Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme A... B... ont demandé au tribunal administratif de Toulouse la décharge, en droits, pénalités et majoration, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 ou, à titre subsidiaire, leur réduction, correspondant à la réduction de leur base imposable à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à hauteur de 107 500 euros.
Par un jugement n° 1705040 du 17 septembre 2019, le tribunal administratif de Toulouse a réduit la base imposable à l'impôt sur le revenu de M. et Mme B... au titre de l'année 2014, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, de la somme de 19 749 euros, les a déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondantes et a rejeté le surplus de leur demande.
Procédure devant la cour administrative d'appel :
Par une requête, enregistrée le 8 novembre 2019, M. et Mme B..., représentés par Me Couderc, demandent à la cour :
1°) de réformer le jugement n° 1705040 du tribunal administratif de Toulouse du 17 septembre 2019 en tant qu'il n'a pas intégralement fait droit à leur demande ;
2°) de prononcer la décharge, en droits, pénalités et majoration, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 ou, à titre subsidiaire, leur réduction, correspondant à la réduction de leur base imposable à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à hauteur de 107 500 euros.
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la présomption de distribution instituée par le a. de l'article 111 du code général des impôts n'est pas irréfragable ;
- eu égard aux apports personnels effectués par M. B... à la société DV Diffusion au cours de l'année 2015, ils sont fondés à se prévaloir, à tout le moins, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des prévisions de la doctrine administrative selon laquelle, lorsqu'une avance taxable a été intégralement remboursée, il y a lieu d'admettre qu'il n'y a pas eu de distribution de revenus s'il apparaît que le remboursement a été opéré à une date antérieure à celle de la réception, par la société, de l'avis de vérification ; si des prélèvements ont été opérés sur son compte courant d'associé au cours de l'année 2015, le solde de ce dernier ne se trouve pas pour autant débiteur ; l'inscription des sommes correspondant aux salaires qui ont été versés à M. B... sur le compte courant d'associé résulte d'une erreur de logiciel ;
- cette doctrine est invocable y compris lorsque les remboursements ont été effectués antérieurement à la date de mise en recouvrement de l'impôt ; dès lors, les virements effectués par M. B... en juin, juillet et décembre 2016 sur le compte courant d'associé doivent également être pris en compte ;
- l'application de la majoration pour manquement délibéré n'est pas justifiée dans la mesure où l'administration n'établit pas l'intention délibérée de se soustraire à l'impôt.
Par un mémoire en défense, enregistré le 29 avril 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête en faisant valoir que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Michaël Kauffmann,
- et les conclusions de Mme Cécile Cabanne, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. L'EURL DV Diffusion, dont M. B... était le gérant et unique associé, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière d'impôt sur les sociétés, sur les exercices clos en 2013 et 2014. A l'issue des opérations de contrôle, l'administration fiscale a procédé à la réintégration dans l'assiette de l'impôt sur le revenu et des contributions sociales des requérants de la somme de 135 000 euros, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, correspondant au solde débiteur du compte courant d'associé ouvert au nom de M. B... dans les comptes de la société. Par un jugement du 17 septembre 2019, le tribunal administratif de Toulouse a réduit la base imposable à l'impôt sur le revenu de M. et Mme B... au titre de l'année 2014 de la somme de 19 749 euros, les a déchargés des impositions correspondantes et a rejeté le surplus de leur demande. M. et Mme B... relèvent appel de ce jugement en tant qu'il n'a pas intégralement fait droit à leur demande tendant à la décharge en droits, pénalités et majoration, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2014 ou, à titre subsidiaire, à leur réduction, correspondant à la réduction de leur base imposable à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à hauteur de 107 500 euros.
Sur le bien-fondé des impositions demeurant en litige :
2. D'une part, aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : (...) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. (...) ". Aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes. (...) ". En application de ces dispositions, doivent être regardés comme des revenus distribués, sauf preuve contraire, les montants des soldes débiteurs des comptes courants ouverts dans les écritures d'une société au nom de ses associés, actionnaires ou porteurs de parts au 31 décembre de l'année en cause.
