Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. B... A... a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2008. Par ordonnance de renvoi du 4 octobre 2017, le président de la 1ère section du tribunal administratif de Paris a transmis au tribunal administratif de Limoges la demande de M. A....
Par un jugement n° 1701385 du 26 décembre 2019, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête et un mémoire complémentaire enregistrés les 27 février et 1er décembre 2020, M. A..., représenté par Me Grasset, demande à la cour :
1°) d'infirmer le jugement du tribunal administratif de Limoges du 26 décembre 2019 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2008 pour la somme de 22 370 euros au titre des revenus distribués ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Il soutient que :
- le rehaussement opéré par l'administration n'est pas régulier dès lors que l'administration n'apporte pas la preuve d'une surévaluation des parts cédées au 31 décembre 2008 ;
- la société Erébus, acquéreur, n'a subi aucun rehaussement au titre de l'acte anormal de gestion.
Par des mémoires en défense enregistrés les 1er octobre 2020 et 29 janvier 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens développés ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme C...,
- les conclusions de M. Gueguein, rapporteur public,
- et les observations de Me Grasset, représentant M. A....
Considérant ce qui suit :
1. M. B... A... était gérant et associé à parts égales de la société à responsabilité limitée (SARL) Capusta et gérant et associé majoritaire de la SARL Erébus, deux sociétés dont les sièges sociaux sont situés à Limoges. Le 31 décembre 2008, il a cédé 100 parts sociales qu'il détenait dans le capital de la SARL Capusta à la SARL Erébus, au prix global de 85 000 euros. A la suite des contrôles dont la SARL Erébus et M. A... ont fait l'objet, l'administration a relevé que ce prix était anormalement élevé, et a considéré que la différence avec la valeur du marché estimée devait être regardée comme une libéralité, taxable en tant que revenu distribué, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en application des dispositions de l'article 111 du code général des impôts. Le montant de l'impôt dont les époux A... étaient redevables pour l'année 2008 a été en conséquence rehaussé, notamment à raison de cette opération et ces derniers ont contesté cette imposition. Leur réclamation du 22 décembre 2015 a fait l'objet d'une admission partielle, relative à des chefs de rehaussement autres que la vente des parts de la société Capusta, et a été pour le surplus rejetée. M. A... relève appel du jugement du 26 décembre 2019 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre de l'année 2008.
Sur les conclusions en décharge :
2. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes ; (...) ".
3. En cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être requalifié comme une libéralité représentant un avantage occulte constitutif d'une distribution de bénéfices au sens des dispositions précédemment citées du c de l'article 111 du code général des impôts, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, la libéralité en cause. La preuve d'une telle distribution occulte doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession.
4. La valeur vénale des actions non admises à la négociation sur un marché réglementé doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où la cession ou l'apport est intervenu. Cette valeur doit être établie, en priorité, par référence à la valeur qui ressort de transactions portant, à la même époque, sur des titres de la société, dès lors que cette valeur ne résulte pas d'un prix de convenance. Toutefois, en l'absence de transactions intervenues dans des conditions équivalentes et portant sur les titres de la même société ou, à défaut, de sociétés similaires, l'administration peut légalement se fonder sur l'une des méthodes destinées à déterminer la valeur de l'actif ou sur la combinaison de plusieurs de ces méthodes.
5. En premier lieu, il résulte de l'instruction que M. A... a cédé les parts sociales qu'il détenait dans la SARL Capusta à la SARL Erébus, dont il était associé majoritaire, le 31 décembre 2008 pour un montant de 85 000 euros et que la SARL Erebus a cédé ces mêmes droits à la société ML Développement, le 21 juillet 2009, pour un montant de 30 000 euros.
6. Le but des deux sociétés Capusta et Erebus était de prendre part au développement du groupe Numerix, ayant une activité de vente de matériel de radiologie médicale. Il est constant que la valeur des parts sociales a été déterminée, lors de la cession du 31 décembre 2008, selon la méthode " Discounted Cash Flow ", qui consiste à déterminer les revenus que rapportera une entreprise et à les actualiser pour indiquer la valeur d'une entreprise à une date donnée. Cette valeur des parts de M. A..., ainsi déterminée selon cette méthode, qui s'établit à 85 000 euros, est étayée par des études produites par le requérant, émanant d'un cabinet d'expertise comptable, réalisées dans le cadre de la restructuration du groupe Numerix, les résultats du groupe étant alors en expansion. Le requérant se prévaut, pour expliquer la baisse de valeur des parts de la société Capusta entre le 31 décembre 2008 et le 21 juillet 2009, de l'absence de distribution de dividendes, à la fin de l'exercice clos en 2008, par la société Groupe Numérix, dont la société Capusta possédait 5 % du capital. Il soutient que cette absence de distribution a obligé les actionnaires de la société Capusta, dont la société Erebus, à revendre leurs parts dans des conditions particulièrement défavorables pour faire face aux engagements bancaires qu'ils avaient souscrits pour acquérir des parts dans le groupe Numerix. Ni la réalité ni l'importance de ces engagements bancaires ne sont contestés et les conditions défavorables dans lesquelles ont été menées les négociations pour la vente par la société Erebus de ses parts dans le capital de la société Capusta sont corroborées par la production d'échanges de courriels.
