement de ces sommes et au surplus, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la cotisation foncière des entreprises n'est pas au nombre des charges déductibles des revenus fonciers. Par suite, l'administration fiscale a, à bon droit, imposé M. C... à raison des loyers d'un montant de 167 285,64 euros dans la catégorie des revenus fonciers au titre de l'année 2014.
S'agissant de la plus-value de cession de fonds de commerce :
15. Aux termes de l'article 238 quinquies du code général des impôts : " I. Les plus-values soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies et réalisées dans le cadre d'une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole à l'occasion de la transmission d'une entreprise individuelle ou d'une branche complète d'activité autres que celles mentionnées au V sont exonérées pour : / 1° La totalité de leur montant lorsque la valeur des éléments transmis servant d'assiette aux droits d'enregistrement mentionnés aux articles 719, 720 ou 724 ou des éléments similaires utilisés dans le cadre d'une exploitation agricole est inférieure ou égale à 300 000 € ; / 2° Une partie de leur montant lorsque la valeur des éléments transmis servant d'assiette aux droits d'enregistrement mentionnés aux articles 719, 720 ou 724 ou des éléments similaires utilisés dans le cadre d'une exploitation agricole est supérieure à 300 000 € et inférieure à 500 000 €. / Pour l'application du 2°, le montant exonéré des plus-values est déterminé en leur appliquant un taux égal au rapport entre, au numérateur, la différence entre le montant de 500 000 € et la valeur des éléments transmis et, au dénominateur, le montant de 200 000 € (...) ". Aux termes de l'article 39 duodecies du même code : " (...) 9. Lorsque la vente d'un élément de l'actif immobilisé est annulée ou résolue pendant un exercice postérieur à celui au cours duquel la vente est intervenue, le cédant inscrit à son bilan cet élément ainsi que les amortissements et provisions de toute nature y afférents tels qu'ils figuraient dans ses comptes annuels à la date de la cession. / La somme correspondant au montant de la plus-value à long terme réalisée au titre de la vente de l'élément en cause est admise en déduction directement ou sous forme de provisions, selon le régime applicable aux moins-values à long terme. / Il en est de même en cas de réduction du prix de cession postérieurement à la clôture de l'exercice au cours duquel la cession est réalisée. Dans ce cas, la perte correspondante est soumise au régime des moins-values à long terme dans la limite de la plus-value de cession qui a été considérée comme une plus-value à long terme ".
16. Il résulte de l'instruction et notamment de l'acte de cession du 15 septembre 2012 que le fonds de commerce de centre d'appels a été vendu par la société Vitalis devenue l'EURL Timorun à la société Vitalis NG au prix de 350 000 euros. L'acte de cession comprenait une clause aux termes de laquelle " toute perte de contrat conclu pour une durée d'un an ou supérieure à un an (...) qui interviendrait, indépendamment de la volonté du cessionnaire, dans l'année suivant la date de cession effective du fonds, entrainerait le paiement, par le cédant au cessionnaire (...) d'une indemnité égale au chiffre d'affaires hors taxe afférant au dit contrat pour les douze derniers mois de son existence ". Par un jugement du 10 avril 2014, le tribunal de grande instance de Saint-Denis a constaté, en application de cette clause, l'existence d'une indemnité contractuelle d'un montant de 78 665,38 euros. Si les appelants font valoir qu'en application de l'acte de cession, le prix de cession doit être ramené à 271 335 euros, la plus-value réalisée à l'occasion de la cession du fonds de commerce est imposable au titre de l'exercice au cours duquel est intervenu ce transfert de propriété. Sont sans influence sur le caractère imposable de la plus-value l'année de la cession, les évènements postérieurs et notamment une décision de justice modifiant le prix convenu. Il est constant que le transfert de propriété du fonds de commerce qui appartenait à la société Vitalis, devenue EURL Timorun, est intervenu au cours de l'année 2012. L'indemnité pour perte de contrats constatée par un jugement du 10 avril 2014 est ainsi sans incidence sur le principe et le montant de l'imposition de la plus-value réalisée au titre de l'année 2012. Par suite, les appelants, qui ne contestent plus le coefficient d'exonération, ne sont pas fondés à demander la réduction du prix de cession du fonds de commerce à concurrence de 78 665,38 euros.
En ce qui concerne le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels l'EURL Timorun a été assujetti au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 :
17. D'une part, aux termes de l'article 261 D du code général des impôts : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) / 2° Les locations de terrains non aménagés et de locaux nus, à l'exception des emplacements pour le stationnement des véhicules ; toutefois, ces dispositions ne sont pas applicables lorsque les locations constituent pour le bailleur un moyen de poursuivre, sous une autre forme, l'exploitation d'un actif commercial ou d'accroître ses débouchés ou lorsque le bailleur participe aux résultats de l'entreprise locataire (...) ". Aux termes de l'article 260 du même code : " Peuvent sur leur demande acquitter la taxe sur la valeur ajoutée : (...) / 2° Les personnes qui donnent en location des locaux nus pour les besoins de l'activité d'un preneur assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée (...) ". D'autre part, aux termes de l'article 283 du code général des impôts : " (...) 3. Toute personne qui mentionne la taxe sur la valeur ajoutée sur une facture est redevable de la taxe du seul fait de sa facturation (...) ".
18. Ainsi qu'il a été indiqué au point 9, à compter de la cession du fonds de commerce le 15 septembre 2012, le bail commercial conclu entre l'EURL Timorun et la société Vitalis NG du 3 octobre 2012 ne comportait que la location de locaux commerciaux nus. Ainsi, la location de ces locaux était exonérée de TVA en vertu du 2° de l'article 261 D du code général des impôts. Il résulte de l'instruction que l'EURL Timorun n'a pas expressément exercé l'option prévue par l'article 260 du code général des impôts. Par suite, les rappels relatifs à la taxe qui a été facturée et non intégralement déclarée au titre des loyers perçus, sont fondés en application de l'article 283-3 du code général des impôts.
19. Aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " (...) 2. La taxe est exigible : (...) / b bis) Pour les prestations de services pour lesquelles la taxe est due par le preneur en application du 2 de l'article 283, lors du fait générateur, ou lors de l'encaissement des acomptes ; / c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits (...) ".
20. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification du 10 décembre 2015 que l'administration fiscale a exercé le 24 septembre 2015 deux droits de communication auprès de l'acquéreur du fonds de commerce et locataire des murs, la société Vitalis NG, en demandant notamment la copie des pièces justifiant le paiement des loyers facturés par l'EURL Timorun sur la période allant du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014. Pour établir les droits en litige, l'administration s'est appuyée sur les résultats de ces procédures, qui lui ont permis de déterminer les modalités de règlement, par virements bancaires et compensations, des factures du 1er octobre 2012 d'un montant de 41 821,41 hors taxes et du 1er janvier 2013 d'un montant de 167 285,64 euros hors taxes. En se bornant à souligner que l'administration fiscale a mentionné, dans cette même proposition de rectification, au titre des revenus fonciers, des recettes encaissées à hauteur de 27 881 euros pour l'année 2012 et 97 583 euros pour l'année 2013, elle n'apporte aucun élément permettant de tenir pour établi que, comme elle le soutient, l'EURL Timorun n'aurait encaissé que 27 881 euros au cours de la période du 1er janvier au 31 décembre 2012 et 97 583 euros au cours de la période du 1er janvier au 31 décembre 2013 et que l'administration n'aurait pas tenu compte des dates d'encaissement des deux factures des 1er octobre 2012 et du 1er janvier 2013. Par suite, les appelants ne sont pas fondés à demander la décharge des rappels de TVA sur le fondement du c) du 2 de l'article 269 du code général des impôts.
En ce qui concerne le profit sur le trésor :
21. En premier lieu, il résulte de l'instruction et notamment des conséquences financières de la proposition de rectification du 13 septembre 2016 que l'administration fiscale n'a pris en compte aucune incidence financière des rappels de TVA au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014. Par suite, il n'y a pas lieu de faire droit aux conclusions relatives à la réintégration dans les résultats de l'EURL Timorun d'un profit sur le Trésor d'un montant égal à ces rappels.
22. En second lieu, compte tenu de ce qui a été dit aux points 17 à 20 sur le bien-fondé des rappels de TVA auxquels l'EURL Timorun a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, les conclusions relatives à la réintégration dans les résultats de l'EURL Timorun d'un profit sur le Trésor d'un montant égal à ces rappels ne peuvent qu'être rejetées.
Sur les pénalités :
23. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt (...) entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". Il incombe à l'administration, en application des dispositions de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, d'établir l'absence de bonne foi du contribuable pour justifier de l'application d'une telle majoration.
24. Pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré, l'administration a relevé, d'une part, que M. C... qui est gérant de plusieurs sociétés et qui a déclaré en revenus fonciers les résultats sociaux dégagés par l'une d'entre elles, la SCI Technopolis qui loue des locaux nus à usage professionnel, ne pouvait ignorer que la cession de son activité de centre d'appels entrainerait la cessation de son activité commerciale pour une activité civile et, d'autre part, que l'EURL Timorun n'avait pas déclaré la totalité de la TVA due sur ses encaissements sur chaque exercice vérifié et n'avait pas opté expressément pour la TVA concernant les loyers facturés à la SARL Vitalis NG alors qu'elle s'y était engagée dans le bail notarié. Eu égard à l'importance des sommes réintégrées et des rappels de TVA et au caractère répété des manquements constatés, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe du bien-fondé des pénalités prévues par les dispositions du a de l'article 1729 du code général des impôts.
25. Il résulte de l'instruction que l'administration n'a pas, dans la présente espèce, entendu se placer sous le régime de la répression des abus de droit et l'application d'une pénalité pour manquement délibéré ne traduit pas, par elle-même, l'intention de l'administration de se placer sous ce régime. Les requérants ne sauraient, par suite, soutenir que l'administration aurait, du fait de l'application de cette pénalité, nécessairement recouru à la procédure de répression d'un abus de droit, les privant ainsi des garanties attachées à cette procédure. Par ailleurs, l'application de la procédure de rectification contradictoire ne fait pas obstacle à ce que soit appliquée une majoration pour manquement délibéré.
26. Il résulte de tout ce qui précède que l'EURL Timorun est uniquement fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de La Réunion a rejeté sa demande de décharge des rappels de TVA mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014. En revanche, M. C... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de La Réunion a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012, 2013 et 2014.
Sur les frais liés au litige :
27. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme que réclament les appelants au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.
DÉCIDE :
Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions des requêtes de l'EURL Timorun, à concurrence du dégrèvement de l'amende prévue du 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts, prononcé par l'administration fiscale au titre de l'année 2012, d'un montant de 29 690 euros.
Article 2 : L'EURL Timorun est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2014.
Article 3 : Le jugement est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions des requêtes est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à l'EURL Timorun, à M. K... C... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré après l'audience du 25 octobre 2022 à laquelle siégeaient :
Mme Elisabeth Jayat, présidente,
Mme Claire Chauvet, présidente assesseure,
Mme Nathalie Gay, première conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 novembre 2022.
La rapporteure,
Nathalie B... La présidente,
Elisabeth Jayat
La greffière,
Virginie Santana
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
N° 20BX02285, 20BX02286, 20BX02290, 20BX02291, 20BX02292 et 20BX02293 2