3. D'autre part, aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " (...) Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. ". Il résulte des termes de la note du 19 septembre 1957 reprise au paragraphe n° 22 de l'instruction 4-J-1212 du 1er novembre 1995 puis, à compter du 12 septembre 2012, au paragraphe n° 190 du BOI-RPPM-10-20-20-20, opposable à l'administration fiscale sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A, que l'administration admet de ne pas imposer comme revenus distribués les sommes que le contribuable établit avoir remboursées à la société distributrice, à la condition que le remboursement a été effectivement opéré à une date antérieure à celle de la réception par la société de l'avis de vérification dudit exercice ou, en cas de contrôle inopiné, antérieurement au passage du vérificateur.
4. Il résulte de l'instruction qu'au cours de l'année 2014, la société DV Diffusion a contracté trois emprunts bancaires, pour un montant total de 135 000 euros, comptabilisés, à tort, au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de M. B... dans les comptes de la société. Après avoir constaté qu'en comptabilisant régulièrement ces emprunts, le compte courant d'associé se serait trouvé, au 31 décembre 2014, débiteur à hauteur de la somme empruntée, l'administration a considéré, sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts, que la somme ainsi versée à M. B... constituait des revenus distribués, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
5. En premier lieu, M. et Mme B... soutiennent qu'antérieurement à la réception de l'avis de vérification, notifié à la société DV Diffusion le 11 avril 2016, les montants réputés distribués au 31 décembre 2014 ont fait l'objet d'un remboursement partiel à hauteur de 107 500 euros, procédant de quatre virements effectués par M. B... au bénéfice de la société les 27 avril, 18 décembre, 28 décembre et 29 décembre 2015. Toutefois, si la réalité de ces virements n'est plus contestée par l'administration, il résulte de l'instruction et notamment de l'extrait détaillé du compte 455100, correspondant au compte courant d'associé de M. B..., que le montant total des sommes créditées en 2015 sur ce compte, expurgées de la somme de 52 289,68 euros qui, ainsi que le font valoir les requérants, se rapporte à une correction comptable, s'élève à 110 072,08 euros qu'il convient de compenser avec le montant total des sommes portées au débit de ce même compte, s'élevant à 90 323 euros, dont il est constant qu'elles correspondent à des opérations courantes de retraits ou de prélèvements. Dès lors, au 31 décembre 2014, le remboursement effectif des emprunts bancaires souscrits par la société DV Diffusion et réputés avoir été mis à disposition de M. B... ne pouvait être regardé comme ayant été réalisé qu'à hauteur du reliquat, soit une somme de 19 749 euros.
6. En second lieu, si les requérants soutiennent que l'administration aurait également dû tenir compte de trois virements effectués par M. B... au bénéfice de la société DV Diffusion en juin, juillet et décembre 2016, pour un montant total de 116 000 euros, il est constant que ces versements ont été effectués postérieurement à la date de réception de l'avis de vérification notifié à la société le 11 avril 2016. Dès lors, quand bien-même ces virements auraient été effectués avant la date de mise en recouvrement des impositions en litige, les requérants ne sont pas fondés à se prévaloir de la doctrine administrative exposée au point 3, dans les prévisions de laquelle ils n'entrent pas.
7. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a, en tenant compte de la décharge prononcée par les premiers juges, réintégré la somme de 115 251 euros dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et l'a imposée au nom de M. et Mme B....
Sur le bien-fondé de la majoration pour manquement délibéré :
8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration. ".
9. Pour justifier l'application de la pénalité de 40 % prévue en cas de manquement délibéré, l'administration a relevé que M. B..., en sa qualité de gérant et unique associé de la société DV diffusion, ne pouvait ignorer que l'inscription irrégulière des emprunts bancaires contractés en 2014 par la société au crédit de son compte courant d'associé avait eu pour effet de masquer un solde débiteur de ce compte. L'intéressé ne pouvait pas davantage ignorer que les sommes directement mises à sa disposition par la société étaient imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Dans ces conditions et en tenant compte de l'importance de la minoration des revenus déclarés, l'intention délibérée des contribuables d'éluder l'impôt doit être regardée, contrairement à ce qui est soutenu, comme établie par l'administration fiscale.
10. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté le surplus de leur demande. Leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence.
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme B... est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A... B... et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
Copie en sera adressée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 19 octobre 2021 à laquelle siégeaient :
Mme Evelyne Balzamo, présidente,
M. Dominique Ferrari, président-assesseur,
M. Michaël Kauffmann, premier conseiller.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 novembre 2021.
Le rapporteur,
Michaël Kauffmann La présidente,
Evelyne Balzamo
La greffière,
Camille Péan
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
N° 19BX04189
3