7. L'administration fiscale ne produit aucun élément permettant d'estimer qu'au 31 décembre 2008, date à laquelle M. A... a vendu ses parts à la société Erebus, les parties avaient connaissance de la décision de la société Groupe Numerix, prise en assemblée générale le 30 juin 2009, de mettre en réserve les bénéfices de l'exercice clos en 2008. Il résulte toutefois de l'instruction que, dans le pacte d'associés conclu le 28 juin 2008 entre les actionnaires de la société Groupe Numerix, il était stipulé que les parties s'engageaient à suivre la politique d'affectation des résultats, laquelle pouvait conduire à " affecter tout ou partie de ce résultat à la politique d'investissement ". Dans ces conditions, en évaluant les parts de M. A... à 85 000 euros selon la méthode " Discounted Cash Flow ", sans tenir compte de l'aléa qui résultait de ces stipulations, les parties peuvent être regardées comme ayant surévalué la valeur économique réelle de ces parts.
8. L'administration fiscale a déterminé la valeur réelle des parts en fonction du prix de revente des parts par la société Erébus le 21 juillet 2009, soit 30 000 euros. Toutefois, ainsi qu'il a été dit précédemment, il résulte de l'instruction que le contexte dans lequel est intervenue la revente ne peut être considéré comme équivalent à celui dans lequel M. A... avait vendu ses titres le 31 décembre 2008, en l'absence d'élément établissant que les parties avaient alors connaissance de la décision de non-distribution de dividendes par la société Groupe Numérix au titre de l'exercice clos en 2008, même s'ils pouvaient, compte tenu des termes du pacte d'associés, anticiper une éventuelle mise en réserve de tout ou partie des résultats. Ainsi, le prix de 30 000 euros stipulé lors de la vente du 21 juillet 2009 ne peut être regardé comme étant aussi voisin que possible de la valeur qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande au 31 décembre 2008.
9. Il résulte de l'instruction, et notamment d'une expertise comptable produite par le requérant et dont la méthodologie et les termes ne sont pas contestés par l'administration fiscale, que les parts de la société Capusta à la date de leur revente par la société Erebus peuvent être évaluées à 50 000 euros. En l'absence d'élément permettant de retenir une valeur déterminée avec une meilleure approximation, il y a lieu de retenir cette valeur comme étant aussi voisine que possible de la valeur qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande au 31 décembre 2008. Ainsi, le montant de la surévaluation s'établit à 35 000 euros et non comme l'a considéré l'administration, à 55 000 euros. Cette somme est cependant constitutive d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale des parts cédées et traduit, dès lors que les parties ne pouvaient ignorer l'aléa pesant sur les dividendes attendus de la société Groupe Numerix, une intention, pour la société, d'octroyer et, pour M. A..., de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession.
10. En second lieu, comme l'a à juste titre retenu le tribunal, si le vérificateur de la comptabilité de la SARL Erébus n'a pas qualifié d'acte anormal de gestion le prix d'acquisition des parts sociales de la SARL Capusta, cette circonstance est sans incidence sur l'application des dispositions du c) de l'article 111 du code général des impôts.
11. Il résulte de ce qui précède que M. A... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges ne lui a pas accordé une réduction de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu au titre de l'année 2008 à hauteur de la différence entre les cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 2008 et celles à laquelle il aurait été assujetti si l'administration fiscale avait retenu un revenu distribué d'un montant de 35 000 euros au lieu de 55 000 euros.
Sur les frais liés au litige :
12. Dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros à verser à M. A... au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
DECIDE :
Article 1er : Le montant des revenus distribués retenus dans l'assiette de l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux auxquels M. A... a été assujetti au titre de l'année 2008 est réduit d'une somme de 20 000 euros.
Article 2 : M. A... est déchargé de la différence entre les suppléments d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2008 et ceux résultant de l'article 1er.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Limoges du 26 décembre 2019 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : L'Etat versera la somme de 1 500 euros à M. A... au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de M. A... est rejeté.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée pour information au directeur du contrôle fiscal Sud-Ouest.
Délibéré après l'audience du 27 septembre 2022 à laquelle siégeaient :
Mme Elisabeth Jayat, présidente,
Mme Claire Chauvet, présidente-assesseure,
Mme Héloïse Pruche-Maurin, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe le 18 octobre 2022.
La rapporteure,
Héloïse C...
La présidente,
Elisabeth Jayat
La greffière,
Virginie Santana
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N°20BX00720
